Какие последствия по налогу на прибыль и НДС для компании, ее участников и контрагентов несет добровольная ликвидация

109
С момента принятия решения о ликвидации компании меняется ее правовой статус. В период ликвидации компании задолженность перед бюджетом погашается в порядке, установленном ГК РФ. При этом налоговики зачастую принудительно взыскивают налоги в отношении ликвидируемого лица, указывая, что это не противоречит нормам НК РФ

В какой-то определенный момент времени собственник компании может решить ликвидировать юридическое лицо. Например, организация перестала отвечать заданным целям, невыгодна в финансовом плане и т. п.

В этом случае компания проходит процедуру добровольной ликвидации, которую осуществляет ликвидационная комиссия (см. врезку ниже). Практика показывает, что зачастую в процессе ликвидации возникают налоговые сложности как у самой ликвидируемой компании, так и у ее участников и контрагентов.

Этапы добровольной ликвидации юридического лица

По общему правилу ликвидация юридического лица влечет его прекращение без перехода прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам (ст. 61 ГК РФ). Процедура ликвидации состоит из нескольких этапов.

Принятие решения о ликвидации. Участники (акционеры) выносят решение о добровольной ликвидации общества и назначении ликвидационной комиссии (п. 2 ст. 57 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» и п. 2 ст. 21 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»). Решением назначаются и утверждаются состав ликвидационной комиссии, порядок и сроки ликвидации. После принятия решения о ликвидации полномочия по управлению делами общества переходят к ликвидационной комиссии.

Уведомление официальных органов о ликвидации. О принятом решении общество письменно уведомляет следующие госорганы:

— регистрирующий орган для внесения в ЕГРЮЛ сведений о том, что организация находится в процессе ликвидации. Уведомление производится в течение трех рабочих дней после даты принятия решения (п. 1 ст. 20 Федерального закона от 08.08.01 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей», далее — Закон № 129-ФЗ) и представляется по форме Р15001 «Уведомление о ликвидации юридического лица» (утв. приказом ФНС России от 25.01.12 № ММВ-7-6/25@);
— налоговый орган в трехдневный срок (подп. 4 п. 2 ст. 23 НК РФ) сообщением по форме № С-09-4 (утв. приказом ФНС России от 09.06.11 № ММВ-7-6/362@);
— ПФР и ФСС РФ в течение трех дней со дня принятия решения (подп. 3 п. 3 ст. 28 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ). Форма такого сообщения не утверждена, соответственно оформить его можно произвольно.

Организационные мероприятия. Согласно пункту 1 статьи 63 ГК РФ ликвидационная комиссия размещает в органах печати информацию о ликвидации юрлица с указанием его наименования, даты принятия решения о ликвидации, наименования органа, принявшего решение, ИНН, ОГРН общества, адреса, телефона и другие данные. Кроме того, о ликвидации юрлица письменно уведомляется каждый кредитор.

Минимальный срок предъявления требований — два месяца с момента публикации. Максимальный срок законом не установлен, поэтому комиссия вправе предусмотреть достаточно длительные сроки в зависимости от количества, местонахождения кредиторов и иных обстоятельств.

Составление промежуточного ликвидационного баланса. Ликвидационная комиссия составляет промежуточный ликвидационный баланс, который содержит сведения об имуществе юрлица, перечень предъявляемых кредиторами требований, а также результаты их рассмотрения.

Промежуточный ликвидационный баланс утверждает участник (акционер) общества по согласованию с регистрирующим органом (п. 1 и 2 ст. 63 ГК РФ). Форма такого баланса и состав показателей законодательство не устанавливает, поэтому его составляют в произвольной форме. Главное, чтобы он содержал информацию, предусмотренную пунктом 2 статьи 63 ГК РФ, с учетом требований, установленных ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» (утв. приказом Минфина России от 06.07.99 № 43н).

Подача в ПФР по месту регистрации организации сведений о взносах. Такое требование установлено пунктом 3 статьи 11 Федерального закона от 01.04.96 № 27-ФЗ «Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования». Сделать это нужно в течение месяца со дня утверждения промежуточного ликвидационного баланса, но не позднее дня представления в регистрирующий орган документов о ликвидации.

Проведение расчетов с кредиторами организации. Очередность удовлетворения требований кредиторов установлена в статье 64 ГК РФ. Выплаты кредиторам ликвидационная комиссия осуществляет в порядке очередности в соответствии с промежуточным ликвидационным балансом начиная со дня его утверждения, за исключением кредиторов пятой очереди, выплаты которым производятся по истечении месяца со дня утверждения промежуточного ликвидационного баланса.

  С момента утверждения промежуточного баланса до утверждения ликвидационного баланса компания погашает задолженность в порядке очередности, установленной гражданским законодательством

В случае если у юридического лица недостаточно денежных средств для удовлетворения требований кредиторов, то ликвидационная комиссия продает имущество общества с публичных торгов (п. 3 ст. 63 ГК РФ).

Составление ликвидационного баланса. После завершения расчетов с кредиторами ликвидационная комиссия составляет ликвидационный баланс, который утверждают участники (акционеры) юрлица (п. 5 ст. 63 ГК РФ). Форму и перечень сведений, указываемых в таком балансе, закон не устанавливает. Как правило, в нем отражаются данные об имуществе, оставшемся после удовлетворения требований кредиторов.

Проведение расчетов с участниками (акционерами). Оставшееся после удовлетворения требований кредиторов имущество общества передается его участникам (акционерам) (п. 7 ст. 63 ГК РФ). Распределение имущества осуществляется по его стоимости, отраженной в ликвидационном балансе. После расчета с участниками (акционерами) ликвидационная комиссия представляет в банк письмо о закрытии счетов общества с приложением копии решения о ликвидации. При закрытии счета банк выдает справку и делает отметку в ликвидационной карте общества.

Окончание процесса ликвидации и снятие с учета. Ликвидационная комиссия уведомляет регистрирующий орган о завершении процесса ликвидации юрлица не ранее чем через два месяца с момента публикации о такой ликвидации.

Регистрация ликвидации юрлица осуществляется в течение пяти рабочих дней со дня представления соответствующих документов (п. 1 ст. 8 Закона № 129-ФЗ). Общество считается прекратившим существование после внесения записи в ЕГРЮЛ.

С момента принятия решения о ликвидации до утверждения промежуточного баланса организация должна в срок уплатить налоги и взносы

Обязанность по уплате налогов прекращается в связи с ликвидацией компании после проведения всех расчетов с бюджетом (подп. 4 п. 3 ст. 44 НК РФ). Пока юрлицо находится в процессе ликвидации, обязанность по уплате налогов, пеней и штрафов исполняет ликвидационная комиссия за счет денежных средств ликвидируемой организации, в том числе полученных от реализации ее имущества (п. 1 ст. 49 НК РФ).

  По мнению большинства судов, в период нахождения общества на стадии ликвидации инспекция не вправе проводить действия по бесспорному взысканию налогов, так как это нарушает права ликвидируемого юрлица, а также порядок и очередность удовлетворения требований остальных кредиторов

При этом с момента принятия решения о ликвидации до утверждения промежуточного баланса организация должна уплатить налоги в установленные налоговым законодательством сроки. Это также касается уплаты налогов, штрафов и пеней, начисленных по результатам выездной проверки в связи с ликвидацией (письмо Минфина России от 11.04.2000 № 04-01-10).

С момента утверждения промежуточного баланса до утверждения ликвидационного баланса компания погашает задолженность в порядке очередности, установленной гражданским законодательством (п. 4 ст. 63 ГК РФ). На этом этапе ликвидации погашается задолженность, возникшая и предъявленная кредиторами (в том числе и налоговой инспекцией) до утверждения промежуточного баланса.

После утверждения ликвидационного баланса оставшееся имущество распределяется между участниками (акционерами) организации (п. 7 ст. 63 ГК РФ). Если в этот период у организации возникает обязанность по уплате налогов, исполнить ее надо до окончания срока ликвидации. Это касается и налоговых начислений, возникших с момента утверждения промежуточного баланса до момента утверждения ликвидационного баланса. Это связано с тем, что ликвидируемая организация перестает быть плательщиком налогов только после проведения всех расчетов с бюджетом (подп. 4 п. 3 ст. 44 НК РФ). По вновь возникшим обязательствам инспекторы должны направить в адрес организации требование об уплате налога (п. 5 ст. 64 ГК РФ и ст. 69 НК РФ).

По мнению большинства судов, налоговики не вправе взыскивать в бесспорном порядке платежи с компании, которая находится в стадии ликвидации

На практике налоговики часто производят принудительное взыскание налогов в отношении налогоплательщика, находящегося в процессе ликвидации. Контролеры мотивируют это тем, что такой способ взыскания до утверждения промежуточного ликвидационного баланса не противоречит нормам НК РФ.

Минфин России в письме от 24.08.11 № 03-02-07/1-303 разъяснил, что банк при наличии у него документов, подтверждающих принятие организацией решения о добровольной ликвидации, не может исполнить решение налоговиков о взыскании. Однако наличие таких документов не препятствует самому взысканию. Кроме того, возврат банками решений налоговых органов о приостановлении операций по счетам налогоплательщика и взыскании налоговых платежей закон не предусматривает. Ранее финансовое ведомство уточнило, что налоговики вправе осуществлять взыскание налогов в порядке статьи 46 НК РФ, но до дня утверждения промежуточного ликвидационного баланса (письмо Минфина России от 29.07.08 № 03-02-07/1-319).

Однако, по мнению большинства судов, в период нахождения общества на стадии ликвидации инспекция не вправе проводить действия по бесспорному взысканию налогов. Это нарушает права ликвидируемого юрлица, а также порядок и очередность удовлетворения требований остальных кредиторов (постановления ФАС Уральского от 06.11.12 № Ф09-10106/12 и от 15.10.12 № Ф09-9494/12, Северо-Западного от 01.10.12 № А26-11436/2011 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 20.02.13 № ВАС-917/13), Волго-Вятского от 14.08.09 № А79-9279/2008, Дальневосточного от 28.01.10 № Ф03-7651/2009, Западно-Сибирского от 03.03.10 № А46-14340/2009, Поволжского от 13.12.10 № А65-7925/2010 и от 30.11.10 № А65-7926/2010, Центрального от 14.11.11 № А35-12743/2010 округов).

Если размер имущества, передаваемого участнику при ликвидации, превышает сумму его первоначального вклада, возникает объект обложения НДС

Передача имущества при распределении имущества ликвидируемого общества участнику в пределах его первоначального вклада не признается реализацией и НДС не облагается (подп. 5 п. 3 ст. 39 и подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). Сумму НДС, принятую к вычету при приобретении имущества, передаваемого участнику, общество восстанавливает и учитывает при расчете налога на прибыль. Сумма НДС восстанавливается в том налоговом периоде, в котором передано имущество (подп. 2 п. 3 и подп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Если передаваемое имущество превышает сумму первоначального вклада, то, по мнению Минфина России, в части стоимости имущества сверх первоначального вклада происходит реализация. Поэтому общество исчисляет НДС с суммы превышения рыночной стоимости передаваемого имущества над суммой вклада и выставляет участнику счет-фактуру (письмо от 14.05.12 № 03-07-11/144).

Важно

Если компания не рассчитается с кредиторами, налоговики могут отказать во внесении записи о ликвидации организации в ЕГРЮЛ

Несмотря на то что отказ в регистрации по такому основанию не указан в статье 23 Закона № 129-ФЗ, на практике контролеры нередко отказывают вносить запись в ЕГРЮЛ.

Так, в одном из дел ВАС РФ признал правомерным решение налоговиков об отказе в регистрации ликвидации общества. Суд указал, что ликвидационный баланс, представленный в регистрирующий орган, не может считаться достоверным, так как компания не рассчиталась с кредиторами. Арбитры отметили, что в соответствии со статьей 21 Закона № 129-ФЗ достоверность сведений о соблюдении порядка ликвидации является обязательным требованием, без соблюдения которого осуществление государственной регистрации ликвидации невозможно (определение от 17.06.09 № ВАС-7335/09)

По мнению Президиума ВАС РФ, право акционера учесть в налоговых расходах стоимость акций не зависит от того, получил он фактически имущество при ликвидации общества или нет

Для участника (акционера) распределяемое имущество в целях налогообложения признается его доходом, размер которого определяется исходя из рыночной цены полученного имущества за вычетом фактически оплаченной стоимости акций (долей, паев) (п. 2 ст. 277 НК РФ, письма Минфина России от 02.11.11 № 03-03-06/4/125 и от 11.10.11 № 03-03-10/99).

  При передаче имущества в связи с распределением имущества у ликвидируемого общества не возникает расхода в виде стоимости передаваемого имущества, причем независимо от того, осуществляется передача в пределах первоначального вклада участника или сверх его вклада

Выплаты в натуральной или денежной форме в пределах вклада (взноса) участник при исчислении налога на прибыль не учитывает (подп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ). А доходы в виде имущества, полученного сверх суммы вклада в уставный капитал, признаются безвозмездно полученными (п. 2 ст. 248 НК РФ) и отражаются в составе внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 НК РФ). Согласно официальной позиции положения подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ здесь не применяются (письма Минфина России от 02.11.11 № 03-03-06/4/125 и от 06.11.08 № 03-03-09/141, УФНС России по г. Москве от 15.07.08 № 20-12/066881).

Таким образом, если оплаченная стоимость акций ниже рыночной цены имущества, полученного в процессе ликвидации, то разница включается в налоговые доходы участника (акционера). Если же стоимость полученного имущества ниже стоимости внесенного вклада, то образовавшийся убыток для целей налогообложения не учитывается (письма Минфина России от 13.11.08 № 07-05-06/227, от 06.11.08 № 03-03-09/141 и от 17.03.06 № 03-03-04/2/81, УФНС России по г. Москве от 22.06.07 № 20-12/059641.2@).

Однако суды не согласны с таким подходом контролеров. Так, Президиум ВАС РФ в постановлении от 09.06.09 № 2115/09 пришел к выводу, что организация-акционер, которая не получила имущество в результате ликвидации общества, вправе учесть в расходах стоимость акций. Суд отметил, что спорные затраты экономически обоснованны и не поименованы в статье 270 НК РФ. Кроме того, право акционера учесть в расходах стоимость акций не зависит от того, получил он фактически имущество при ликвидации акционерного общества или нет.

Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Северо-Западного от 11.01.10 № А05-7647/2009 и Московского от 01.06.10 № КА-А40/5569-10 округов.

При передаче участнику ликвидируемого общества недвижимого имущества у последнего не возникает налогооблагаемого дохода

Минфин России в письме от 05.04.11 № 03-03-06/1/212 указал, что передача недвижимого имущества, распределяемого ликвидационной комиссией, не приводит к возникновению у ликвидируемого общества дохода, учитываемого для целей налогообложения прибыли. Ведь у общества отсутствует выручка от реализации (п. 1 ст. 39 и ст. 249 НК РФ).

При передаче имущества в связи с распределением имущества у ликвидируемого общества не возникает расхода в виде стоимости передаваемого имущества. Причем независимо от того, осуществляется передача в пределах первоначального вклада участника или сверх его вклада. Это обусловлено тем, что такие расходы не направлены на получение дохода (подп. 3 п. 1 ст. 251 и п. 1 ст. 252 НК РФ).

По мнению ФНС России, суммы кредиторской задолженности признаются на дату внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации кредитора

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ доходом признаются суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности и по другим основаниям. К другим основаниям, в частности, относится ликвидация организации-кредитора (письма Минфина России от 25.03.13 № 03-03-06/1/9152 и от 01.10.09 № 03-03-06/1/636, ФНС России от 02.06.11 № ЕД-4-3/8754). Суды соглашаются с таким мнением (постановления ФАС Западно-Сибирского от 27.07.11 № А46-12818/2010 и от 27.01.11 № А46-4108/2010, Дальневосточного от 09.02.10 № Ф03-8171/2009, Северо-Западного от 16.12.11 № А42-8808/2010 округов).

При этом НК РФ не разъясняет, в каком периоде нужно включать в доходы кредиторскую задолженность при ликвидации контрагента. По мнению ФНС России, это дата внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации кредитора (письмо ФНС России от 02.06.11 № ЕД-4-3/8754). Арбитры поддерживают точку зрения налоговиков (постановления ФАС Северо-Западного от 16.12.11 № А42-8808/2010, Дальневосточного от 09.02.10 № Ф03-8171/2009 и Западно-Сибирского от 24.04.12 № А27-8559/2011 округов).

Если компания узнала о ликвидации контрагента позднее внесения об этом записи в ЕГРЮЛ, некоторые суды признают правомерным списание долгов в таком позднем периоде

По общему правилу безнадежными долгами признаются долги, по которым истек установленный срок исковой давности, а также долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 НК РФ).

По мнению Минфина России, признать долг безнадежным в связи с ликвидацией должника можно именно после внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ (письма от 19.09.12 № 03-03-06/1/487, от 28.09.29 № 03-03-06/2/183 и от 04.09.08 № 03-03-06/1/505). При этом не может служить подтверждением ликвидации должника информация, которую размещают налоговики на своем официальном сайте либо в налоговой инспекции (письма Минфина России от 20.02.07 № 03-03-06/1/105 и от 15.02.07 № 03-03-06/1/98).

Согласно официальной позиции задолженность учитывается в том периоде, в котором организация-должник ликвидирована (письма Минфина России от 28.03.08 № 03-03-06/4/18 и УФНС России по г. Москве от 08.04.08 № 20-12/034110).

Суды также указывают, что периодом списания задолженности в расходы является период исключения должника из ЕГРЮЛ (постановления ФАС Московского от 21.05.13 № А40-36607/12-107-180 и от 10.04.12 № А40-77879/11, Западно-Сибирского от 04.09.12 № А45-725/2011, Поволжского от 26.06.12 № А55-17975/2011 и Уральского от 18.10.11 № Ф09-6500/11 округов).

  НК РФ не разъясняет, в каком периоде при ликвидации контрагента кредиторская задолженность учитывается в налоговых доходах

Однако на практике налогоплательщики зачастую узнают о ликвидации должников не в периоде внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ, а в более поздние сроки. В таких случаях суды признают правомерным списание долгов в том налоговом периоде, в котором налогоплательщик получил информацию о ликвидации должника (постановления ФАС Поволжского от 09.04.13 № А65-19303/2012 и от 14.11.12 № А12-1796/2012, Северо-Кавказского от 15.06.12 № А63-3430/2010, Московского от 12.04.11 № КА-А40/2165-11-П округов).

Тест Вправе ли налоговики, по мнению судов, проводить действия по бесспорному взысканию налогов в отношении компании, которая находится на стадии ликвидации? Да Нет По мнению большинства судов, в период нахождения общества на стадии ликвидации инспекция не вправе проводить действия по бесспорному взысканию налогов. Это влечет за собой нарушение прав ликвидируемого юридического лица, а также порядка и очередности удовлетворения требований остальных кредиторов (постановления ФАС Уральского от 06.11.12 № Ф09-10106/12, от 15.10.12 № Ф09-9494/12, Северо-Западного от 01.10.12 № А26-11436/2011 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 20.02.13 № ВАС-917/13), Волго-Вятского от 14.08.09 № А79-9279/2008, Дальневосточного от 28.01.10 № Ф03-7651/2009, Западно-Сибирского от 03.03.10 № А46-14340/2009, Поволжского от 13.12.10 № А65-7925/2010 и от 30.11.10 № А65-7926/2010, Центрального от 14.11.11 № А35-12743/2010 округов).

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Покупали ли вы б.у. активы?

  • Да 42.38%
  • Нет 57.62%
результаты

Рассылка



© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль