Как ускорить списание безнадежной дебиторской задолженности во внереализационные расходы

127
Ликвидация должника ускорит списание долга Как компании списывают долг в расходы до истечения срока давности Мировое соглашение позволит включить часть долга в расходы

Если поставщик или исполнитель, получивший предоплату, не отгрузил покупателю или заказчику оплаченные товары, работы, услуги, то у компании возникает дебиторская задолженность. «Дебиторка» может возникнуть и в случае, если покупатель не выполнил перед поставщиком свои обязательства по оплате поставленных товаров или если заемщик не вернул предоставленный организацией заем.

Часто компании становится известно о том, что контрагент не вернет долг, уже в первые месяцы после его возникновения. Но далеко не все организации создают резерв по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли (п. 3 ст. 266 НК РФ). Ведь для того, чтобы включить дебиторскую задолженность в резерв, она должна соответствовать определенным критериям.

К примеру, по задержкам платежей со сроком менее 45 дней резерв не формируется (подп. 3 п. 4 ст. 266 НК РФ). При этом сама задолженность признается сомнительной в том случае, если она не обеспечена никакими гарантиями. Например, залогом или поручительством (п. 1 ст. 266 НК РФ).

Большинство компаний включают безнадежную «дебиторку» во внереализационные расходы только после истечения срока исковой давности (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ и ст. 196 ГК РФ). Однако течение срока давности может прерываться и после перерыва начинает исчисляться заново. Это может произойти, к примеру, при подписании акта сверки, при погашении части задолженности (постановление ФАС Уральского округа от 01.12.13 № Ф09-150/13, письма ФНС России от 06.12.10 № ШС-37-3/16955 и Минфина России от 19.07.11 № 03-03-06/1/426).

В то же время практика показывает, что налогоплательщики нашли способы оптимизации, которые позволяют ускорить процесс списания безнадежной задолженности в налоговые расходы.

Постановление пристава об окончании исполнительного производства позволит ускорить списание «дебиторки» в расходы

Федеральным законом от 29.11.12 № 206-ФЗ внесены изменения в положения пункта 2 статьи 266 НК РФ. Так, с 1 января 2013 года постановление судебного пристава об окончании исполнительного производства в случае возврата исполнительного документа взыскателю является основанием для признания задолженности безнадежной (подробнее читайте ниже).

Справка

В каких случаях долг признается безнадежным

Основаниями для признания дебиторской задолженности безнадежной для целей налогообложения прибыли являются (п. 2 ст. 266 НК РФ):

— истечение установленного срока исковой давности ( ст. 196 ГК РФ );
— прекращение долгового обязательства на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ);
— ликвидация компании-должника (ст. 419 ГК РФ);
— невозможность исполнения обязательства по причинам, не зависящим от воли сторон (ст. 416 ГК РФ), в частности, в связи с форс-мажорными обстоятельствами (стихийными бедствиями, военными действиями);
— постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства в связи с тем, что не удалось установить местонахождение должника, его имущества. А также в связи с отсутствием сведений о наличии принадлежащих ему денег и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках.

Либо у должника вовсе отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание.

При этом перечень оснований, по которым задолженность можно признать безнадежной, является закрытым. К примеру, в случае если дебиторская задолженность прекращается при реорганизации в форме присоединения, вследствие которой дебитор и кредитор совпадают, такой долг безнадежным не признается (ст. 413 ГК РФ и письмо ФНС России от 06.12.10 № ШС-37-3/17041)

До внесения изменений в пункт 2 статьи 266 НК РФ вопрос о возможности отнесения долгов к безнадежным на основании актов государственных органов о прекращении (окончании) исполнительного производства являлся спорным.

Долгое время контролеры считали, что прекращение исполнительного производства в принципе не является основанием для признания долга безнадежным

В частности, такое мнение выражено в письме ФНС России от 06.09.10 № ШС-37-3/10674. Налоговая служба ссылалась на разъяснения Минюста России от 25.11.09 № 16-1893, согласно которым прекращение исполнительного производства не означает прекращения обязательства. При этом постановление об окончании исполнительного производства свидетельствует лишь о том, что на определенный момент долг взыскать не удалось. То есть в течение трех лет со дня вынесения судебного решения не исключается возможность снова предъявить исполнительный лист ( ст. 21 и п. 4 ст. 46 Федерального закона от 02.10.07 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве»).

Однако судебная практика по данному вопросу складывалась исключительно в пользу налогоплательщиков (к примеру, постановления ФАС Западно-Сибирского от 22.03.13 № А27-9618/2012 , Московского от 25.05.12 № А40-89370/11-115-283, Центрального от 15.12.09 № А35-4417/07-С10 и Восточно-Сибирского от 10.07.09 № А33-13724/08 округов, определение ВАС РФ от 07.03.08 № 2727/08).

Теперь и Минфин России указывает, что постановление пристава об окончании исполнительного производства является основанием для признания долга безнадежным

 По мнению Президиума ВАС РФ, кредитор вправе учесть в расходах часть долга, прощенного в рамках мирового соглашения

Подтверждение этому — многочисленные разъяснения ведомства (письма от 21.09.12 № 03-03-06/1/494, от 03.08.12 № 03-03-06/1/383, от 03.05.12 № 03-03-06/1/221, от 22.03.12 № 03-03-06/1/145, от 27.02.12 № 03-03-06/1/101 и от 19.08.11 № 03-03-06/2/131).

К тому же УФНС России по г. Москве в письмах от 13.04.11 № 16-15/035618.2@, от 22.03.11 № 16-15/026843@ и от 25.01.11 № 16-15/006158@ высказало мнение о том, что задолженность является безнадежной, если у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание. Отметим также, что прекращение исполнительного производства в связи со смертью должника, объявлением его умершим, признанием безвестно отсутствующим также дает кредитору право признать долг безнадежным (п. 2 письма Минфина России от 28.09.09 № 03-03-06/1/622).

Следовательно, для того чтобы ускорить процесс списания дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов, налогоплательщику необходимо получить от судебного пристава-исполнителя документ о невозможности взыскания задолженности.

В этом случае компании не придется ждать три года для истечения срока исковой давности (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ и п. 1 ст. 196 ГК РФ).

Ликвидация организации-должника превращает задолженность в безнадежную

Ликвидация должника позволяет включить долг в расходы ранее трех лет, установленных для истечения срока исковой давности. В отношении предпринимателей данное правило не действует. Поскольку ГК РФ не предусматривает прекращение обязательств гражданина при утрате им статуса ИП (письмо Минфина России от 24.07.12 № 03-02-07/1-187).

Причем дружественного или взаимозависимого должника компания может попросить ликвидироваться в добровольном порядке, а в отношении стороннего должника — инициировать процедуру банкротства.

В какой момент признать долг в случае ликвидации

Признать долг безнадежным в связи с ликвидацией должника можно после внесения записи в ЕГРЮЛ (п. 8 ст. 63 ГК РФ, письма Минфина России от 14.03.14 № 03-03-06/1/11063 и от 19.09.12 № 03-03-06/1/487). При этом сведения, которые контролеры размещают на своем официальном сайте либо в инспекции, не могут служить подтверждением ликвидации должника (письмо Минфина России от 20.02.07 № 03-03-06/1/105).

Следовательно, для включения задолженности в состав расходов компании необходимо иметь выписку из Единого госреестра, которую фискалы могут предоставить по запросу кредитора (ст. 6 Федерального закона от 08.08.01 № 129-ФЗ, подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ и письмо Минфина России от 17.03.09 № 03-03-06/1/149).

Как учесть долг, если компания-должник была исключена из ЕГРЮЛ по решению налогового органа в административном порядке

В этом случае кредитор не вправе включить дебиторскую задолженность в расходы (письма Минфина России от 27.02.13 № 03-03-06/1/5556 и от 11.12.12 № 03-03-06/1/649). Поскольку исключение компании из Единого государственного реестра в административном порядке не означает, что она ликвидирована (ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.01 № 129-ФЗ).

Ведь такое решение инспекции могут обжаловать кредиторы или иные лица, чьи законные интересы затрагиваются в связи с таким исключением, в течение года со дня, когда они узнали о нарушении своих прав (п. 8 ст. 22 Федерального закона от 08.08.01 № 129-ФЗ).

Таким образом, списать задолженность организации, ликвидированной в административном порядке, можно будет не ранее чем через год.

Процедура банкротства запущена, но факт ликвидации еще не свершился

Если в отношении должника уже инициирована процедура банкротства, но должник еще не ликвидирован, то кредитор не может признать долг безнадежным (письма Минфина России от 18.05.12 № 03-03-06/1/250 и от 11.04.08 № 03-03-06/1/276, УФНС России по г. Москве от 08.04.08 № 20-12/034110). При этом в случае, если имеются солидарные должники, банкротство основного должника не может служить для кредитора основанием признавать его долг безнадежным (письмо Минфина России от 12.04.12 № 03-03-06/1/194). Поскольку солидарные должники остаются обязанными кредитору до тех пор, пока полностью не погасят свои обязательства (ч. 2 ст. 323 ГК РФ).

Кроме того, Минфин России считает, что компания не может признать задолженность безнадежной, если у должника имеется поручитель, даже при наличии записи в Едином госреестре о ликвидации организации-должника (письмо от 17.07.12 № 03-03-06/2/78).

С помощью мирового соглашения можно включить часть задолженности в расходы до истечения срока исковой давности

 Контролеры считали, что прекращение исполнительного производства — не основание для признания долга безнадежным

Если реализовать два предыдущих метода оптимизации не представляется возможным, то ускорить списание долга в расходы можно с помощью заключения мирового соглашения. По мнению Президиума ВАС РФ, кредитор вправе учесть во внереализационных расходах часть долга, прощенного в рамках мирового соглашения (постановление от 15.07.10 № 2833/10 и подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). Данное судебное решение было доведено до контролеров на местах письмом ФНС России от 12.08.11 № СА-4-7/13193.

Главное, чтобы понесенные организацией расходы соответствовали требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ. Это возможно в случае, если кредитор сможет доказать, что прощение долга связано с коммерческим интересом (к примеру, часть задолженности компании-должника все же поступила).

Так, в рассматриваемом постановлении суд установил, что прощение долга являлось одним из условий заключения мирового соглашения. Должник стремился реально погасить задолженность, но в меньшем размере. Высшие судьи также отметили, что кредитор, принимавший меры по взысканию задолженности и заключивший мировое соглашение, не может быть поставлен в худшее положение по сравнению с налогоплательщиком, не принимавшим таких мер.

Аналогичные выводы содержатся в письме ФНС России от 21.01.14 № ГД-4-3/617. По мнению налоговой службы, убытки, полученные в результате прощения долга, можно учесть, если налогоплательщик представит доказательства направленности этих действий на получение дохода.

Однако в данном разъяснении ФНС России совместно с Минфином России сделали важное уточнение. Налоговое и финансовое ведомства отметили, что вывод о правомерности признания таких убытков может быть сделан после получения от кредитора пояснений относительно целей заключения мирового соглашения.

Ранее финансисты указывали на то, что списание задолженности на основании соглашения о прощении долга является экономически необоснованным и не уменьшающим налоговую базу по прибыли (письма Минфина России от 18.03.11 № 03-03-06/1/147 и от 04.04.12 № 03-03-06/2/34).

 Избавиться от безнадежной «дебиторки» можно с помощью соглашения об отступном или новации

Отметим также, что правомерность данного способа оптимизации компании, возможно, придется доказывать в суде. К примеру, ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 12.03.14 № А32-27645/2012 поддержал инспекцию, несмотря на выгодную для налогоплательщиков позицию Президиума ВАС РФ. В этом деле суд пришел к выводу, что заключение мирового соглашения экономически неоправданно. Поэтому для снижения налоговых рисков компаниям стоит предпринять меры для обоснования мирового соглашения.

Ускорить списание безнадежного долга можно с помощью его продажи по символической цене

Право требования безнадежной задолженности можно переуступить другой организации или физическому лицу по незначительной цене. В этом случае кредитор может учесть такой убыток в расходах. Напомним, что порядок определения суммы убытка, учитываемого при расчете налога на прибыль, зависит от истечения срока платежа по договору, из которого вытекает право требования (п. 1 и 2 ст. 279 НК РФ).

Если такой срок наступил, то 50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования. Оставшиеся 50% от суммы убытка включаются в состав расходов по истечении 45 календарных дней с момента уступки права требования.

Кроме того, избавиться от безнадежной «дебиторки» можно с помощью подписания соглашения о прекращении обязательства отступным (ст. 409 ГК РФ) или новацией (ст. 414 ГК РФ). Отступное прекращает основное обязательство на дату представления. В случае новации стороны сделки договариваются заменить одно обязательство другим.

В соглашении о новации или отступном фиксируется, что иное предоставленное исполнение полностью прекращает долговое обязательство. Полученное имущество, оказанные услуги, выполненные работы компания-кредитор принимает к учету в общеустановленном порядке. Их стоимость для целей налогообложения соответствует стоимости прекращенного обязательства. При этом предъявленный организацией-должником НДС принимается к вычету на основании счета-фактуры (п. 1 ст. 172 и п. 2 ст. 171 НК РФ).

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Рассылка




© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль