С какими налоговыми сложностями сталкивается компания, часть активов которой временно не используется

183
Из-за консервации основных средств, сезонного характера работ или простоя компания может временно не использовать те или иные активы. При этом налоговый учет расходов на содержание таких объектов имеет свои особенности

Многие компании сталкиваются с ситуацией, когда часть их основных средств фактически не используется в производственной деятельности. В этом случае безопаснее неиспользуемые объекты решением руководителя перевести на консервацию (см. врезку «Справочная информация»). В случае если срок консервации превышает три месяца, компания с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был переведен на консервацию, прекращает начисление амортизации (п. 3 ст. 256 и п. 2 ст. 322 НК РФ, письма Минфина России от 11.02.13 № 03-03-06/2/3364 и от 09.04.10 № 03-03-06/1/246). Впоследствии для продолжения начисления амортизации компания оформляет приказ о расконсервации основного средства. Практика показывает, что наличие такого внутреннего документа позволяет организациям отстоять правомерность признания сумм амортизации в налоговых расходах (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.01.08 № А78-2033/07-Ф02-9820/07).

Однако далеко не всегда организации принимают решение о консервации объектов. Можно ли продолжать амортизировать незаконсервированное имущество, которое временно не используется в предпринимательской деятельности? Как поступить, если в производстве эксплуатируется лишь часть имущества (здания)? Учитываются ли в налоговых расходах затраты на содержание законсервированных или временно не используемых основных средств?

Длительный простой основного средства — не повод отказываться от начисления амортизации

Продолжение начисления амортизации по имуществу, законсервированному на срок более трех месяцев, прямо противоречит пункту 3 статьи 256 НК РФ. На практике многие компании не прекращают амортизировать незаконсервированные основные средства, которые временно не используются в производстве. Так, Минфин России в письме от 25.01.11 № 03-03-06/1/24 указал, что начисление амортизации по основным средствам, временно не используемым в связи с технологическими и экономическими причинами, не прекращается. С такой точкой зрения финансового ведомства согласился и ФАС Уральского округа в постановлении от 30.09.09 № Ф09-7348/09-С3 (см. врезку «Случай из практики»).

Суды поддерживают компании и в некоторых иных случаях при начислении амортизации по временно простаивающим объектам. Так, ФАС Московского округа в постановлении от 21.07.11 № КА-А41/7587-11 отметил, что факт того, что компания временно не использует спорное основное средство, не является основанием для исключения его из состава амортизируемого имущества. Временный простой, в частности, может быть обусловлен предпродажной подготовкой имущества. Аналогичные выводы сделал ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 20.08.08 № А56-27963/2007. Суд принял доводы компании, продолжившей амортизировать ККТ, не используемую из-за временного отсутствия заказов.

А ФАС Поволжского округа в постановлении от 27.04.09 № А65-13129/2008 принял доводы компании о невозможности консервации спорных объектов в силу технологических причин, подтвержденных представленной в суде докладной запиской главного инженера. И учел тот факт, что налогоплательщик не принимал решение о переводе основных средств на консервацию. В связи с чем признал начисление амортизации правомерным.

  В одном из дел ФАС Северо-Западного округа поддержал компанию, которая продолжала амортизировать ККТ, не используемую из-за временного отсутствия заказов

Налоговики выступают против амортизации здания, часть которого законсервирована, а часть — используется

Нередко на консервацию переводится лишь часть объекта основного средства. При этом другая его часть продолжает эксплуатироваться в общем порядке. Такая ситуация возникает, к примеру, если компания использует лишь часть производственных помещений в одном здании из-за недостатка заказов. Или если в аренду передается часть недвижимого имущества.

НК РФ не регулирует порядок амортизации основного средства, если какая-либо его часть переведена на консервацию. УФНС России по г. Москве в письме от 10.02.12 № 16-15/011627@ отмечает, что если организация учитывает основное средство (например, здание) в налоговом учете как амортизируемое имущество в целом, то амортизацию ей необходимо начислять по всему объекту вплоть до его расконсервации. При этом компания может в налоговом учете выделить в два самостоятельных объекта учета часть имущества, находящуюся на консервации, и остальную часть объекта основных средств, которая не выводится из эксплуатации (например, часть здания, помещения в которой сдаются в аренду). В этом случае организация вправе на период консервации продолжать начислять налоговую амортизацию на действующую часть здания (учитываемую как самостоятельный инвентарный объект). Аналогичное мнение высказывает и Минфин России в письмах от 19.10.12 № 03-03-06/1/560 и от 02.11.07 № 03-03-06/1/765.

Случай из практики

Суды спорят по вопросу правомерности амортизации недействующих скважин

ФАС Московского округа в постановлении от 05.11.08 № КА-А40/10237-08 отказался признать в налоговых расходах суммы амортизации по скважинам, переведенным в бездействующий фонд и не производившим продукцию. Аргументы — скважины не использовались для извлечения дохода, соответственно не отвечают признакам амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Однако впоследствии суды изменили точку зрения. Нефтяным компаниям удалось доказать, что бездействующие скважины технологически продолжают участвовать в процессе добычи нефти. С их помощью возможно проведение контрольных исследований, и они являются частью эксплуатационного фонда. При этом такие объекты не консервируются, поскольку проводимые компанией действия не могут осуществляться на законсервированных скважинах.

В связи с этим ФАС Московского округа поддержал налогоплательщиков и признал правомерным начисление амортизации по скважинам, временно не используемым по прямому назначению (постановления от 29.02.12 № А40-129782/09-112-965, от 30.03.12 № А40-34389/10-129-191 и от 27.05.11 № КА-А40/3538-11-2)

При этом порядок «разукрупнения» основного средства не урегулирован ни в бухгалтерском, ни в налоговом законодательстве. Минфин России отметил, что в соответствии с пунктом 6 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утв. приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н) единицей учета основных средств является инвентарный объект — объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы. Разделение инвентарного объекта на несколько инвентарных номеров, а также объединение нескольких инвентарных номеров в один инвентарный объект законом не предусмотрено. При этом в письме от 16.01.08 № 03-03-06/1/8 финансовое ведомство указало, что если в бухгалтерском учете здание учитывается как единый объект основных средств, то и в налоговом учете оно является объектом амортизируемого имущества в целом. Таким образом, если компания воспользуется разъяснениями Минфина России и переведет на консервацию неиспользуемую часть имущества, то, вероятнее всего, столкнется с претензиями контролеров.

  Минфин России отмечает, что на период консервации организация вправе продолжать начислять налоговую амортизацию на действующую часть здания

В связи с этим организации безопаснее не оформлять внутренних приказов или иных распорядительных документов о консервации части объекта основного средства. В этой ситуации налоговикам будет сложно доказать сам факт консервации. Сложившаяся судебная практика подтверждает правомерность начисления амортизации по всему объекту имущества, даже если в предпринимательской деятельности компания использует только его часть. Так, в постановлении от 24.05.10 № КА-А40/4880-10-2 ФАС Московского округа поддержал налогоплательщика, который использовал только часть здания. Поскольку здание является единым целым объектом, его помещения отдельно на консервацию не переводятся, следовательно, у компании нет оснований для пропорционального списания амортизации.

Кстати

Налог на имущество придется заплатить, даже если объект основных средств фактически не используется

Налогом на имущество облагаются все активы, учтенные на балансе организации в качестве основных средств (п. 1 ст. 374 НК РФ). При этом каких-либо льгот в отношении законсервированных или неиспользуемых основных средств НК РФ не содержит (постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.10.10 № Ф03-6525/2010).

Законсервированный объект компания продолжает учитывать на балансе (п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 13.10.03 № 91н). Поэтому стоимость данных активов учитывается при исчислении базы по налогу на имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ).

Начисление амортизации по законсервированным объектам основных средств на срок более трех месяцев прекращается (п. 23 ПБУ 6/01 и п. 63 Методических указаний). Следовательно, остаточная стоимость таких объектов остается неизменной, что увеличивает сумму налога на имущество в сравнении с ситуацией, когда объект не консервировался и амортизировался в обычном порядке

Сезонный характер деятельности не влияет на период начисления амортизации

Некоторые компании используют свои основные средства только несколько месяцев в году. Остальное время такое имущество хранится на складе и соответственно простаивает (см. врезку «Кстати»). Это характерно, в частности, для сельскохозяйственных товаропроизводителей, которые эксплуатируют технику только в период посева или страды, для судовладельцев, использующих суда в районах ограниченной навигации (внутренние воды, северные моря и т. д.), для компаний, деятельность которых приурочена к конкретным сезонам (шиномонтаж, уборка снега, обслуживание пляжей и зон отдыха).

  ФАС Московского округа отклонил претензии налоговиков к судовладельцу, который продолжал начислять в налоговом учете амортизацию в отношении кораблей в межнавигационный период

Минфин России отмечает, что если простой в использовании объекта является временным и обусловлен частью производственного цикла организации, то расходы в виде амортизации неэксплуатируемого основного средства уменьшают налогооблагаемую прибыль организации. Такой простой может быть вызван технологическим циклом (письмо от 21.04.06 № 03-03-04/1/367) и сезонным характером деятельности компании (письмо от 06.05.05 № 03-03-01-04/1/236).

Судебная практика также складывается в пользу компаний. ФАС Московского округа в постановлении от 23.07.12 № А40-65991/11-129-282 отклонил претензии контролеров к судовладельцу, который продолжал начислять амортизацию в отношении кораблей в межнавигационный период. Судьи указали, что меры по обеспечению сохранности судов, к которым не следует относить временный отстой судов, не свидетельствуют о нахождении основного средства на консервации (оставлено в силе определением ВАС РФ от 23.11.12 № ВАС-14779/12).

Затраты на содержание простаивающих и законсервированных основных средств уменьшают налогооблагаемую прибыль

По правилам подпункта 9 пункта 1 статьи 264 НК РФ затраты, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание таких активов, учитываются в составе внереализационных расходов. При этом НК РФ не разъясняет, какие именно затраты относятся к расходам на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов.

Практика показывает, что налоговики на местах зачастую отказывают в признании затрат на содержание законсервированного основного средства. Аргументы — спорное имущество не участвует в текущей деятельности налогоплательщика и не используется им для получения прибыли. ФАС Центрального округа в постановлении от 28.08.07 № А-62-3649/2005 поддержал проверяющих и отказал во включении в налоговые расходы суммы страховых взносов по добровольному страхованию законсервированного объекта основных средств. Ведь компания не использовала такое имущество при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода.

  Финансовое ведомство указывает, что расходы, связанные с консервацией объекта основных средств, направлены на сохранение и содержание в должном состоянии имущества, которое в дальнейшем принесет доход

Но Минфин России в письме от 15.09.10 № 03-03-06/1/590 отметил, что расходы, связанные с консервацией объекта основных средств, направлены на сохранение и содержание в должном состоянии имущества, которое в дальнейшем принесет доход. Поэтому такие расходы, включая затраты по текущему содержанию, ремонту, охране объектов, необходимы для содержания простаивающих и законсервированных основных средств. Следовательно, они признаются экономически обоснованными для целей налогообложения прибыли организаций.

Суды подтверждают правомерность учета при налогообложении прибыли следующих расходов, связанных с консервацией объектов основных средств:

— оплата услуг по охране законсервированного объекта (письмо Минфина России от 15.09.10 № 03-03-06/1/590 и постановление ФАС Уральского округа от 05.08.10 № Ф09-6084/10-С3);
— услуг вспомогательного производства, к примеру затраты на ремонт переданных на консервацию основных средств (письмо Минфина России от 15.09.10 № 03-03-06/1/590 и постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.09.07, 24.09.07 № Ф04-6493/2007(38344-А27-26) № А27-164/2007-2, оставлено в силе определением ВАС РФ от 31.01.08 № 691/08);
— стоимость ремонтных работ по законсервированному активу (постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.03.11 № 09АП-1595/2011-АК и ФАС Московского округа от 09.02.10 № КА-А40/191-10).

Заработная плата, выплачиваемая во время простоя, учитывается в налоговых расходах

К активам компании, временно не используемым в предпринимательской деятельности, можно отнести не только основные средства, но и работников. По правилам статьи 157 ТК РФ время вынужденного простоя, произошедшего не по вине работника, компания-работодатель обязана последнему оплатить. При этом, если простой произошел по вине работодателя, он оплачивается в размере не менее 2/3 от средней заработной платы (к примеру, работодатель не может предоставить работникам работу по причине отсутствия заказов). Время простоя по причинам, не зависящим ни от работодателя, ни от работника, оплачивается в размере не менее 2/3 должностного оклада (в частности, если простой вызван неблагоприятными погодными условиями).

Справочная информация

Перевод автомобиля на консервацию не освобождает компанию от обязанности уплатить транспортный налог

Условием для признания автомобиля в качестве объекта налогообложения по транспортному налогу является его регистрация в ГИБДД (п. 1 ст. 358 НК РФ). Соответственно до тех пор, пока автомобиль зарегистрирован, транспортный налог в отношении него уплачивается.

УФНС России по г. Москве в письме от 04.12.09 № 20-14/4/128153 подтверждает, что обязанность по уплате транспортного налога зависит именно от регистрации транспортного средства в регистрирующих органах, а не от фактической эксплуатации транспортного средства в течение налогового периода. Аналогичные выводы содержатся в письмах ФНС России от 20.09.12 № БС-4-11/15686 и от 27.01.12 № БС3-11/241.

Однако регистрировать необходимо только те транспортные средства, которые предназначены для движения по автомобильным дорогам общего пользования (п. 1 Правил регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в Государственной инспекции безопасности дорожного движения МВД РФ, утв. приказом МВД России от 24.11.08 № 1001). Законсервированный автомобиль хоть и предназначен для движения по дорогам, но фактически для этих целей не используется. Следовательно, такой автомобиль можно снять с регистрационного учета и не облагать транспортным налогом. Косвенно это подтверждают ФАС Северо-Западного и Московского округов в постановлениях от 23.03.09 № А05-8942/2008 и от 11.06.09 № КА-А40/4753-09 соответственно.

Но есть мнение, что факта снятия транспортного средства с учета в ГИБДД недостаточно для прекращения уплаты транспортного налога. Так, ФАС Московского округа в постановлении от 31.12.08 № А40-36611/07-118-237 встал на сторону налоговиков и признал доначисление транспортного налога правомерным. Ведь организация должна документально подтвердить факт нахождения транспортного средства в разобранном и непригодном для эксплуатации состоянии. Кроме того, если у компании не будет документов, подтверждающих последующее списание и продажу автотранспорта, у нее не будет и оснований для освобождения от уплаты налога

Суммы таких выплат компания вправе учесть при налогообложении прибыли в составе внереализационных расходов. На это указывает как Минфин России (письма от 15.10.08 № 03-03-06/4/71, от 07.12.05 № 03-03-04/1/412 и от 12.07.05 № 03-05-02-04/135), так и ФНС России (письмо от 20.04.09 № 3-6-03/109).

  Президиум ВАС РФ указал, что оплата периода простоя, возникшего не по вине работника, гарантирована последнему законом. Следовательно, такие выплаты, по мнению суда, уменьшают налогооблагаемую прибыль работодателя

Однако налоговики на местах зачастую отказывают компаниям в признании подобных расходов. Суды в этом случае встают на сторону налогоплательщиков. Так, Президиум ВАС РФ в постановлении от 19.04.05 № 13591/04 отметил, что государством гарантирована оплата времени простоя, следовательно, организация не вправе уменьшить данную оплату или не оплачивать простой вовсе. Учитывают эту позицию и нижестоящие арбитры, признавая обоснованность расходов на выплату заработной платы в период простоя и принимая решения в пользу компании (постановления ФАС Волго-Вятского от 16.01.08 № А11-1995/2007-К2-20/123 и Поволжского от 06.03.08 № А65-9131/2007 округов).

Убыток от продажи законсервированного имущества безопаснее признавать в налоговых расходах пропорционально оставшемуся сроку его полезного использования

Случается, что компания больше не планирует использовать в основной деятельности законсервированное имущество. Такие объекты целесообразнее реализовать, получив какие-либо денежные средства. При этом, если вырученные средства окажутся меньше остаточной стоимости объекта, компания получит убыток.

Убыток, полученный от реализации амортизируемого имущества, признается в расходах равными долями в течение срока, равного разнице между установленным сроком полезного использования и сроком фактической эксплуатации такого объекта (п. 3 ст. 268 НК РФ). Но актив, законсервированный на срок более трех месяцев, исключен из состава амортизируемого имущества. Следовательно, полученные при его реализации убытки компания вправе учесть в налоговых расходах единовременно. Это подтверждает ФАС Дальневосточного округа в постановлении от 28.07.08 № Ф03-А51/08-2/2827.

Однако Минфин России с такой позицией не согласен. В письме от 12.05.05 № 03-03-01-04/1/253 финансовое ведомство отмечает, что если основное средство находится на консервации, то убыток, полученный от реализации такого основного средства, включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями. Поддерживают чиновников и некоторые арбитры.

  В одном из дел ФАС Поволжского округа поддержал налоговиков, настаивающих на учете полученного убытка от продажи законсервированного ОС равномерно в течение оставшегося срока полезного использования этого объекта

Так, в постановлении от 30.03.05 № А12-21856/04-С29 ФАС Поволжского округа поддержал инспекторов, настаивающих на учете полученного убытка равномерно по правилам пункта 3 статьи 268 НК РФ. Аргументы суда — исключение законсервированного основного средства из состава амортизируемого имущества в соответствии с пунктом 3 статьи 256 НК РФ возможно лишь в период его нахождения на консервации, то есть до начала совершения с указанным имуществом действий по его реализации.

Таким образом, в случае если компания решит единовременно уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму убытка, полученного от реализации законсервированного основного средства, ей нужно быть готовой отстаивать свою позицию в суде

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Покупали ли вы б.у. активы?

  • Да 42.48%
  • Нет 57.52%
результаты

Рассылка



© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль