Списываем безнадежную дебиторскую задолженность по беспроцентному займу

5518
По общему правилу при истечении срока исковой давности дебиторскую задолженность организация может включить в состав внереализационных расходов как безнадежный долг, то есть учесть в уменьшение налогооблагаемой прибыли. А если эта задолженность образовалась по беспроцентному займу, правомерно ли списать ее по истечении срока исковой давности на расходы в налоговом учете?

На практике нередко организации выдают беспроцентные займы как физическим лицам (в том числе работникам), так и юридическим. Причем бывает, что заемные средства кредитору не возвращают. Проанализируем, можно ли подобную задолженность с истекшим сроком исковой давности при налогообложении прибыли учесть в составе внереализационных расходов?

Гражданско-правовые основы

Предоставление именно беспроцентного займа не противоречит нормам гражданского законодательства — такая возможность предусмотрена статьей 809 Гражданского кодекса.

В то же время отметим, что к выдаче беспроцентных займов в крупных размерах организациям следует относиться с осторожностью, поскольку на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 6 Федерального закона от 07.08.2001 № 115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма» операция по предоставлению юридическими лицами, не являющимися кредитными организациями, беспроцентных займов физическим лицам и (или) другим юридическим лицам, а также получению таких займов подлежит обязательному контролю, если сумма, на которую она совершается, равна или превышает 600 000 руб. либо равна сумме в иностранной валюте, эквивалентной 600 000 руб., или превышает ее.

Что касается срока исковой давности, то в соответствии со статьей 196 Гражданского кодекса в общем случае он составляет три года. Течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. Об этом говорится в пункте 1 статьи 200 ГК РФ. Следовательно, по общим правилам течение срока исковой давности по договору займа будет исчисляться со дня, установленного договором для возврата займа.

Если срок возврата займа договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа, как указано в пункте 1 статьи 810 ГК РФ, должна быть возвращена заемщиком в течение 30 дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором. Таким образом, если в договоре займа отсутствует условие о дате его возврата или возврат займа определен моментом востребования, то течение срока исковой давности начинает исчисляться по окончании 30 дней со дня предъявления заимодавцем требования о возврате (когда иное не предусмотрено договором займа).

Бухгалтерский учет

Согласно пункту 3 ПБУ 19/02 займы, предоставленные организацией, относятся к финансовым вложениям. Но в ситуации, когда предоставлен беспроцентный заем, не выполняется одно из условий, установленных пунктом 2 ПБУ 19/02 и необходимых для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений. Ведь выданный беспроцентный заем не принесет организации экономическую выгоду (доход) в будущем в виде процентов, дивидендов либо прироста их стоимости. Поэтому названные займы не следует учитывать в бухучете в качестве финансовых вложений. Сумму выданного беспроцентного займа можно отразить на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Исключение составляет случай предоставления беспроцентного займа в иностранной валюте или в условных денежных единицах. Экономической выгодой в указанных случаях будет являться соответственно курсовая и суммовая разница.

Порядок списания в бухгалтерском учете дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, регламентирован пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н (далее — Положение). В нем сказано, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации и относятся у коммерческой организации на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались.

До 2011 года согласно пункту 70 Положения организация могла создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением зарезервированных сумм на финансовые результаты.

Исходя из прямого толкования данного пункта, создание резерва сомнительных долгов на сумму задолженности по беспроцентному займу в бухгалтерском учете не предусматривалось, так как сделка по предоставлению займа не является операцией по реализации продукции (товаров), выполнением работ и оказанием услуг.

Однако приказом Минфина России от 24.12.2010 № 186н (зарегистрирован в Минюсте России 22 февраля 2011 года) в пункт 70 Положения внесены изменения. В новой редакции данного пункта предусмотрено создание резервов сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением зарезервированных сумм на финансовые результаты. Причем ранее существовавшая оговорка, что указанный резерв создается по расчетам за продукцию, товары, работы и услуги, теперь отсутствует. Новые правила, как указано в пункте 3 приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н, нужно применять с бухгалтерской отчетности 2011 года. Поэтому с этого года организации при создании резервов сомнительных долгов могут не ограничиваться только названными выше видами расчетов.

Итак, с 2011 года коммерческая организация может списать дебиторскую задолженность по договору беспроцентного займа с истекшим сроком исковой давности за счет созданного резерва по сомнительным долгам или на финансовые результаты. При этом списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Она должна отражаться за балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника (п. 77 Положения).

Напомним, что для подтверждения факта возникновения дебиторской задолженности по займу организация обязана обеспечить сохранность первичных документов (договора займа, платежных документов и т. д.).

Пример

В феврале 2007 года ЗАО «Витязь» предоставило беспроцентный заем ООО «Долина» на сумму 500 000 руб. В предписанный договором срок (1 марта 2008 года) заем возвращен не был. В марте 2011 года организацией-заимодавцем ЗАО «Витязь» на основании проведенной инвентаризации, бухгалтерской справки и приказа генерального директора принято решение о списании безнадежного долга с отнесением сумм просроченной дебиторской задолженности по договору беспроцентного займа на финансовые результаты.

В бухгалтерском учете ЗАО «Витязь» перечисленные операции были отражены следующим образом:

в феврале 2007 года

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51
— 500 000 руб. — выдан беспроцентный заем ООО «Долина»;

в марте 2011 года

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 76
— 500 000 руб. — списана на финансовые результаты дебиторская задолженность по договору беспроцентного займа с истекшим сроком исковой давности;

ДЕБЕТ 007
— 500 000 руб. — учтена за балансом списанная безнадежная дебиторская задолженность по беспроцентному займу.

Мнение эксперта

C.Б. Соловьев, эксперт журнала «Российский налоговый курьер»:

«Согласно пункту 11 статьи 250 НК РФ доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю, установленного Банком России, включаются в состав внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении прибыли. Аналогичное правило по учету во внереализационных расходах отрицательной курсовой разницы содержится в подпункте 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

К внереализационным доходам и расходам также относятся доходы и расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях (п. 11.1 ст. 250 и подп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Очевидно, что указанные нормы НК РФ распространяются в том числе и на выданные организацией беспроцентные займы, так как суммы таких займов для нее также являются требованиями.

Следовательно, курсовые и суммовые разницы, образующиеся в случае выдачи беспроцентного займа, выраженного в иностранной валюте или условных единицах, у заимодавца включаются в налоговую базу по налогу на прибыль.

Для целей бухгалтерского учета беспроцентный заем не удовлетворяет условиям признания его в качестве финансового вложения, так как не выполняется условие о способности приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. Сумма такого займа может быть отражена в составе расчетов с прочими дебиторами и кредиторами»

Налоговый учет

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет резерва.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности и по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации-должника. Основание — пункт 2 статьи 266 НК РФ.

Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам, а суммы отчислений в указанные резервы включаются в состав внереализационных расходов (п. 3 ст. 266 НК РФ).

Какая задолженность может быть признана сомнительным долгом, указано в пункте 1 статьи 266 Налогового кодекса. Согласно этому пункту сомнительным долгом признается любая задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией.

Следовательно, в целях налогообложения прибыли создание резерва сомнительных долгов на сумму задолженности по беспроцентному займу не предусмотрено, поскольку предоставление займа не является операцией по реализациии товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Поскольку на сегодняшний день официальная позиция по вопросу правомерности включения при исчислении налога на прибыль суммы дебиторской задолженности по договору беспроцентного займа с истекшим сроком исковой давности в состав внереализационных расходов отсутствует, фактически по данному вопросу имеются две противоположные точки зрения.

Две позиции: за и против

Первая точка зрения состоит в том, что на сумму дебиторской задолженности по договору беспроцентного займа с истекшим сроком исковой давности можно уменьшить налогооблагаемую прибыль. Ведь задолженность по договору беспроцентного займа, как и любой другой безнадежный долг, учитывается во внереализационных расходах на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 и пункта 2 статьи 266 НК РФ. Причем такой расход является экономически обоснованным в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ. Придерживаются этой позиции ВАС РФ (определения от 11.08.2010 № ВАС-9226/10 по делу № А72-15093/2009, от 15.05.2008 № 4335/08 по делу № А76- 29343/2006-37-1191/9, от 06.03.2008 № 2883/08 по делу № А05-3784/2007 и от 18.06.2007 № 6926/07 по делу № А29-1496/06А) и некоторые арбитражные суды (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.09.2008 № А33-16514/07-Ф02-4677/08 по делу № А33-16514/07, Западно-Сибирского округа от 27.09.2010 по делу № А27-448/2010, Северо-Западного округа от 08.02.2010 по делу № А05-7369/2009 и от 17.12.2009 по делу № А05-4157/2009).

Как установлено арбитражными судами, налоговые органы при проведении проверок ссылались на то, что согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 251 и пункту 12 статьи 270 НК РФ при исчислении налога на прибыль не учитываются расходы в виде средств, переданных по договорам займа, и доходы в виде средств, полученных в счет погашения долга по договорам займа. Суды же указывали, что в рассматриваемом случае данная норма статьи 270 НК РФ применению не подлежит, так как она исходит из возвратной основы переданных средств и не исключает возможности признания средств, переданных по договору займа, безнадежным долгом.

Кроме того, в ряде случаев (Определение ВАС РФ от 06.03.2008 № 2883/08 по делу № А05-3784/2007, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 27.09.2010 по делу № А27-448/2010, Северо-Западного округа от 17.12.2009 по делу № А05-4157/2009, Восточно-Сибирского округа от 24.09.2008 № А33-16514/07-Ф02-4677/08 по делу № А33-16514/07) подтверждая экономическую обоснованность предоставления беспроцентного займа, арбитражные суды исходили из того, что оказание финансовой поддержки в виде займа было направлено на получение доходов в будущем, например, от операций по поставке товара лицу, которому предоставлен заем.

Однако существует и противоположная точка зрения, что безнадежную дебиторскую задолженность по договору беспроцентного займа нельзя учесть в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Обоснованием этой позиции является утверждение, что предоставление средств в форме беспроцентного займа не связано с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, как это предписано пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса. Такую позицию поддерживают и некоторые арбитражные суды (постановления ФАС Северо-Западного округа от 19.05.2008 по делу № А42-9501/2005 и Волго-Вятского округа от 17.05.2006 по делу № А11-8632/2005-К2-25/484).

В первом из указанных выше дел судом установлено, что предоставленный заем являлся беспроцентным и выдан для целей, не связанных с получением дохода, поэтому в силу пункта 1 статьи 252 НК РФ списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности по данному договору не признается экономически оправданным расходом.

Во втором деле арбитражный суд установил, что беспроцентный заем был предоставлен физическому лицу на строительство личного жилья, то есть сделка также не связана с осуществлением организацией деятельности, направленной на получение дохода.

Итак, довод об экономической необоснованности расходов в виде сумм списанной безнадежной дебиторской задолженности по договору беспроцентного займа кажется вполне логичным. Для аналогии можно рассмотреть ситуацию по списанию безнадежного долга, образовавшегося в связи с поставкой товара. В этой ситуации в налоговом учете сначала отражается отгрузка товара покупателю и соответственно доход от этой сделки, а по истечении срока исковой давности будет списан убыток в виде безнадежного долга, который образовался в силу не зависящих от поставщика обстоятельств. В свою очередь при предоставлении беспроцентного займа в рублях получение дохода от сделки не подразумевается. Именно поэтому в случае списания организацией на расходы суммы долга по беспроцентному займу возможны претензии со стороны налоговых органов. Особенно велика такая вероятность, если беспроцентный заем выдан взаимозависимому лицу. Ведь в подобной ситуации налоговые органы могут заподозрить получение необоснованной налоговой выгоды, ссылаясь при этом на разъяснения, данные Пленумом ВАС РФ в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее — постановление Пленума ВАС РФ № 53).

Предоставление беспроцентных займов взаимозависимым лицам

Разумеется, в современных условиях вряд ли какая-нибудь организация предоставит беспроцентный заем постороннему лицу. Скорее всего, такие сделки оформляются между организацией и ее сотрудником или учредителем (как физическим лицом, так и организацией) или внутри предприятий холдинга.

Мнение эксперта

C.Б. Соловьев, эксперт журнала «Российский налоговый курьер»:

«Как следует из пункта 6 постановления Пленума ВАС РФ № 53, сама по себе взаимозависимость участников сделки не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. В данном случае необходим анализ всех обстоятельств сделки между заимодавцем и заемщиком в совокупности и их взаимосвязи друг с другом. То есть налоговый орган, представляя доказательства экономической нецелесообразности выдачи беспроцентного займа, не может ссылаться исключительно на наличие взаимозависимости между заемщиком и заимодавцем. Необходимо указать на дополнительные факторы, свидетельствующие о необоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды.

Однако отсутствие взаимозависимости между заимодавцем и заемщиком также не может являться единственным фактором, свидетельствующим о том, что экономическая выгода, полученная заимодавцем в результате включения в состав безнадежных долгов суммы беспроцентного займа с истекшим сроком исковой давности, является обоснованной»

Кроме того, в группе компаний может возникнуть необходимость перераспределить денежные средства между организациями, избежав при этом налоговых последствий.

Понятно, что в подобных ситуациях стороны сделки могут оказаться взаимозависимыми лицами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК РФ для целей налогообложения взаимозависимыми лицами признаются организации и (или) физические лица, если отношения между ними могут повлиять на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, то есть, если:

  • одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%;
  • одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
  • лица состоят в соответствии с семейным законодательством РФ в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

В то же время приведенный перечень случаев признания сторон по сделке взаимозависимыми лицами не является исчерпывающим.

В пункте 2 статьи 20 НК РФ сказано, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Поэтому даже если официально стороны договора беспроцентного займа не являются взаимозависимыми, налоговые органы по возможности попытаются доказать взаимозависимость лиц, участвующих в сделке, по иным основаниям через суд, особенно в случае, когда заимодавец и заемщик входят в один холдинг.

Интересными и показательными с этой точки зрения являются следующие примеры, когда арбитражные суды установили взаимозависимыми по иным основаниям:

  • юридическое лицо и его руководителя (п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71);
  • организации, учредителями которых являются одни и те же граждане (п. 1 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71);
  • организации, если руководитель одного общества имеет долю в другом обществе (п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71);
  • юридическое лицо и его работников (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.08.2004 по делу № Ф04-5619/2004(А70-3744-19));
  • налогоплательщика и его контрагента, когда директор налогоплательщика являлся учредителем контрагента, одно и то же лицо являлось главным бухгалтером обеих организаций (постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.06.2006 по делу № А56-19172/2005);
  • юридическое лицо и предпринимателя в связи с ранее существовавшими тесными корпоративными отношениями (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.01.2005 по делу № Ф08-6499/2004-2474А);
  • налогоплательщика и его контрагента, поскольку одно общество, являющееся стороной по договору, образовалось из другого, также участвующего в сделке, в процессе реорганизации в форме выделения (постановление ФАС Поволжского округа от 04.10.2007 по делу № А55-19886/2006-44).

Налоговая выгода

Иногда выдача беспроцентного займа, который не приносит прямой экономической выгоды организации и ей не возвращается, может прикрывать другую операцию — безвозмездную передачу денежных средств. В таком случае в совокупности с взаимозависимостью участников сделки налоговые органы наверняка попытаются доказать получение организацией налоговой выгоды, возникшей в результате занижения налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, вследствие необоснованного уменьшения налоговой базы на сумму списанной задолженности по договору беспроцентного займа.

Действительно, в соответствии с пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ № 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности, в том числе из-за уменьшения налоговой базы. Вместе с тем важнейшим фактором при разрешении налоговых споров является презумпция добросовестности налогоплательщика. В связи с этим предполагается, что действия, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны. А представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если не будет доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (п. 1 постановления Пленума ВАС РФ № 53). В любом случае именно налоговые органы, как отмечено в пункте 2 постановления Пленума ВАС РФ № 53, обязаны доказывать необоснованное возникновение у налогоплательщика налоговой выгоды.

В рассматриваемой ситуации доводы налогового органа могут быть следующими.

Мнение эксперта

C.Б. Соловьев, эксперт журнала «Российский налоговый курьер»:

«В целях налогообложения прибыли суммы безнадежных долгов приравниваются к внереализационным расходам (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами признаются в том числе те долги перед налогоплательщиком, по которым истек срок исковой давности. Причем данная норма не содержит ограничения в части возможности ее применения к договорам займа, включая беспроцентные займы.

Надо полагать, что если заемщик не вернул сумму беспроцентного займа и срок исковой давности по данному требованию истек, то такой безнадежный долг в общем случае можно учесть в составе внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Вместе с тем налогоплательщикам следует обратить особое внимание на обоснование при налоговой проверке экономической целесообразности выдачи беспроцентного займа, так как вопросы об этом наверняка возникнут. Если организация, выдавая беспроцентный заем, не преследовала цели получения какой-либо экономической выгоды, то рассматриваемые расходы, скорее всего, признаны будут необоснованными и, следовательно, не признаваемыми при налогообложении. Как пример можно привести постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17.05.2006 по делу № А11-8632/2005-К2-25/484, в котором суд подтвердил отсутствие для налогоплательщика экономической цели в выдаче беспроцентного займа физическому лицу для строительства жилья.

Таким образом, наличие или отсутствие экономической обоснованности расходов в виде безнадежного долга по договору беспроцентного займа следует анализировать исходя из конкретной ситуации с учетом всех ее обстоятельств: характера взаимоотношений между заимодавцем и заемщиком, взаимозависимости между ними, цели привлечения заемщиком заемных средств, изначальных намерений заемщика относительно возврата этих средств, цепочки движения
заемных средств и т. д.»

1. Операция выдачи с последующим невозвратом средств по договору беспроцентного займа учтена не в соответствии с ее действительным экономическим смыслом и (или) не обусловлена разумными экономическими причинами, целями делового характера. Такие условия для возможности признания налоговой выгоды необоснованной приведены в пункте 3 постановления Пленума ВАС РФ № 53.

Налоговые органы попытаются доказать, что подлинным экономическим содержанием указанной сделки является безвозмездная передача средств, и возможно, с целью извлечения налоговой выгоды. А налоговая выгода в соответствии с пунктом 9 постановления Пленума ВАС РФ № 53 не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели.

В отношении установления наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика в пункте 9 постановления Пленума ВАС РФ № 53 говорится следующее. Наличие такой цели осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В рассматриваемом случае, поскольку заем является беспроцентным, прямого экономического эффекта от такой сделки не усматривается.

2. Договор беспроцентного займа заключен между взаимозависимыми лицами. Условие о взаимозависимости участников также предусмотрено в пункте 6 постановления Пленума ВАС РФ № 53. При этом само по себе данное обстоятельство не может служить основанием для того, чтобы налоговая выгода была признана необоснованной. Но несколько обстоятельств в совокупности и взаимосвязи могут быть признаны доказательствами получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (абз. 2 п. 6 постановления Пленума ВАС РФ № 53).

При данных условиях сделки, по мнению налогового органа, будут присутствовать несколько факторов, названных выше, в совокупности и взаимосвязи. Обстоятельства во взаимосвязи могут быть представлены так. Заем был выдан без процентов и не возвращен заимодавцу по той причине, что сделка совершена между взаимозависимыми лицами. По этому же основанию совершенная сделка может быть признана притворной, то есть операция выдачи займа прикрывает собой безвозмездную передачу средств. А если средства переданы безвозмездно, то уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на такие суммы неправомерно. Основанием является пункт 16 статьи 270 Налогового кодекса.

Похожая ситуация, но без привязки к постановлению Пленума ВАС РФ № 53, была рассмотрена в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 24.11.2006, 22.11.2006 № Ф03-А51/06-2/4180 по делу № А51-11018/2005-33-343 (Определением ВАС РФ от 16.02.2007 № 1338/07 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ).

Суд посчитал экономически не оправданными расходы заимодавца на формирование резерва по сомнительным долгам. Отметим, что спорные суммы резерва создавались в 2002 и 2003 годах, когда в соответствии с редакцией пункта 1 статьи 266 НК РФ можно было создавать резервы по любой задолженности, в том числе по договорам займа. То есть имелась возможность списывать сомнительную задолженность по таким договорам заранее через суммы создаваемого резерва, а не включать во внереализационные расходы только по истечении срока исковой давности.

Доводы налоговых органов для доначисления организации налога на прибыль, с которыми согласился арбитражный суд, были следующими.

Налогоплательщик предоставлял беспроцентные займы организациям, у которых уже имелась значительная просроченная задолженность перед заимодавцем, а единственным учредителем должников являлся генеральный директор заимодавца. В результате суд пришел к выводу, что исходя из формальных признаков сомнительного долга, определенных статьей 266 НК РФ, у заимодавца возникло право для создания резерва по сомнительным долгам. Вместе с тем с учетом изложенных обстоятельств образование сомнительного долга не связано с экономической оправданностью затрат по передаче сумм беспроцентных займов и поэтому отнесение затрат на формирование резерва по сомнительным долгам к внереализационным расходам неправомерно.

Проанализировав изложенное выше, видим, что если организация пытается путем списания долга по выданному беспроцентному займу сэкономить на налогах, то она очень рискует. Оправданна ли такая экономия?

Подведем итоги

Безвозмездно полученные денежные средства облагаются налогом на прибыль или налогом на доходы физических лиц у получающей стороны в момент их поступления в соответствии с пунктом 8 статьи 250 и пунктом 1 статьи 210 НК РФ.

У передающей стороны никаких расходов не возникает (п. 16 ст. 270 НК РФ). А в ситуации, когда заем не возвращен, получатель также заплатит налог на прибыль или налог на доходы физических лиц с сумм просроченной кредиторской задолженности на основании пункта 18 статьи 250 и пункта 1 статьи 210 НК РФ соответственно, но только после истечения срока исковой давности. Поэтому при получении беспроцентного займа, результатом невозврата которого будет безвозмездная передача средств, у заемщика появляется своеобразная налоговая отсрочка.

Таким образом, когда под выдачей беспроцентного займа скрыта операция по безвозмездной передаче средств, следует помнить, что расходов у передающей стороны в любом случае не возникает, а получатель при оформлении сделки в виде договора беспроцентного займа заплатит налог на прибыль (НДФЛ) намного позже.

Итак, при наличии неоднородной арбитражной практики и во избежание претензий налоговых органов по поводу получения необоснованной налоговой выгоды для организации будет разумным не учитывать в налоговых расходах суммы безнадежного долга по договору беспроцентного займа, списанного по истечении исковой давности. Особенно в случае, когда он выдается взаимозависимым лицам или внутри холдинга.

Если же беспроцентный заем выдается партнеру, который не может являться взаимозависимым лицом по отношению к заимодавцу ни по каким основаниям, и организация готова отстаивать свою правоту в суде, доказывая экономическую целесообразность выдачи такого займа (например, в будущем с этим партнером наладились деловые отношения, принесшие ощутимые экономические выгоды заимодавцу), то можно рискнуть и учесть дебиторскую задолженность по такому займу с истекшим сроком исковой давности в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Вместе с тем при принятии подобного решения не стоит забывать о высокой вероятности предъявления претензий со стороны налоговых органов и неоднородности арбитражной практики по указанному вопросу

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Покупали ли вы б.у. активы?

  • Да 55.56%
  • Нет 44.44%
результаты

Рассылка



© 2011–2016 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль