Рецепт шестой: "Какие способы финансирования дружественных компаний актуальны в условиях кризиса"

2509
В условиях финансового кризиса и ухудшения конъюнктуры рынка внедрение различных способов финансирования зависимых организаций является особенно актуальным. При этом на практике существует немало способов финансирования как взаимозависимых, так и формально независимых компаний. К примеру, материнская компания может в безналоговом режиме передать в адрес своей «дочки» денежные средства с целью пополнения чистых активов (подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ). В то же время, формально независимые компании не могут воспользоваться льготными положениями статьи 251 НК РФ.

В условиях финансового кризиса и ухудшения конъюнктуры рынка внедрение различных способов финансирования зависимых организаций является особенно актуальным. При этом на практике существует немало способов финансирования как взаимозависимых, так и формально независимых компаний. К примеру, материнская компания может в безналоговом режиме передать в адрес своей «дочки» денежные средства с целью пополнения чистых активов (подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ). В то же время, формально независимые компании не могут воспользоваться льготными положениями статьи 251 НК РФ.

Однако большинство методов финансирования позволяет осуществить передачу денежных средств внутри группы с минимальными налоговыми потерями. Многие методы выгодны налогоплательщикам с экономической точки зрения. Рассмотрим, что привлекает компании в применении того или иного механизма финансирования и насколько применение каждого способа рискованно в налоговом плане.

Ингредиенты:

— Выдача процентного (беспроцентного) займа в адрес дружественной или взаимозависимой компании;

— предоставление товарного кредита или займа в натуральной форме;

—  предоставление товарного кредита или займа в натуральной форме;

— отсрочка платежа, зафиксированная в договоре как коммерческий кредит;

— приобретение ОС по договору финансовой аренды или внедрение схемы возвратного лизинга.

Процесс приготовления:

Способ 1. Выдача процентного (беспроцентного) займа в адрес дружественной или взаимозависимой компании

Суть способа.

Предоставление займов является одним из самых распространенных способов финансирования в группе компаний. К тому же, в настоящее время заемное финансирование стало особенно актуальным и выгодным в налоговом плане. Поскольку с 1 января 2015 года проценты по долговым обязательствам любого вида (кроме относящихся к контролируемой задолженности перед иностранной организацией) учитываются в расходах исходя из фактической ставки, то есть не нормируются (абз. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ, п. 17 ст. 3 Федерального закона от 28.12.13 № 420-ФЗ). Ведь до 2015 года заимодавцам приходилось учитывать проценты в расходах в пределах норм. То есть исходя из среднего уровня процентов по сопоставимым обязательствам. А при отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях — исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза. Однако сейчас законодатели сняли такие ограничения.

Напомним, что проценты, полученные от заемщика, включаются в состав внереализационных доходов (п. 6 ст. 250 НК РФ). При выдаче займа в денежной форме на сумму процентов не нужно начислять НДС (подп. 5 п. 3 ст. 149 НК РФ). При этом выставлять счета-фактуры заимодавец также не обязан (подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ). Это является еще одним налоговым преимуществом использования заемного финансирования.

При расчете единого налога при УСН проценты по договору займа включаются в состав доходов только после того как они будут фактически получены от заемщика (абз 3 п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17 НК РФ). К тому же, если заимодавцем выступает упрощенец, то группа компаний может получить дополнительную налоговую экономию за счет разницы в ставках налога (6 или 15 % при УСН против 20 % при ОСНО, ст. 346.20, п. 1 ст. 284 НК РФ).

Нюансы применения

Одним из безналоговых вариантов заемного финансирования является выдача беспроцентного займа. (п. 3 ст. 809 ГК РФ) При этом если выдача беспроцентного займа не признается контролируемой сделкой, то никаких негативных налоговых последствий у сторон не возникает. Однако если организация предоставила беспроцентный заем взаимозависимому лицу и эта сделка является контролируемой, то заимодавцу придется увеличить внереализационный доход на сумму неполученных процентов. Эта сумма определяется исходя из условий, на которых заем был бы предоставлен независимому лицу (п. 1 ст. 105.3 НК РФ). Аналогичного мнения придерживается и Минфин России (письма от 18.07.12 № 03-01-18/5-97, от 24.02.12 № 03-01-11/1-15). К примеру, договор займа, заключенный между взаимозависимыми компаниями, одна из которых является плательщиком налога на прибыль, а другая — упрощенцем, будет являться контролируемой сделкой. Правда, если суммарный годовой доход по операциям между ними составит более 60 млн рублей (подп. 4 п. 2 и п. 3 ст. 105.14 НК РФ).

С таким мнением чиновников можно поспорить. Ведь правила трансфертного ценообразования применяются только в отношении сделок, предметом которых выступают товары, работы, услуги (абз. 2 п. 3, абз. 2 п. 5 ст.105.7 НК РФ). Кроме того, по мнению Президиума ВАС РФ, выдача займа не является услугой (постановление от 03.08.04 № 3009/04). Следовательно, заимодавец при определении размера неполученных доходов не может воспользоваться методами, зафиксированными в главе 14.3 НК РФ.

Еще до появления правил трансфертного ценообразования (разд. V.1 НК РФ) Минфин России указывал, что предоставление займа не подпадает под признаки услуги, перечисленные в пункте 5 статьи 38 НК РФ. В связи с чем, статья 40 НК РФ, устанавливающая принципы определения цены товаров, работ или услуг, к процентам, начисленным по договорам займа, не применяется (письма от 14.03.07 № 03-02-07/2-44, от 12.04.07 № 03-02-07/1-171).

Впрочем, налоговики зачастую пытались доначислить налог на прибыль и компаниям-заемщикам. Однако суды выносили решения в пользу налогоплательщиков (постановления ФАС Московского от 30.04.09 № КА-А40/3318-09, Северо-Кавказского от 28.03.08 № Ф08-870/08-529А округов). Указывая, что беспроцентное получение заемных денежных средств не является безвозмездно полученной финансовой услугой (п. 8 ст. 250  НК РФ). Чиновники также не раз акцентировали внимание на том, что материальная выгода, полученная заемщиком от пользования беспроцентным займом, не является его внереализационным доходом (письма Минфина России от 02.04.10 № 03-03-06/1/224, от 14.07.09 № 03-03-06/1/465, УФНС по г. Москве от 21.12.11 № 16-15/123400@, от 27.09.11 № 16-15/093520@).

Способ 2. Предоставление товарного кредита или займа в натуральной форме

Суть способа.

Одним из способов финансирования, который часто встречается на практике, является предоставление займа в натуральной форме в адрес зависимой компании. При этом в собственность заемщика передаются вещи, объединенные родовыми признаками (п. 1 ст. 807 ГК РФ). Заем в натуральной форме является беспроцентным по умолчанию (п. 3 ст. 809 ГК РФ). Товарный кредит в отличие от займа в натуральной форме признается беспроцентным, только если это зафиксировано в договоре (п. 1 ст. 819 ГК РФ). При получении товарного кредита заемщик обязуется вернуть кредитору такие же вещи, а также заплатить проценты по кредиту. Причем на договоры о товарном кредите распространяются требования кредитных договоров и договоров купли-продажи (ст. 822 ГК РФ).

Нюансы применения

Казалось бы, заем в натуральной форме может стать выгодной альтернативой беспроцентному займу. Однако это не так. Возврат займа (кредита) в натуральной форме признается реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ). Поэтому заемщик должен уплатить НДС со стоимости имущества, переданного заимодавцу (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом сумму входного налога по имуществу, приобретенному для возврата займа, заемщик может принять к вычету (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

Проценты по товарному кредиту могут быть установлены как в денежной, так и в натуральной форме. В целях исчисления налога на прибыль размер процентов в натуральной форме определяется исходя из стоимости имущества, указанной в договоре. Если рыночная стоимость объекта отличается от договорной, то размер процентов определяется исходя из рыночной стоимости переданного имущества (п. 5 ст. 274 НК РФ). Причем как и в случае с денежным займом проценты по товарному кредиту не нормируются. Однако проценты, полученные от заемщика за пользование товарным кредитом, облагаются НДС (подп. 3 п. 1 ст. 162, п. 4 ст. 164 НК РФ). На сумму процентов, облагаемых НДС, кредитор составляет счет-фактуру.

Способ 3. Отсрочка платежа, зафиксированная в договоре как коммерческий кредит

Суть способа.

Коммерческий кредит является еще одним распространенным способом финансирования дружественных организаций. Коммерческий кредит представляет собой продажу товаров с предоставлением рассрочки по оплате (ст. 823 ГК РФ). То есть стороны сделки могут предусмотреть в договоре условие о предоставлении покупателю коммерческого кредита в виде отсрочки платежа. Получается, что у покупателя появляется возможность оплатить товары, работы, услуги в более поздние сроки, а поставщик получает прибыль в виде процентов.

К коммерческому кредиту применяются положения гражданского законодательства о договоре займа (п. 2 ст. 823 ГК РФ). Поэтому проценты, которые покупатель перечисляет продавцу, признаются платой за пользование заемными денежными средствами. Если в договоре купли-продажи не предусмотрена процентная ставка за пользование кредитом, то проценты начисляются по ставке рефинансирования ЦБ РФ (ст. 395, п. 1 ст. 809 ГК РФ, определение ВАС РФ от 05.12.13 № ВАС-16951/13).

Нюансы применения

Основным налоговым преимуществом использования такого способа финансирования является тот факт, что проценты по коммерческому кредиту не облагаются НДС (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ). Поэтому, проценты, полученные от покупателя за продажу товаров, работ, услуг в рассрочку, продавец не включает в базу по НДС. Аналогичного мнения придерживается Минфин России в письмах от 21.08.14 № 03-07-11/41787, от 17.06.14 № 03-07-15/28722 (направлено нижестоящим инспекциям для использования в работе письмом ФНС России от 08.0.14 № ГД-4-3/13219) и суды (к примеру, определение ВАС РФ от 01.11.12 № ВАС-14084/12).

Однако до недавнего времени Минфин России занимал противоположную позицию. Указывая, что проценты по коммерческому кредиту, которые покупатель перечисляет продавцу за рассрочку платежа, в полном объеме включаются в базу по НДС (письмо от 19.08.13 № 03-07-11/33756).

Способ 4. Приобретение ОС по договору финансовой аренды или внедрение схемы возвратного лизинга

Суть способа

Если компании необходимо привлечь финансирование для приобретения основных средств, то альтернативой займу может стать заключение договора финансовой аренды (лизинга). Однако для использования лизинга в качестве инструмента финансирования налогоплательщику придется зарегистрировать лизинговую компанию. При этом применение схемы возвратного лизинга зачастую оказывается в значительной степени эффективнее, чем экономическая модель заемного финансирования. Судьи согласились с тем, что  возвратный лизинг может являться предоставлением займа под залог основных средств (постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 18.03.09 № А43-4667/2008-37-80).

При возвратном лизинге продавец (заемщик) реализует покупателю (заимодавцу) имущество, подлежащее передаче в лизинг. При этом цена реализации равна сумме займа. Далее покупатель перечисляет поставщику денежные средства. Впоследствии продавец (заемщик) берет имущество, которое изначально находилось в его собственности, в лизинг (п. 1 ст. 11, п. 1 ст. 19 Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)"). Причем сумма превышения лизинговых платежей над ценой реализации является «процентами» за пользование займом. Получается, что для внедрения указанной схемы необходимо заключить договор лизинга и договор купли-продажи объекта основных средств.

Нюансы применения

Лизинговые операции имеют ряд существенных налоговых льгот. Прежде всего, это касается налога на прибыль. Поскольку в отношении основных средств, являющихся предметом договора лизинга, компания вправе применять коэффициент ускорения, но не выше 3 (подп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ). Лизинговые платежи учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). К тому же, в отличие от процентов на сумму лизинговых платежей начисляется НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ), который лизингополучатель может принять к вычету (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Если лизингодателем выступает упрощенец, то группа компаний сможет получить дополнительную налоговую экономию за счет разницы в ставках налога. Ведь лизингодатель будет уплачивать единый налог с дохода в виде лизинговых платежей по ставке 6 или 15 процентов (ст. 346.20 НК РФ).

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Покупали ли вы б.у. активы?

  • Да 42.11%
  • Нет 57.89%
результаты

Рассылка



© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль