Спорные вопросы, которые возникают при возврате или зачете налоговой переплаты

2860
Неточности при исчислении налоговой базы могут привести к переплате налога и, как следствие, обернуться для компании судебными спорами по вопросу его зачета или возврата. При этом ошибки при проведении зачета и возврата на практике допускают не только компании, но и налоговые агенты, а также сами инспекторы

Ситуации, когда у компании возникает право на возврат сумм налога из бюджета, не редкость. Как правило, это происходит, если налогоплательщик ошибочно перечислил в бюджет налог в большем объеме или инспекторы в принудительном порядке взыскали с налогоплательщика неверную сумму налога (см. врезку «Кстати»). Кроме того, компания вправе возместить из бюджета НДС, если по итогам налогового периода сумма вычетов превышает общую сумму исчисленного налога. В каждом из этих случаев действует определенный механизм возврата или зачета налога, предусмотренный статьями 78, 79 и 176 НК РФ.

Однако налоговики, стремясь минимизировать суммы возврата, проводят самостоятельные зачеты на суммы недоимки, пеней и штрафов, отраженные в карточках расчета с бюджетом по конкретному налогоплательщику. Формально такое право у них есть. Поскольку, если у налогоплательщика имеется недоимка по налогам соответствующего вида или задолженность по пеням и штрафам, возврат налога производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения этой недоимки (п. 6 ст. 78, п. 1 ст. 79 и п. 4 ст. 176 НК РФ).

Налоговое и финансовое ведомства разошлись во мнении по вопросу зачета или возврата переплаты компанией, имеющей обособленные подразделения

В соответствии с пунктом 2 статьи 78 НК РФ зачет или возврат излишне уплаченных налогов, пеней, штрафов налоговый орган производит по месту учета налогоплательщика (см. врезку «Справка»). Нередко налогоплательщик состоит на учете в нескольких инспекциях (к примеру, при наличии обособленных подразделений или имущества). По мнению Минфина России, в этом случае зачет или возврат налога производит та инспекция, которая выявила переплату (письмо от 12.07.10 № 03-02-07/1-315). Однако налоговое ведомство придерживается иного мнения. Так, в письме от 19.11.10 № ЯК-37-8/15939 ФНС России отметила следующее:

«<…> Организация, имеющая обособленные подразделения в различных субъектах РФ, вправе представить заявление о зачете суммы налога, излишне уплаченной в бюджет субъекта РФ по месту нахождения обособленного подразделения, как в налоговый орган по месту постановки на учет головной организации, так и в налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения организации».

В одном из дел суд признал право компании подать заявление о зачете переплаты как в инспекцию по месту нахождения ее обособленного подразделения, так и в налоговый орган, где компания состоит на учете в качестве крупнейшего налогоплательщика

На практике суды, как правило, соглашаются с мнением налоговиков. Так, ФАС Московского округа пришел к выводу, что компания вправе подать заявление о зачете или возврате переплаты как в инспекцию по месту нахождения подразделения, так и в налоговый орган, где компания состоит на учете в качестве крупнейшего налогоплательщика (постановление от 14.10.11 № А40-99747/10-4-476).

Смена места нахождения компании не лишает ее права зачесть или вернуть налоговую переплату

Случается, что компания подала заявление на возврат или зачет налога в инспекцию по месту своего учета, но, не дождавшись завершения соответствующей процедуры, изменила свое местонахождение. Возникает вопрос: какой налоговый орган (инспекция, которая получила заявление, или инспекция, где налогоплательщик состоит на учете в настоящее время) должен произвести зачет или возврат переплаты?

На практике инспекторы по новому месту учета зачастую отказывают компании в проведении зачета или возврата. Аргументы — налогоплательщик подал декларацию в прежнюю инспекцию. Следовательно, документы, подтверждающие расчеты в указанной декларации, в налоговый орган не представлены.

Однако из буквального прочтения пункта 2 статьи 78 НК РФ зачет или возврат переплаты производит тот налоговый орган, в котором налогоплательщик состоит на учете в настоящее время. Вместе с тем налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах (п. 1 ст. 30 НК РФ). А переход налогоплательщика на учет в другой налоговый орган не прекращает и не изменяет обязанность по возврату излишне уплаченного налога. Следовательно, при изменении места нахождения зачет или возврат налога производит новая инспекция (постановления ФАС Московского округа от 26.08.11 № КА-А40/9312-11 и от 16.02.10 № КА-А40/67-10-2).

Зачет налогов одного уровня для погашения недоимки по налогам другого уровня недопустим

Суды соглашаются, что при изменении места нахождения налогоплательщика зачет налога производит инспекция по месту текущего учета

В соответствии с пунктами 1 и 14 статьи 78 НК РФ организация вправе зачесть суммы налогов, авансовых платежей, пеней и штрафов за налоговые правонарушения, если заплатила их в большем размере, чем установлено законом. По заявлению налогоплательщика такие суммы могут быть зачтены в счет имеющейся недоимки по налогам, а также задолженности по пеням и штрафам или предстоящих платежей по этому или иным налогам. Решение о зачете налоговики выносят в течение 10 дней со дня получения заявления или со дня подписания акта совместной сверки, если таковая проводилась (п. 5 ст. 78 НК РФ). При этом важно учесть некоторые особенности.

При отсутствии у налогоплательщика налоговой недоимки контролеры не вправе самостоятельно зачесть суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам. Минфин России в письме от 25.07.11 № 03-02-07/1-260 отмечает, что в этом случае необходимо письменное заявление налогоплательщика.

Зачесть переплату можно только в рамках налоговых платежей одного уровня. В частности, переплату по НДС можно зачесть в счет недоимки по налогу на прибыль (в части, зачисляемой в федеральный бюджет) и нельзя зачесть в счет задолженности по налогу на имущество. Такие выводы Минфин России делает на основании абзаца 2 пункта 1 статьи 78 НК РФ (письма от 13.12.11 № 03-05-06-01/86 и от 30.12.11 № 03-07-11/362). ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 12.09.12 № А21-7173/2011 поддержал такое мнение финансового ведомства.

ФНС России отмечает, что при зачете или возврате излишне взысканных налогов, пеней и штрафов контролеры выплачивают налогоплательщику проценты

Минфин России выступает против зачета излишне взысканных сумм налогов, штрафов и пеней в счет налоговых платежей. Ведь зачет суммы излишне взысканного налога предусмотрен пунктом 1 статьи 79 НК РФ в качестве исключительной меры, направленной на исполнение обязанности налогоплательщика по уплате имеющихся у него недоимки или задолженности по соответствующим пеням и штрафам (письмо от 23.11.12 № 03-02-07/1-293). Однако ФНС России в письме от 25.12.08 № ММ-3-1/683@ отметила следующее:

«<…> Для начисления процентов не имеет значения, в какой форме произведен возврат излишне взысканного налога — путем возврата на банковский счет налогоплательщика либо путем зачета, поскольку начисление процентов приведет к восстановлению имущественного положения налогоплательщика, нарушенного неправомерными действиями налогового органа».

Таким образом, налоговики в рассматриваемой ситуации допускают зачет излишне взысканных сумм.

Самостоятельно зачесть налоговую переплату контролеры вправе в установленные законом сроки

НК РФ устанавливает сроки для бесспорного взыскания налоговой задолженности:

— два месяца после окончания срока исполнения требования об уплате налога, пеней, штрафа — для взыскания налога за счет денежных средств (абз. 1 п. 3, п. 9 и 10 ст. 46 НК РФ);
— год после окончания срока исполнения требования — при взыскании задолженности за счет имущества компании (абз. 3 п. 1 и п. 8 ст. 47 НК РФ).

Кстати

Если переплата возникла по причине исполнения ошибочного требования налоговиков, сумма налога признается излишне взысканной

Для того чтобы отнести налог к излишне уплаченному или излишне взысканному, в целях применения положений статей 78 и 79 НК РФ определяют основание его перечисления в бюджет, то есть уплатил налог налогоплательщик самостоятельно или в результате указаний налоговиков (постановление Президиума ВАС РФ от 24.04.12 № 16551/11).

При этом Конституционный суд РФ в определении от 21.06.01 № 173-О указал, что налог признается излишне уплаченным, если налогоплательщик, исчисляя подлежащую уплате в бюджет сумму налога самостоятельно, без участия налогового органа, по какой-либо причине (в том числе вследствие незнания налогового закона или добросовестного заблуждения) допускает ошибку в расчетах.

Если же основанием для зачисления налога в бюджет является требование об уплате, выставленное налоговиками, и при этом контролеры исчислили налог неверно, то налог в данном случае признается излишне взысканным. Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Северо-Кавказского от 28.02.13 № А32-12282/2012 и Западно-Сибирского от 07.11.11 № А75-11851/2010 округов

По мнению Минфина России, зачет переплаты по НДС в счет недоимки по налогу на имущество неправомерен. Поскольку эти налоги зачисляются в бюджеты разных уровней

Если налоговики обнаружили переплату в рамках этих сроков, они вправе самостоятельно зачесть выявленную переплату в счет задолженности налогоплательщика. В случае пропуска указанных сроков контролеры не вправе принимать решение о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения спорной задолженности. Такие выводы со ссылкой на определение Конституционного суда РФ от 08.02.07 № 381-О-П и постановление Президиума ВАС РФ от 20.01.09 № 10707/08 сделал Минфин России в письмах от 14.07.09 № 03-02-07/1-357 и от 01.07.09 № 03-02-07/1-334.

Однако если сроки для взыскания недоимки в бесспорном порядке истекли, то налоговики вправе взыскать с налогоплательщика спорную задолженность при наличии судебного акта (постановления Президиума ВАС РФ от 09.12.08 № 8689/08 и от 24.10.06 № 5274/06). При этом сроки для обращения в суд также ограниченны и составляют:

— шесть месяцев после окончания исполнения срока требования об уплате налога, пеней, штрафов — при взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика (абз. 1 п. 3 ст. 46 НК РФ);
— два года после окончания срока исполнения требования об уплате налога, пеней, штрафов — при взыскании задолженности за счет имущества налогоплательщика (абз. 3 п. 1 ст. 47 НК РФ).

Среди судей нет единого мнения по вопросу определения даты возникновения переплаты для целей ее зачета или возврата

По общему правилу налогоплательщик подает заявление о зачете или возврате суммы излишне уплаченного налога в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы (п. 7 ст. 78 НК РФ). При этом Конституционный суд РФ в определении от 21.06.01 № 173-О и Президиум ВАС РФ в постановлении от 08.11.06 № 6219/06 указали, что в этом случае необходимо применять общие правила исчисления срока исковой давности (п. 1 ст. 200 ГК РФ). То есть трехлетний срок компания исчисляет со дня, когда она узнала или должна была узнать о возникновении переплаты. На практике зачастую возникают споры: как определить день, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о наличии переплаты?

Судебная практика подтверждает, что компания не вправе подать заявление о зачете НДС, подлежащего возмещению, в счет исполнения ею обязанности налогового агента по удержанию и уплате НДС за другое юридическое лицо

Большинство судов придерживаются мнения, что датой возникновения переплаты признается момент представления декларации. Так, ФАС Поволжского округа в постановлении от 28.03.13 № А65-17396/2012 указал, что организация уплачивает налоги самостоятельно. Следовательно, она должна была знать о переплате налогов в момент их уплаты — то есть в период, когда руководитель подписывал декларации с указанием подлежащих уплате сумм налогов и соответствующие платежные поручения. При этом отсутствие должного контроля за исчислением и уплатой налогов в бюджет, некомпетентность соответствующих работников организации, загруженность работой ее руководителя не являются законными основаниями для исчисления срока давности не с момента уплаты налогов, а с момента, когда был составлен акт сверки или получен баланс расчетов с бюджетом. Аналогичные выводы содержат постановления ФАС Западно-Сибирского от 05.08.13 № А75-7444/2012, Волго-Вятского от 05.07.13 № А39-3087/2012, Московского от 12.04.13 № А40-68277/12-90-445 и Восточно-Сибирского от 20.02.13 № А19-10096/2012 округов.

Вместе с тем столичные арбитры в постановлении от 12.03.13 № А40-61226/12-20-351 пришли к выводу, что исчислять трехлетний срок необходимо с момента, когда налоговики сообщили компании об имеющейся у нее переплате. При этом днем, когда организация узнала об имеющейся у нее переплате, является дата получения акта совместной сверки (постановление Президиума ВАС РФ от 13.04.10 № 17372/09). Согласны с таким мнением ФАС Дальневосточного и Уральского округов (постановления от 06.02.13 № Ф03-6330/2012 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 14.05.13 № ВАС-5592/13) и от 02.04.13 № Ф09-2057/13 соответственно). Более того, необходимо, чтобы акт совместной сверки был составлен без разногласий (постановление ФАС Московского округа от 16.03.10 № КА-А40/1118-10).

Справка

Для зачета или возврата излишне взысканных сумм предусмотрены те же правила, что и для излишне уплаченных налогов

Статья 79 НК РФ не указывает, в какую инспекцию должен обратиться налогоплательщик для зачета или возврата излишне взысканных налогов. ФАС Поволжского округа в постановлении от 27.10.09 № А55-1782/2009 указал, что в этом случае компания вправе руководствоваться пунктом 2 статьи 78 НК РФ, согласно которому заявление о зачете или возврате переплаты налогоплательщик подает в инспекцию по месту своего учета. Аналогичное мнение высказала и ФНС России в письме от 30.05.13 № ММВ-20-8/52@ «О взаимодействии территориальных органов Федеральной налоговой службы и территориальных органов Федерального казначейства при исполнении исполнительных документов», выпущенном совместно с Казначейством России (письмо от 30.05.13 № 42-7.4-05/9.3-318)

Также существует мнение, что трехлетний срок необходимо отсчитывать с момента первого обращения в инспекцию с заявлением о возврате или зачете излишне уплаченных сумм (постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.10.12 № А56-60227/2011, оставлено в силе определением ВАС РФ от 29.01.13 № ВАС-18504/12).

Порядок зачета или возврата излишне уплаченных налоговых сумм налоговому агенту зависит от причины возникновения переплаты и от вида налога

По общему правилу положения о зачете и возврате налоговой переплаты распространяются на налоговых агентов (п. 2 ст. 24, п. 14 ст. 78 и п. 9 ст. 79 НК РФ). Однако порядок проведения зачета или возврата в этом случае напрямую зависит от причины возникновения налоговой переплаты.

Если налоговый агент ошибочно удержал у налогоплательщика большую сумму налога, возврат переплаты налоговики производят по месту учета самого налогоплательщика. Ведь в результате ошибки налогового агента именно у налогоплательщика были удержаны суммы в большем размере. На это указывают Минфин России (письмо от 16.12.09 № 03-02-07/1-540) и столичные налоговики (письмо 20.05.11 № 16-15/049791@).

В том случае, если переплата возникла из-за ошибочного перечисления налоговым агентом суммы налога, заявление о возврате или зачете в инспекцию вправе подать налоговый агент. Поскольку у налогоплательщика он удержал правильную сумму налога. Такое право налогового агента финансовое и налоговое ведомства подтвердили в разъяснениях от 16.07.10 № 03-03-06/1/464 и от 10.01.12 № АС-4-3/2@.

Большинство судов отказывают в зачете собственной переплаты по НДС в счет уплаты «агентского» налога. По мнению суда, статьи 23 и 24 НК РФ разграничивают обязанности налогоплательщиков и налоговых агентов. Кроме того, Налоговый кодекс не позволяет исполнять обязанности налогового агента путем зачета, а статья 176 НК РФ не предусматривает возможность возмещения НДС путем зачета налоговых платежей за другое юридическое лицо, по отношению к которому налогоплательщик является налоговым агентом. Следовательно, компания не вправе подать заявление о зачете НДС, подлежащего возмещению, в счет исполнения ею обязанности налогового агента по удержанию и уплате НДС за другое юридическое лицо (постановления ФАС Московского от 20.01.06, 16.01.06 № КА-А41/13615-05 и Северо-Западного от 13.01.06 № А56-17761/2005 округов).

По мнению большинства судов, компания узнает о переплате налогов в период, когда руководитель подписывал декларации с указанием подлежащих уплате сумм налогов и соответствующие платежные поручения

Однако удалось найти решения суда в пользу компаний. Так, ФАС Уральского округа пришел к выводу, что НК РФ не содержит прямого запрета произвести спорный зачет. Более того, суд отметил, что налоговое законодательство рассматривает НДС как налог, пополняемый различными способами: путем уплаты самим плательщиком и удержания налоговым агентом. В связи с этим суд признал неправомерным отказ инспекции в проведении спорного зачета (постановление от 14.05.09 № Ф09-2979/09-С3). Аналогичное мнение высказал ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 26.04.07 № Ф08-2139/2007-897А.

Переплата по НДФЛ возвращается налоговому агенту в общем порядке в соответствии со статьей 78 НК РФ. На это есть прямое указание в пункте 7 статьи 231 НК РФ. При этом физлицу излишне удержанный налог компания, являющаяся налоговым агентом, возвращает за счет сумм НДФЛ, подлежащих перечислению в бюджет в счет предстоящих платежей как по этому налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых она производит удержание НДФЛ (п. 1 ст. 231 НК РФ). Кроме того, пункт 9 указанной статьи позволяет вернуть физлицу переплату по НДФЛ за счет собственных средств налогоплательщика.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Рассылка




© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль