Выручка превысила лимит: как перейти на метод начисления

1201
Организации, которые применяют кассовый метод, должны быть очень внимательны при исчислении налога на прибыль. Им предстоит ежеквартально определять среднюю выручку за предшествующие четыре квартала. И если она превысит 1 млн. руб., придется перейти на метод начисления.

Глава 25 Налогового кодекса предусматривает два метода признания доходов и расходов: кассовый и метод начисления. Организация обязана закрепить выбранный метод в своей учетной политике для целей налогообложения. Правда, далеко не все предприятия имеют право использовать кассовый метод.

Чтобы перейти на него, средняя выручка предприятия от реализации товаров (работ, услуг) за предыдущие четыре квартала не должна превысить 1 млн. руб. Напомним, что выручку в этом случае следует брать без учета НДС и налога с продаж. Так закреплено в пункте 1 статьи 273 НК РФ.

Выбранный метод признания доходов и расходов устанавливается на весь налоговый период (год) и не может быть изменен в течение года. Если, конечно, организация не утрачивает право на применение кассового метода. А это происходит тогда, когда по окончании очередного квартала средняя выручка за четыре предшествующих квартала превышает 1 млн. руб.

Таким образом, организация, которая выбрала кассовый метод, в течение года должна на начало каждого квартала определять среднюю выручку за предшествующие четыре квартала. К примеру, перед составлением отчетности за 1-е полугодие 2003 года организация определяет среднюю выручку делением на 4 суммы выручки за III и IV кварталы 2002 года, а также за I и II кварталы текущего года.

При исчислении средней выручки следует руководствоваться данными налогового учета. Значение выручки за тот или иной квартал будет определяться исходя из применяемого в данном периоде метода признания доходов и расходов. Иными словами, после перехода на кассовый метод за отчетные периоды текущего года будет использоваться значение выручки, исчисленное исходя из этого метода.

Пример 1

Организация на 2003 год выбрала кассовый метод признания доходов и расходов и закрепила его в учетной политике для целей налогообложения. Данные о выручке от реализации (без НДС и налога с продаж) следующие:

  • II квартал 2002 года -- 1 100 000 руб.;
  • III квартал 2002 года -- 900 000 руб.;
  • IV квартал 2002 года -- 850 000 руб.;
  • I квартал 2003 года -- 1 150 000 руб.;
  • II квартал 2003 года -- 1 180 000 руб.

Чтобы проверить правомерность применения кассового метода, организация по окончании каждого квартала 2003 года будет определять среднюю выручку.

По итогам I квартала она составила 1 000 000 руб. [(1 100 000 руб. + 900 000 руб. + 850 000 руб. + 1 150 000 руб.) ? 4]. То есть в I квартале 2003 года организация могла применять кассовый метод.

По итогам II квартала средняя выручка составила 1 020 000 руб. [(900 000 руб. + 850 000 руб. + 1 150 000 руб. + 1 180 000 руб.) ? 4]. То есть по состоянию на 1 июля средняя величина выручки за четыре предыдущих квартала превысила 1 млн. руб. Как следствие, организация утрачивает право на применение кассового метода в 2003 году.

Если организация утратила право на кассовый метод…

После того как средняя выручка превысила установленный предел, организация обязана перерассчитать налоговую базу исходя из метода начисления. Уточнить налоговые обязательства следует с начала года, в течение которого было допущено превышение. Этого требует пункт 4 статьи 273 НК РФ.

Таким образом, бухгалтер организации сталкивается с весьма непростой задачей. Фактически ему предстоит заново перерассчитать налог на прибыль исходя из метода начисления. Разумеется, чем ближе к окончанию года допущено превышение средней выручки, тем сложнее перерассчитать налог.

По результатам перерасчета организация должна внести уточнения в налоговые декларации за истекшие отчетные периоды текущего года, которые ранее уже подавались в налоговую инспекцию. Если величина налога по уточненным декларациям превысит исчисленные и уплаченные суммы при кассовом методе, организация должна будет доплатить в бюджет недостающие суммы. Кроме того, придется уплатить еще и пени. Это следует из пункта 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 № 5. Порядок расчета пени установлен статьей 75 Кодекса.

Пример 2

Воспользуемся данными примера 1. Предположим, по итогам I квартала 2003 года организация исчислила и уплатила авансовые платежи:

  • в федеральный бюджет -- 7500 руб.;
  • в региональный бюджет -- 20 000 руб.;
  • в местный бюджет -- 2500 руб.

В связи с тем, что право на применение кассового метода было утрачено, организация перерассчитала налоговые обязательства исходя из метода начисления. Величина налога в виде авансового платежа, подлежащего уплате по результатам I квартала, составила:

  • в федеральный бюджет -- 11 250 руб.;
  • в региональный бюджет -- 30 000 руб.;
  • в местный бюджет -- 3750 руб.

Средняя выручка организации за предшествующие четыре квартала ни в одном из отчетных периодов не превысила в среднем 3 млн. руб. за квартал. Следовательно, она уплачивает только квартальные авансовые платежи (п. 3 ст. 286 НК РФ).

Организация должна доплатить авансовый платеж за I квартал по налогу на прибыль:

  • в федеральный бюджет -- 3750 руб. (11 250 руб. - 7500 руб.);
  • в региональный бюджет -- 10 000 руб. (30 000 руб. - 20 000 руб.);
  • в местный бюджет -- 1250 руб. (3750 руб. - 2500 руб.).

Сроком уплаты авансового платежа за I квартал является 28 апреля, поэтому при перечислении недостающих сумм в более поздние сроки следует начислить пени. Допустим, организация погасила задолженность 10 июля. Расчет пени по бюджетам представлен в таблице.

Таблица. Расчет пени (к примеру 1)
Бюджет Неуплаченная сумма налога, руб. Количество дней просрочки Ставка пени Начислено пени, руб. (гр. 2 ? гр. 3 ? гр. 4) Величина пени, руб.
Федеральный 3750 54 (28.04.2003--21.06.2003) 0,06% (18% ? 300) 121,5 159,5
19 (21.06.2003--10.07.2003) 0,053% (16% ? 300) 38
Региональный 10 000 54 (28.04.2003--21.06.2003) 0,06% (18% ? 300) 324 425,33
19 (21.06.2003--10.07.2003) 0,053% (16% ? 300) 101,33
Местный 1250 54 (28.04.2003--21.06.2003) 0,06% (18% ? 300) 40,5 53,17
19 (21.06.2003--10.07.2003) 0,053% (16% ? 300) 12,67

Перерасчет налоговой базы

При «вынужденном» переходе на метод начисления возможны две ситуации, в зависимости от того, какой метод применяла организация в предыдущем году: метод начисления или кассовый метод.

В первом случае бухгалтер столкнется лишь с техническими сложностями, хотя и очень трудоемкими. Ему надо будет внести необходимые изменения в ранее принятую учетную политику для целей налогообложения. Кроме того, придется переделать большинство регистров налогового учета, которые будут использоваться для формирования налоговой базы исходя из метода начисления.

При перерасчете налоговой базы могут помочь данные бухгалтерского учета. Исключение составляют малые предприятия, которые приняли решение применять кассовый метод для целей бухгалтерского учета. Напомним, что вести бухучет подобным образом позволяют Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства. Они утверждены приказом Минфина России от 21.12.98 № 64н. Скорее всего таким малым предприятиям придется заново формировать данные налогового учета непосредственно на основании первичных документов.

Однако тяжелее всего придется бухгалтеру организации, которая в предыдущем году применяла кассовый метод и в текущем вынуждена перейти на метод начисления. У таких организаций могут возникнуть и другие сложности, помимо перечисленных выше. Они связаны с тем, что до начала года, в котором организации пришлось перейти на метод начисления, применялся кассовый метод. В результате могут возникнуть вопросы относительно признания ряда доходов и расходов.

Дело в том, что между кассовым методом и методом начисления имеются существенные различия. При методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денег или иного имущества (работ, услуг). Аналогично признаются и расходы.

При кассовом методе действует другой принцип. Датой получения дохода признается день поступления денег либо иного имущества (работ, услуг), а также любое иное погашение задолженности перед организацией. Расходы при кассовом методе признаются только после их фактической оплаты.

Предположим, организация в 2002 году применяла кассовый метод. В учетной политике на 2003 год также был выбран кассовый метод признания доходов и расходов. Однако в течение 2003 года средняя выручка организации за предыдущие четыре квартала превысила лимит в 1 млн. руб. В результате налогоплательщик с 1 января 2003 года должен перейти с кассового метода на метод начисления. Возникает вопрос: как учитывать доходы и расходы организации, которые фактически имели место в 2002 году, но были оплачены в 2003 году? По мнению МНС России, данные доходы и расходы после перехода на метод начисления нужно включать в состав внереализационных по мере их оплаты.

Заметим, что никакой базы переходного периода в данном случае быть не должно.

Обратите внимание на еще один важный момент. Организации, применяющие кассовый метод, включают в состав доходов полученную предоплату за товары (работы, услуги). Таким образом, организация, перешедшая на метод начисления, должна следить, чтобы одни и те же доходы не учитывались дважды. Запрет на повторное включение в состав доходов сумм, которые уже были отражены в составе доходов, содержится в пункте 3 статьи 248 Кодекса.

То же относится и к расходам. Организация не должна признавать в составе расходов суммы, которые уже были учтены в таком качестве (п. 5 ст. 252 НК РФ).

Пример 3

Вновь воспользуемся данными примера 1. Предположим, организация в 2002 году применяла кассовый метод. Ниже представлена информация о некоторых операциях организации за декабрь 2002 года и январь 2003 года:

  • 15 декабря получена предоплата в счет предстоящей поставки партии товара в размере 50 000 руб. (без учета НДС). Право собственности на товар перешло к покупателю 19 января;
  • 18 декабря оказаны услуги на сумму 30 000 руб. (без учета НДС). Услуги были оплачены 22 января;
  • 20 декабря организация произвела текущий ремонт оборудования. Стоимость ремонтных работ составила 10 000 руб. (без учета НДС). Работы были оплачены 20 января;
  • 28 декабря начислена заработная плата работникам в размере 40 000 руб. Она была выплачена 6 января.

На 1 июля 2003 года средняя выручка за предыдущие четыре квартала превысила 1 млн. руб. Поэтому организация должна перейти на метод начисления. Причем его следует применять с 1 января 2003 года.

Перерассчитывая налоговую базу исходя из метода начисления, бухгалтер организации в I квартале отразит:

  • 6 января -- внереализационный расход в размере выплаченной заработной платы (40 000 руб.);
  • 20 января -- внереализационный расход на сумму оплаченных ремонтных работ (10 000 руб.);
  • 22 января -- внереализационный доход в размере полученной выручки за реализованные в декабре услуги (30 000 руб.).

Доход от реализованной 19 января партии товаров не включается в доходы организации за I квартал. Это связано с тем, что предоплата за эти товары ранее уже была учтена в составе доходов в 2002 году.

Внереализационные доходы и расходы, которые возникли в связи с оплатой в 2003 году доходов и расходов прошлого периода, будут расшифрованы в налоговой декларации за 2003 год. Бухгалтер организации отразит их в составе прочих внереализационных доходов и расходов.

Сложности могут возникнуть и с расходами в виде амортизации. При кассовом методе амортизируется только оплаченное имущество (пп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ). При методе начисления такое ограничение отсутствует.

Таким образом, при переходе на метод начисления организация начнет включать в состав расходов амортизацию по неоплаченному имуществу. При этом будет применяться норма амортизации, рассчитанная исходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования, который был определен на дату ввода в эксплуатацию. Основания для доначисления амортизации за прошлые периоды, в которых организация применяла кассовый метод, отсутствуют. Такова позиция по этому вопросу МНС России.

Пример 4

Вновь воспользуемся данными примера 1. Допустим, в октябре 2002 года организация приобрела компьютер. Его первоначальная стоимость -- 14 400 руб. Срок полезного использования на дату ввода в эксплуатацию (16 октября 2002 года) -- три года. В 2002 году применялся кассовый метод. Компьютер был оплачен только в феврале 2003 года.

За ноябрь и декабрь 2002 года амортизация на компьютер не начислялась, поскольку он не был оплачен. С 1 января 2003 года организация должна определять налог на прибыль исходя из метода начисления. Следовательно, с января бухгалтер будет включать в состав расходов амортизацию по компьютеру. Сумма амортизации за месяц составит 400 руб. (14 400 руб. ? 1/36 мес.).

Общая сумма амортизации за весь срок эксплуатации -- 13 600 руб. Разница -- 800 руб. (14 400 руб. - 13 600 руб.) -- в состав расходов не включается.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Какие премии вы платите:

  • годовую 40.09%
  • к юбилеям и праздникам 34.43%
  • за результаты работы 59.91%
  • некурящим и неболеющим 5.66%
  • за переход из других компаний 1.89%
  • бонусы руководителям 17.92%
  • другое 18.4%
результаты

Рассылка



© 2011–2016 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль