НДС: самые интересные вопросы с издательского семинара

792
В сентябре состоялся очередной семинар для вас, наших читателей. На этот раз темой был налог на добавленную стоимость, а лектором - один из ведущих специалистов по нему Михаил Юльевич СКАПЕНКЕР. Мы попросили его выбрать самые интересные из прозвучавших на семинаре вопросов. Подготовлено при участии специалистов Департамента косвенных налогов МНС России

Поставка в белоруссию

Российское предприятие получило 100-процентную предоплату в иностранной валюте под поставку товара в Белоруссию. НДС исчислен и уплачен в бюджет в рублях по курсу на дату поступления предоплаты. В следующем квартале товар был отгружен в Белоруссию в счет полученной предоплаты. Каким образом следует исчислять НДС по отгруженному товару?

Прежде всего обратите внимание, что в торговле с Белоруссией действуют особые правила уплаты НДС.

По общему правилу реализация товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, облагается налогом по ставке 0%. Налоговая база определяется согласно положениям пункта 9 статьи 167 НК РФ. То есть в зависимости от того, представил ли экспортер в установленные сроки пакет документов, подтверждающих экспорт, как это предусмотрено статьей 165 Кодекса.

Поставки же товаров в Белоруссию являются исключением из этого правила. Здесь в соответствии с Федеральным законом от 22.05.2001 № 55-ФЗ действует порядок, предусмотренный статьей 13 Федерального закона от 05.08.2000 № 118-ФЗ (см. также письмо МНС России от 29.06.2001 № ВГ-6-03/502@). Другими словами, поставка товара в Белоруссию за иностранную валюту облагается НДС не как экспортная операция, а как обычная реализация на территории России. В частности, при определении налоговой базы выручка в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату реализации товаров (п. 3 ст. 153 НК РФ).

Как гласит пункт 1 статьи 39 Кодекса, реализацией товаров признается передача права собственности на них. Для целей исчисления НДС момент определения налоговой базы при реализации товаров зависит от принятой налогоплательщиком учетной политики. Этим моментом может быть либо день отгрузки (передачи) товаров, либо день оплаты отгруженных товаров (п. 1 ст. 167 НК РФ).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации сумма НДС с полученной 100-процентной предоплаты в любом случае не является окончательной, поскольку исчислена по курсу не на дату реализации, а на дату поступления предоплаты. Для определения окончательной суммы налога вне зависимости от учетной политики нужно пересчитать валютную выручку в рубли по курсу на дату отгрузки товара. Сумма же НДС, исчисленная и уплаченная с предоплаты, принимается к вычету в установленном порядке при исчислении НДС по реализованному товару (п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ).

На практике возможны самые различные соотношения даты оплаты и даты отгрузки товаров, например:

  • частичная предоплата, полная отгрузка товара и последующий окончательный расчет;
  • отгрузка всей партии товара и последующая его полная оплата;
  • частичная отгрузка, полная оплата, последующая частичная отгрузка;
  • частичная отгрузка и частичная оплата в суммах, не совпадающих с каждой отдельной отгрузкой.

В этих случаях, чтобы правильно исчислить НДС исходя из принятой учетной политики, может потребоваться применение нескольких разных значений курса валюты для пересчета валютной выручки в рубли. Это зависит от того, как будет определяться в той или иной ситуации дата реализации. Причем таких дат в рамках даже одного договора может быть несколько.

Расходы на реконструкцию

Организация в 1999 году начала реконструкцию здания. Первоначально расходы на реконструкцию, произведенную с привлечением подрядчика, учитывались на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» вместе с НДС. Затем, начиная с 2001 года, налог стал учитываться отдельно. Реконструкция завершена, и здание введено в эксплуатацию в 2003 году. Как быть с НДС, отраженным на счете 08?

Действительно, законодательство по НДС, действовавшее до 1 января 2001 года, не позволяло принять к вычету суммы НДС по расходам при осуществлении нового строительства, реконструкции и т. д. Эти суммы нужно было учитывать в составе капитальных вложений и далее, соответственно в стоимости построенных (реконструированных) объектов.

С 1 января 2001 года, после введения в действие главы 21 НК РФ, ситуация изменилась. Налогоплательщики получили возможность принимать к вычету суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления строительно-монтажных работ, а также уплаченные подрядным организациям (п. 6 ст. 171 НК РФ). Право на вычет возникает после постановки завершенного капитальным строительством объекта на учет и начала начисления амортизации для целей налогообложения в соответствии с требованиями главы 25 Кодекса (п. 5 ст. 172).

Поскольку в рассматриваемом случае эти события произошли уже в 2003 году, организация вправе принять к вычету НДС, отраженный на счете 08, но с учетом определенных особенностей. Они предусмотрены статьей 31 Федерального закона от 05.08.2000 № 118-ФЗ. Согласно абзацу 3 данной статьи перечисленные в абзаце 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ суммы НДС подлежат вычету только в той части, которая относится к работам, выполненным после 31 декабря 2000 года.

Таким образом, суммы НДС по работам, выполненным по 31 декабря 2000 года включительно, при вводе в эксплуатацию завершенного реконструкцией объекта в расчетах с бюджетом по НДС участия не принимают. Они включаются в стоимость объекта в соответствии с нормами, действовавшими на момент выполнения этих работ. НДС по работам, выполненным после 31 декабря 2000 года, принимается к вычету. Разумеется, для этого потребуется наличие раздельного учета сумм НДС по работам, выполненным до и после «пограничной» даты.

В завершение отмечу характерную ошибку, которую допускают налогоплательщики при решении рассматриваемого вопроса. Иногда суммы НДС разделяются на подлежащие и не подлежащие вычету, исходя из того, когда они уплачены подрядчику при расчетах за выполненные и принятые работы. Это неверно. Как уже было сказано, возможность вычета НДС определяется тем, когда были выполнены работы, а не тем, когда они были оплачены (хотя факт оплаты тоже имеет значение: он является одним из условий вычета). Поэтому, например, по строительно-монтажным работам, выполненным подрядчиками в 1999 году и оплаченным в 2001 году, право на вычет НДС у заказчика не возникает.

Переход на «упрощенку»

Организация в 2002 году исчисляла НДС методом «по оплате». На конец 2002 года у организации числилась кредиторская задолженность перед поставщиком за приобретенный, уже реализованный, но еще не оплаченный товар. Кроме того, у покупателя была дебиторская задолженность перед организацией за отгруженный ему в 2002 году товар.

Обе задолженности были погашены в 2003 году, когда организация перешла на «упрощенку». Как быть с НДС в составе этих долгов?

Начнем с погашенной в 2003 году кредиторской задолженности перед поставщиком. В данной ситуации формальных оснований для вычета НДС по товару в 2003 году у организации нет. Объясню почему.

На момент перехода на «упрощенку» организация не рассчиталась с поставщиком за поставленный им товар. То есть в период, когда организация являлась плательщиком НДС, не было выполнено одно из условий для вычета налога - оплата товара.

С другой стороны, когда это условие было выполнено, организация уже перестала быть плательщиком НДС (п. 2 ст. 34611 НК РФ). Правом же на вычеты сумм НДС обладают только плательщики налога. Это следует из подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса. Таким образом, принять налог к вычету нельзя. По крайней мере такова позиция МНС России.

Теперь что касается погашенной покупателем в 2003 году дебиторской задолженности. Хотя организация уже не является плательщиком НДС, она должна уплатить в бюджет сумму НДС, поступившую в составе оплаты за товар. Дело в том, что реализация товара (переход права собственности на него) произошла в 2002 году. Покупателю была предъявлена сумма НДС. То есть объект налогообложения возник в 2002 году. По факту же получения оплаты наступает лишь момент исполнения обязательств по уплате НДС по операции 2002 года. Аналогичной точки зрения придерживается и МНС России (см. письмо от 26.05.2003 № 22-1-15/1265-у188)1.

Экспорт не подтвержден

В январе 2003 года организация отгрузила товары на экспорт, а в марте 2003 года получила оплату за них. В том же месяце с этой суммы был исчислен НДС как с полученного аванса.

В июле 2003 года истекли 180 дней, отведенных для сбора документов, подтверждающих экспорт. Пакет не собран, то есть факт экспорта не подтвержден. В июле организация сдала декларацию по НДС по ставке 0% за январь, начислив налог по неподтвержденной экспортной поставке. Можно ли принять к вычету НДС по авансу?

Да, можно.

Право на вычет НДС, исчисленного и уплаченного с аванса, предусмотрено пунктом 8 статьи 171 НК РФ. Вычет производится после реализации соответствующих товаров (п. 6 ст. 172 Кодекса). Сумма, принимаемая к вычету, отражается в разделе II декларации по НДС по ставке 0% за тот период, в котором были отгружены товары. Для этого предназначена строка 790 «Сумма налога, ранее уплаченная с авансов и предоплаты, засчитываемая в налоговом периоде при реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения ставки 0 процентов по которым не подтверждена»2.

В то же время применительно к рассматриваемой ситуации замечу, что организация не должна была платить НДС с суммы поступившей оплаты как с аванса. Дело в том, что для целей исчисления НДС авансовыми платежами являются денежные средства, полученные налогоплательщиками до отгрузки товаров. Суммы, поступившие после, считаются оплатой отгруженных товаров. Такие суммы не включаются в налоговую базу по НДС до момента, установленного в пункте 9 статьи 167 НК РФ. Разъяснения на этот счет приведены в письме МНС России от 19.06.2003 № ВГ-6-03/672@3.

Снижение ставки НДС

Организация получила 100-процентную предоплату в счет оплаты услуг, которые оказываются с 2003 по 2004 год. С аванса исчислен НДС по ставке 20%.

С 1 января 2004 года базовая ставка НДС снижается до 18%. В связи с этим возникнет проблема с налогом, исчисленным с аванса по ставке 20%. Можно ли решить ее следующим образом? Стоимость услуг, которые будут оказаны в период с 1 января 2004 года и до конца действия договора, пересчитывается исходя из новой ставки налога. Допустим, первоначальная стоимость этих услуг была 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.), а новая - 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). В 2003 году с заказчиком заключается дополнительное соглашение к договору об уменьшении его суммы на соответствующую величину (в нашем примере - 2000 руб.). 1 января 2004 года часть суммы НДС, исчисленной ранее с аванса, а именно те же 2000 руб., принимаются к вычету.

В результате НДС с суммы предоплаты будет числиться в учете по ставке 18%. В дальнейшем при оказании услуг организация будет выписывать счета-фактуры по ставке 18%. В книге покупок будет отражаться НДС, принимаемый к вычету, также по ставке 18%.

По существу, вопрос сводится к следующему: можно ли с суммы предоплаты, полученной в 2003 году, исчислить НДС фактически по ставке 18%, поскольку в период оказания услуги, то есть в 2004 году, будет действовать именно такая ставка? Нет, нельзя, и вот почему.

Во-первых, ставка НДС 18% вводится с 1 января 2004 года. Значит, она применяется к операциям, совершаемым начиная с 2004 года. В рассматриваемом случае предоплата поступила в 2003 году и облагается НДС по правилам, действующим в этом году.

Во-вторых, несмотря на уменьшение суммы договора, реального уменьшения суммы предоплаты не произошло, она осталась прежней. А НДС с суммы аванса исчисляется исходя из фактически полученных денежных средств.

В-третьих, НДС, исчисленный с аванса, принимается к вычету только в определенных случаях. Одним из них является возврат полученных сумм в случае расторжения договора (п. 5 ст. 171 НК РФ), чего в данном случае на самом деле не было.

Если бы организация физически вернула на расчетный счет заказчика излишне оплаченный НДС с предоплаты (2000 руб.), сомнений в возможности вычета налога не было бы. Но и в этом случае можно было бы принять к вычету только 333 руб. (2000 руб. ? 20/120), но никак не 2000 руб.4

Лизинг

Организация передает по договору лизинга медицинское оборудование, освобождаемое от НДС по статье 149 Налогового кодекса. Договор предусматривает, что по окончании срока его действия право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю. Облагаются ли НДС лизинговые платежи?

Да, облагаются. Реализация (передача) определенных видов медицинской техники, предусмотренных постановлением Правительства РФ от 17.01.2002 № 19, освобождается от НДС (пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ). Но льгота касается именно реализации медицинской техники, а не услуг по ее предоставлению одним лицом в пользование другому лицу на возмездной основе. Поэтому лизинговые платежи облагаются НДС в общеустановленном порядке не зависимо от того, какое оборудование является предметом лизинга.

1: Подробнее о проблемах, связанных с НДС при переходе на упрощенную систему налогообложения, см. в статье «Переход на “упрощенку”: что важно знать об НДС» // РНК, 2003, № 19. - Примеч. ред.

2: Подробнее о заполнении декларации по НДС в случае, когда пакет документов, подтверждающих экспорт, в установленный срок не собран, см. в статье «Экспорт не подтвержден: как заплатить НДС» // РНК, 2003, № 5. - Примеч. ред.

3: Подробнее об этом см. в статье «НДС с экспортных авансов: разъяснения МНС России» // РНК, 2003, № 15. - Примеч. ред.

4: О том, как правильно рассчитать и уплатить НДС в связи со снижением ставки налога, читайте в одном из ближайших номеров журнала. - Примеч. ред.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Рассылка




© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль