Материальная ответственность работников

150
В ситуации, когда сотрудник при исполнении трудовых обязанностей своими действиями (бездействием) причинил материальный ущерб работодателю, может оказаться любая организация. В какой сумме можно взыскать ущерб, каков порядок его возмещения, оформления и учета? Рассмотрим эти и другие важные нюансы, которые необходимо знать работодателю, а также обсудим проблемы, возникающие при налогообложении таких операций

За причиненный работодателю ущерб работник может быть привлечен к материальной ответственности. Такое право для работодателя  предусмотрено статьей 22 Трудового кодекса. Порядок привлечения работников к материальной ответственности имеет свои особенности.

Когда наступает материальная ответственность работника

В соответствии со статьей 233 ТК РФ материальная ответственность стороны трудового договора наступает за ущерб, причиненный ею другой стороне в результате виновного противоправного поведения (действий или бездействия), если Трудовым кодексом или иными федеральными законами не предусмотрено иное. При этом работник обязан возместить только причиненный работодателю прямой действительный ущерб, а неполученные доходы (упущенная выгода) с работника не взыскиваются (ст. 238 ТК РФ). Под прямым действительным ущербом понимается реальное уменьшение наличного имущества работодателя или ухудшение состояния указанного имущества (в том числе имущества третьих лиц, находящегося у работодателя, если последний несет ответственность за сохранность этого имущества), а также необходимость для работодателя произвести затраты либо излишние выплаты на приобретение, восстановление имущества либо на возмещение ущерба, причиненного работником третьим лицам.

В письме Роструда от 19.10.2006 № 1746-6-1 приведены ситуции, когда причиненный работником ущерб можно отнести к прямому действительному ущербу,  — это недостача денежных или имущественных ценностей, порча материалов и оборудования, расходы на ремонт поврежденного имущества, выплаты за время вынужденного прогула или простоя,  уплата штрафа. Естественно, данный перечень не является закрытым, и работодатель может привлекать работников к материальной ответственности и в других случаях нанесения ущерба, удовлетворяющих требованиям главы 39 Трудового кодекса, посвященной материальной ответственности работников.

Пример 1

По вине работника поврежден мобильный телефон. Цена его приобретения составляет 5000 руб., а продажная — 7000 руб.

В данной ситуации с работника можно взыскать прямой действительный ущерб в размере 5000 руб. или ту сумму, которую организация затратит на починку телефона (если ремонт возможен). Упущенная выгода в размере 2000 руб. (7000 руб. – 5000 руб.) взысканию не подлежит, если работодатель не докажет, что установленная продажная цена соответствует рыночной стоимости телефона.

Отметим, что материальная ответственность работника наступает при одновременном наличии следующих условий: противоправного поведения (действий или бездействия)  сотрудника, причинной связи между противоправным действием и материальным ущербом, вины в совершении противоправного действия (бездействия). Такие разъяснения даны в письме Роструда от 19.10.2006 № 1746-6-1.

Когда ущерб не взыскивается

Работник может быть освобожден от материальной ответственности. Это происходит в случае возникновения ущерба вследствие непреодолимой силы, нормального хозяйственного риска, крайней необходимости или необходимой обороны либо неисполнения работодателем обязанности по обеспечению надлежащих условий хранения имущества, вверенного работнику (ст. 239 ТК РФ). Нужно учитывать, что обязанность доказать отсутствие обстоятельств, исключающих материальную ответственность работника, лежит на работодателе. На это указал Пленум Верховного суда РФ в пункте 4 постановления от 16.11.2006 № 52 «О применении судами законодательства, регулирующего материальную ответственность работников за ущерб, причиненный работодателю» (далее — постановление Пленума ВС РФ № 52).

Кроме того, работодатель вправе с учетом конкретных обстоятельств полностью или частично отказаться от взыскания ущерба с виновного работника. Но это право может ограничиваться собственником имущества организации в случаях, предусмотренных федеральными законами, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, законами и иными нормативными правовыми актами субъектов РФ, нормативными правовыми актами органов местного самоуправления, учредительными документами организации (ст. 240 ТК РФ).

Виды материальной ответственности

Трудовой кодекс различает два вида материальной ответственности работника за ущерб, причиненный работодателю: полная и ограниченная ответственность.

При наступлении полной материальной ответственности работник обязан возместить причиненный работодателю прямой действительный ущерб в полном размере (ч. 1 ст. 242 ТК РФ). Такая материальная ответственность может быть возложена на работника лишь в случаях, прямо определенных ТК РФ или иными федеральными законами. Например, статьей 243 ТК РФ установлено, что материальная ответственность в полном размере причиненного ущерба возлагается на работника в следующих случаях:

если в соответствии с ТК РФ или иными федеральными законами на работника возложена ответственность в таком размере за ущерб, причиненный работодателю при исполнении работником трудовых обязанностей;недостачи ценностей, вверенных ему на основании специального письменного договора или полученных по разовому документу;умышленного причинения ущерба;причинения ущерба в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения;причинения ущерба в результате преступных действий работника;причинения ущерба в результате административного проступка;разглашения сведений, составляющих охраняемую законом тайну (государственную, служебную, коммерческую или иную), в случаях, предусмотренных федеральными законами;причинения ущерба не при исполнении работником трудовых обязанностей.

Помимо этого, полную материальную ответственность за прямой действительный ущерб несет руководитель организации. Причем собственники организации могут требовать возмещения ущерба руководителем в полном размере независимо от того, содержится в его трудовом договоре условие о полной материальной ответственности или нет (п. 9 постановления Пленума ВС РФ № 52). А в случаях, предусмотренных федеральными законами, руководитель организации также возмещает и убытки, причиненные его виновными действиями (ст. 277 ТК РФ). В частности, возмещение руководителем убытков предусмотрено федеральными законами от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» и от 14.11.2002 № 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях».

Материальная ответственность в полном размере может быть возложена на заместителя руководителя организации и главного бухгалтера, если она установлена заключаемыми с этими лицами трудовыми договорами (ст. 243 ТК РФ). Если трудовыми договорами такая ответственность не предусмотрена, то указанные лица при отсутствии иных оснований, дающих право на привлечение их к полной материальной ответственности, несут ответственность лишь в пределах своего среднего месячного заработка (п. 10 постановления Пленума ВС РФ № 52).

Несовершеннолетнего работника работодатель может привлечь к полной материальной ответственности только в случаях причинения вреда умышленно, в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения, в результате совершения преступления или административного проступка. Основание — часть 3 статьи 242 ТК РФ.

С работниками, непосредственно обслуживающими или использующими денежные и товарные ценности или иное имущество (достигшими возраста 18 лет), работодатель может заключить договоры о полной материальной ответственности за недостачу вверенного им имущества. Об этом говорится в статье 244 ТК РФ.

В настоящее время письменные договоры о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) материальной ответственности можно заключить только с теми работниками и на выполнение тех видов работ, которые поименованы в соответствующих перечнях должностей и работ, утвержденных постановлением Минтруда России от 31.12.2002 № 85. Если такой договор не заключен, работник не несет материальной ответственности за причиненный ущерб в полном размере. И, разумеется, работник, с которым заключен названный договор, возмещает ущерб полностью только при недостаче вверенного ему по договору имущества. В прочих случаях он отвечает за ущерб так же, как другие работники.

Коллективная (бригадная) материальная ответственность может вводиться работодателем, когда при совместном выполнении сотрудниками отдельных видов работ, связанных с переданными им ценностями, невозможно разграничить ответственность каждого лица за причинение ущерба (ч. 1 ст. 245 ТК РФ). Для освобождения от такой ответственности член коллектива должен доказать отсутствие своей вины (ч. 3 ст. 245 ТК РФ). В случае взыскания ущерба в судебном порядке степень вины каждого работника коллектива определяется судом.

Ограниченная материальная ответственность заключается в обязанности работника возместить причиненный работодателю прямой действительный ущерб, но не выше установленного статьей 241 ТК РФ максимального предела, а именно среднего месячного заработка работника.

Порядок возмещения ущерба

Причиненный ущерб возмещается независимо от факта привлечения работника к дисциплинарной, административной и уголовной ответственности. Если размер причиненного материального ущерба не превышает среднего месячного заработка виновного работника, то суммы ущерба взыскиваются по распоряжению работодателя.

Распоряжение должно быть сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного ущерба (ч. 1 ст. 248 ТК РФ). На практике взыскание работодателем таких сумм производится путем удержания из заработной платы сотрудника с учетом действующего ограничения общего размера удержаний, предусмотренного статьей 138 ТК РФ (как правило, не более 20% от месячной зарплаты работника), рассчитанного из суммы, оставшейся после вычета суммы исчисленного НДФЛ. Об этом говорится в  пункте 1 статьи 99 Федерального закона от 02.10.2007 № 229‑ФЗ «Об исполнительном производстве».

Кроме того, следует помнить, что удержания не производятся с выплат, поименованных в статье 101 указанного закона.

Пример 2

В апреле 2011 года по вине секретаря Т.А. Корнеевой было сломано многофункциональное устройство (сканер, ксерокс и принтер в одном аппарате ). ООО «Стрела» (работодатель) оплатило услуги по ремонту в размере 3000 руб. Средний месячный заработок данного сотрудника на день причинения ущерба превышает размер ущерба, поэтому руководителем ООО «Стрела» принято решение об удержании соответствующей суммы из зарплаты Т.А. Корнеевой (ее оклад — 25 000 руб.). Итак, сумма причиненного ущерба подлежит удержанию с работника в полном размере — 3000 руб.

Величина зарплаты, с которой будут удерживаться суммы в возмещение ущерба, составила 21 802 руб. (25 000 руб. – 25 000 руб. × 13%). А предельная величина ежемесячного удержания — 4360 руб. (21 802 руб. × 20%).

Таким образом, сумма ущерба в размере 3000 руб. будет взыскана в полном объеме при начислении заработной платы Т.А. Корнеевой за апрель.

Работник вправе добровольно возместить ущерб, в том числе по соглашению сторон с рассрочкой платежа. Такая возможность предусмотрена статьей 248 ТК РФ и может быть предоставлена сотруднику как при полной, так и при ограниченной материальной ответственности. В данном случае работник письменно обязуется возместить ущерб с указанием конкретных сроков платежей. Заметим, что договориться с работником о возмещении ущерба можно только в пределах, установленных законом.

Существует еще один способ возмещения ущерба с согласия работодателя — это передача работником равноценного имущества или исправление поврежденного имущества (ч. 5 ст. 248 ТК РФ). Не запрещен смешанный вариант возмещения ущерба по договоренности одновременно в денежной и натуральной формах. То есть работник может передать более дешевое имущество, а разницу компенсировать деньгами.

В судебном порядке суммы возмещения причиненного ущерба взыскиваются, если:

работодатель пропустил месячный срок вынесения распоряжения о взыскании ущерба, не превышающего среднего месячного заработка виновного работника (ч. 2 ст. 248 ТК РФ);работник не согласен добровольно возмещать причиненный ущерб, превышающий его средний месячный заработок (ч. 2 ст. 248 ТК РФ);уволившийся сотрудник дал обязательство о добровольном возмещении ущерба, но отказался его выполнить (ч. 4 ст. 248 ТК РФ);уволившийся без уважительных причин до истечения срока, обусловленного трудовым договором или соглашением об обучении за счет средств работодателя, работник не возместил затраты на свое обучение (ст. 249 ТК РФ);ученик по окончании обучения отказался, не приступив к работе, добровольно возместить понесенные работодателем в связи с ученичеством расходы (ч. 2 ст. 207 ТК РФ).

На практике могут возникнуть и другие ситуации, когда придется обратиться за взысканием ущерба в суд. Например, работник уволился до начала возмещения или полного удержания необходимых сумм. Напомним, что по спорам о возмещении работником ущерба применяется сокращенный срок исковой давности — один год со дня его обнаружения (ч. 2 ст. 392 ТК РФ).

Размер причиненного ущерба

Размер ущерба, причиненного работодателю при утрате и порче имущества, определяется по фактическим потерям, которые исчисляются исходя из рыночных цен, действующих в данной местности на день причинения ущерба, но не ниже стоимости имущества по данным бухучета (с учетом степени износа этого имущества). Такой порядок приведен в статье 246 ТК РФ. Но на практике возникают проблемы с документальным подтверждением рыночных цен, поэтому размер ущерба организации часто определяют по балансовой стоимости имущества. При расчете суммы ущерба, конечно, не учитываются недостачи в пределах норм естественной убыли.

Нередко при нанесении материального вреда нельзя определить точную дату этого события. В абзаце 2 пункта 13 постановления Пленума ВС РФ № 52 указано, что, если невозможно установить день причинения ущерба, работодатель вправе исчислить его размер на день обнаружения.

Размер затрат на обучение, которые работник обязан возместить в случае увольнения без уважительных причин до истечения срока, обусловленного трудовым договором или соглашением об обучении за счет средств работодателя, исчисляется пропорционально фактически не отработанному после окончания обучения времени, если иное не указано в договоре (ст. 249 ТК РФ).

Как оформить выявленный ущерб

Чтобы определить размер ущерба и выяснить причины его возникновения, работодатель до принятия решения о возмещении ущерба конкретным сотрудником должен провести проверку, для чего может создаваться соответствующая комиссия. Данная обязанность работодателя установлена статьей 247 ТК РФ. Для выяснения причины возникновения ущерба с работника обязательно запрашивается письменное объяснение (ст. 247 ТК РФ). В какой срок должно быть представлено объяснение, в ТК РФ не cказано. Целесообразнее запросить его сразу после обнаружения ущерба или во время проверки. Если работник такое объяснение не представил (уклонился или отказался), придется составить соответствующий акт.

Обратите внимание: проведение указанной выше проверки обязательно. Если она не проведена, суд может признать отсутствие причинно-следственной связи между действиями (бездействием) работника и наступившими последствиями в виде ущерба (постановление Президиума Московского городского суда от 30.08.2007 по делу № 44г-595).

В случае выявления фактов хищения, злоупотребления или порчи обязательно проводится инвентаризация имущества. Это предусмотрено пунктом 2 статьи 12 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 129-ФЗ). Кроме того, инвентаризация проводится при назначении и смене материально ответственных лиц (п. 2 ст. 12 Закона № 129-ФЗ, п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.96 № 34н, подп. 1.5 и 1.6 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.95 № 49).

По результатам проведенной комиссией проверки составляется документ, фиксирующий:

факт причинения прямого действительного ущерба;причины возникновения и размер ущерба;сумму ущерба, которая будет предъявлена к возмещению работнику;отсутствие (наличие) обстоятельств, исключающих материальную ответственность;противоправность действия (бездействия) сотрудника;вину работника в причинении ущерба;причинно-следственную связь между действиями (бездействием) виновного лица и ущербом.

В зависимости от ситуации оформляются акт инвентаризации, дефектная ведомость и др. В свою очередь работник имеет право ознакомиться со всеми материалами проверки и, конечно, обжаловать ее результаты (ст. 247 ТК РФ).

Мнение эксперта

О.Е. Черевадская, директор по аудиту ЗАО «Финансовый Контроль и Аудит»:

«Для целей налогового учета сумма возмещения ущерба, причитающаяся к получению от виновного работника, полностью включается в состав внереализационных доходов на дату ее признания виновным работником (п. 3 ст. 250 и подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ). Причем дата признания дохода зависит от размера нанесенного ущерба и способа его взыскания. Ущерб в размере среднемесячного заработка признается на дату издания руководителем приказа о взыскании с работника ущерба. Ущерб в размере, превышающем средний месячный заработок, учитывается во внереализационных доходах:

на дату подписания соглашения о добровольном возмещении ущерба вне зависимости от способа погашения задолженности (полностью или в рассрочку);дату вступления в силу законного решения суда о взыскании ущерба»

Налог на прибыль

Расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены, являются внереализационными расходами (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ). При этом факт отсутствия виновных лиц должен быть подтвержден документально уполномоченным органом государственной власти. Суммы нанесенного работником ущерба списываются на расходы, в том числе и в ситуации отказа суда во взыскании ущерба.

Возмещаемый работником ущерб относится к внереализационным доходам (п. 3 ст. 250 НК РФ). Исходя из нормы подпункта 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ, момент признания данного дохода (при методе начисления) не должен зависеть от его фактического получения. Следовательно, таким моментом может считаться одна из следующих дат:

дата вступления в законную силу решения суда о взыскании ущерба;вынесения распоряжения о взыскании с сотрудника суммы ущерба;признания работником суммы ущерба (письменного обязательства или соглашения о добровольном возмещении соответствующих сумм).

Вместе с тем НК РФ не содержит прямого указания на включение в расходы сумм причиненного ущерба в случае, когда виновник установлен. Однако на этот счет есть разъяснения Минфина России (письма от 21.06.2007 № 03-03-06/1/163 и от 17.04.2007 № 03-03-06/1/245), согласно которым при признании дохода на сумму возмещаемого ущерба можно признать и расходы, связанные с приобретением утраченного имущества, в не учтенной ранее части.

Если же организация отказалась от взыскания ущерба с виновного сотрудника, то прощенная работодателем сумма недостачи не учитывается в расходах на основании подпункта 5 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса, поскольку в данном случае организация приняла такое решение добровольно. Как следствие, указанные затраты не являются экономически обоснованными (ст. 252 НК РФ).

Что касается затрат организации по оплате ущерба, нанесенного работником третьим лицам, то они на первый взгляд могут быть учтены в составе внереализационных расходов на основании подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ как расходы на возмещение причиненного ущерба. Тем более что условия о необходимости взыскания уплаченных сумм с виновника данный подпункт не содержит. Этой позиции придерживаются некоторые арбитражные суды (постановления ФАС Уральского округа от 13.03.2009 № Ф09-1303/09-С2 по делу № А60-12513/2008-С6, ФАС Западно-Сибирского округа от 03.07.2007 № Ф04-4416/2007(35835-А46-37) по делу № А46-2113/2006, ФАС Северо-Западного округа от 29.06.2006 по делу № А26-12124/2005-217 и ФАС Центрального округа от 31.08.2005 № А48-1003/05-19).

Минфин России в письмах от 24.07.2007 № 03-03-06/1/519 и от 09.04.2007 № 03-03-06/2/66 высказывал противоположное мнение. Расходы организации по возмещению ущерба, причиненного сотрудником третьему лицу, которые работодатель имел возможность взыскать с виновника, но не сделал этого или взыскал не в полном объеме, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Обоснование — такие затраты противоречат требованиям статьи 252 НК РФ. Такая же позиция отражена в постановлении ФАС Поволжского округа от 19.07.2007 № А72-1830/07. Арбитражный суд решил, что налогоплательщик не доказал отсутствие возможности компенсации убытков за счет виновных лиц. Кроме того, Минфин России в письме от 09.04.2007 № 03-03-06/2/66 относительно применения в данной ситуации положений подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ пояснил следующее. В этом пункте идет речь о расходах самой организации в виде штрафных санкций за нарушение договорных обязательств, уплаченных контрагенту добровольно или по решению суда, включая расходы на возмещение в связи с этим ущерба. Вместе с тем впоследствии в письме от 16.10.2009 № 03-03-06/1/668, рассматривая ситуацию с возмещением ущерба, причиненного работником в ДТП с участием автомобиля, принадлежащего организации-работодателю, Минфин России согласился с признанием таких расходов в налоговом учете. В данном случае было учтено то обстоятельство, что согласно пункту 1 статьи 1079 ГК РФ именно собственник транспортного средства (организация) признается обязанным лицом по возмещению вреда, причиненного этим источником повышенной опасности. Но сразу же отметим, что в указанном письме было изначально оговорено, что работодатель в порядке регресса через суд взыскал с работника сумму возмещения ущерба. То есть в данной ситуации у организации присутствовал и доход, и связанный с ним расход.

Мнение эксперта

О.Е. Черевадская, директор по аудиту ЗАО «Финансовый Контроль и Аудит»:

«Гражданское законодательство предусматривает ответственность организации за вред, причиненный ее работником. Так, согласно пункту 1 статьи 1068 ГК РФ юридическое лицо обязано возместить вред, причиненный его работником при исполнении трудовых (служебных, должностных) обязанностей.

В пункте 1 статьи 1081 ГК РФ указано, что лицо, возместившее вред, причиненный другим лицом (работником при исполнении им служебных, должностных или иных трудовых обязанностей, лицом, управляющим транспортным средством, и др.), имеет право обратного требования (регресса) к этому лицу в размере выплаченного возмещения, если иной размер не установлен законом. При этом работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб (ст. 238 ТК РФ). Но в то же время трудовым законодательством за работодателем закреплено право на отказ от взыскания ущерба с работника (ст. 240 ТК РФ).

Отмечу, что вопрос о признании в целях налогообложения прибыли затрат, связанных с возмещением ущерба третьим лицам, не покрытых работником — виновником ущерба, в настоящее время не урегулирован. Например, Минфин России считает, что расходы организации-работодателя по возмещению ущерба, причиненного контрагенту, не покрытые сотрудником организации, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ (письма Минфина России от 24.07.2007 № 03-03-06/1/519 и от 09.04.2007 № 03-03-06/2/66).

В то же время имеется арбитражная практика, которая не поддерживает указанную позицию Минфина России. Так, ФАС Уральского округа в постановлении от 13.03.2009 № Ф09-1303/09-С2 указал, что норма подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ не ставит право на включение затрат по возмещению ущерба, причиненного работником организации третьим лицам, в состав внереализационных расходов в зависимость от использования возможности их последующего взыскания. Кроме того, суд указал, что использование права на подачу регрессного иска зависит исключительно от волеизъявления сторон. Аналогичные положения содержатся и в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 03.07.2007 № Ф04-4416/2007(35835-А46-37) по делу № А46-2113/2006 и ФАС Северо-Западного округа от 29.06.2006 по делу № А26-12124/2005-217. В  указанных постановлениях суды отмечали, что главным условием включения затрат по возмещению ущерба, причиненного работником организации третьим лицам, в состав внереализационных расходов на основании подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ является вступивший в законную силу судебный акт, которым определен размер ущерба. Следовательно, подобные затраты являются экономически обоснованными (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Таким образом, при принятии организациями решения о включении затрат по возмещению ущерба, причиненного их работниками третьим лицам, в состав внереализационных расходов необходимо готовиться к судебным разбирательствам»

Кстати

Предполагаемые изменения в порядке исчисления налога на добавленную стоимость

Советом Федерации одобрен проект федерального закона о внесении изменений в главу 21 части второй НК РФ. Предлагается расширить список хозяйственных ситуаций, в которых ранее принятые к вычету суммы НДС подлежат восстановлению. Кроме прочего, такое восстановление предусматривается производить при выбытии товаров (в том числе основных средств) вследствие хищения, недостачи, выявленных в ходе инвентаризации. Причем восстановленные суммы налога не должны включаться в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц)

Учитывая противоположность и неоднозначность мнений по вопросу обоснованности списания затрат по оплате третьим лицам сумм ущерба, не взысканного с виновного работника, налогоплательщику нужно быть готовым к возможности предъявления претензий со стороны налоговых органов в подобных ситуациях.

Налог на добавленную стоимость

Суммы ущерба, возмещаемые работником организации-работодателю, в налоговую базу по НДС не включаются как средства, не связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). В связи с этим возникает вопрос о необходимости восстановления ранее принятых к вычету сумм НДС, приходящихся на стоимость недостач. На этот счет существует две противоположные точки зрения. Первая заключается в том, что восстанавливать налог не нужно, поскольку в пункте 3 статьи 170 НК РФ не предусмотрена такая обязанность для рассматриваемой ситуации.

Аналогичной позиции придерживаются суды, следуя разъяснениям ВАС РФ, приведенным в решении от 23.10.2006 № 10652/06 (Определения ВАС РФ от 21.10.2009 № ВАС-13771/09, от 31.10.2008 № 13946/08 и от 28.04.2008 № 5629/08, а также постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 31.07.2009 по делу № А53-426/2009, от 26.03.2009 по делу № А32-2476/2008-45/42, ФАС Московского округа от 13.01.2009 № КА-А40/12259-08 по делу № А40-1983/08-115-7, ФАС Центрального округа от 27.05.2008 по делу № А08-10126/06-20, ФАС Волго-Вятского округа от 28.04.2008 по делу № А82-15724/2004-37, ФАС Дальневосточного округа от 20.02.2008 № Ф03-А73/08-2/180 по делу № А73-1635/2007-85 и др.).

Противоположная позиция заключается в необходимости восстанавливать НДС, поскольку выбытие имущества по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, объектом обложения НДС не является. При этом производить такое восстановление нужно в том налоговом периоде, в котором недостающие товары списываются с учета в установленном порядке. Такой же позиции придерживается Минфин России (письма от 19.05.2010 № 03-07-11/186, от 15.05.2008 № 03-07-11/194, от 01.11.2007 № 03-07-15/175 и от 31.07.2006 № 03-04-11/132) и некоторые арбитражные суды (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 28.04.2006 № Ф08-1521/2006-644А по делу № А53-13312/2005-С6-22, Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.04.2005 по делу № 09АП-2794/05-АК, ФАС Московского округа от 03.03.2005 № КА-А41/839-05 и ФАС Уральского округа от 12.11.2003 № Ф09-3784/03-АК). Обратите внимание: данная арбитражная практика сформировалась до принятия ВАС РФ решения от 23.10.2006 № 10652/06.

Тем не менее в случае принятия налогоплательщиком в подобных ситуациях решения не восстанавливать НДС нужно быть готовым к тому, что со стороны налоговых органов наверняка возникнут претензии.

Мнение эксперта

О.Е. Черевадская, директор по аудиту ЗАО «Финансовый Контроль и Аудит»:

«В соответствии со статьей 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. При этом экономическая выгода для целей исчисления НДФЛ определяется согласно нормам главы 23 Налогового кодекса. Общий порядок формирования налоговой базы по НДФЛ установлен статьей 210 НК РФ. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, которые могут быть получены им как в денежной, так и натуральной форме, а также в виде материальной выгоды. Особенности определения налоговой базы от доходов в натуральной форме и в виде материальной выгоды установлены в статьях 211 и 212 НК РФ соответственно. Причем перечень доходов, перечисленных в указанных статьях, является исчерпывающим и не может быть расширен.

Замечу, что нормами главы 23 НК РФ не предусмотрен такой вид доходов физических лиц, как доход, полученный в результате отказа работодателя от взыскания с работника суммы возмещения нанесенного им ущерба. Поэтому по общему правилу налоговой базы в целях исчисления НДФЛ в данном случае не возникает. Но перед тем как принять решение не исчислять НДФЛ с сумм невозмещенного ущерба, организации следует проанализировать каждый такой случай.

Например, при отказе от взыскания сумм ущерба с работника, нанесшего урон третьей стороне, надо исходить из следующего. При нанесении ущерба третьей стороне организация выплачивает возмещение на основании вступившего в силу решения суда. В данной ситуации ущерб оплачивается исходя из норм ГК РФ не за работника, а за само предприятие, которое является, например, владельцем транспортного средства — источника повышенной опасности. То есть лицом, обязанным возместить причиненный ущерб, является работодатель. Поэтому выплачиваемые суммы не могут являться выгодой сотрудника. В связи с этим суммы невозмещенного работником ущерба, нанесенного третьему лицу, по причине отказа работодателя от взыскания сумм ущерба не облагаются НДФЛ. Указанная позиция находит подтверждение в арбитражной практике (постановления ФАС Московского округа от 16.03.2006 № КА-А40/1434-06 и Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.12.2005 № 09АП-14002/05-АК)»

Бухгалтерский учет

Недостача имущества в пределах норм естественной убыли относится на издержки производства или обращения, сверх норм — за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, то убытки от недостачи имущества списываются на финансовые результаты (подп. «б» п. 3 ст. 12 Закона № 129-ФЗ).

Суммы недостач и порчи материально-производственных запасов списываются со счетов их учета по фактической себестоимости, которая включает в себя договорную (учетную) цену и долю транспортно-заготовительных расходов, относящуюся к данному МПЗ. Основание — подпункт «б» пункта 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н (далее — Методические указания). При этом недостача МПЗ в пределах норм естественной убыли определяется после зачета недостач излишками по пересортице (за определенный период у конкретного лица в отношении запасов одного наименования в тождественных количествах). Если после зачета по пересортице все же выявлена недостача МПЗ, то нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию материальных ценностей, по которому установлена недостача. В отсутствие норм убыль рассматривается как недостача сверх норм (п. 30 Методических указаний). При порче МПЗ, которые могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой), они одновременно приходуются по рыночным ценам с учетом их физического состояния с уменьшением на эту сумму потерь от порчи (п. 29 Методических указаний).

При допущении по вине работника брака он может быть привлечен к материальной ответственности в размере прямого действительного ущерба как в виде расходов (включая общепроизводственные расходы) на исправление брака, так и расходов, понесенных до момента возникновения неисправимого брака за вычетом стоимости забракованной продукции по цене ее возможного использования.

Отметим, что в случае восстановления сумм НДС, приходящихся на стоимость недостающих ценностей, с работника целесообразно взыскать не только стоимость утраченного имущества, но и соответствующую сумму налога.

Пример 3

ООО «Альфа» в марте 2011 года при смене материально ответственного лица провело инвентаризацию, в результате которой выявлена недостача ноутбука. Его остаточная стоимость в налоговом и бухгалтерском учете — 32 000 руб. Работодатель принял решение о взыскании с виновного работника — материально ответственного лица ущерба в размере остаточной стоимости ноутбука. Работник в апреле 2011 года признал свою вину и добровольно возместил организации ущерб в полной сумме.

В налоговом учете ООО «Альфа» (применяющее метод начисления) в апреле 2011 года отразило внереализационный расход и внереализационный доход в сумме 32 000 руб.

Кроме того, организация во избежание споров с налоговыми органами решила восстановить НДС с остаточной стоимости данного основного средства, сумма налога составила 5760 руб. (32 000 руб. × 18%).

В бухгалтерском учете ООО «Альфа» в марте 2011 года отразило выявленную недостачу и восстановленный НДС такими записями:

ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 01
—  32 000 руб. — списана остаточная стоимость ноутбука;

ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 68
—  5760  руб. — восстановлена и отнесена на потери сумма НДС, приходящаяся на остаточную стоимость ноутбука;

в апреле 2011 года

ДЕБЕТ 73-2 КРЕДИТ 94
—  37 760 руб. (32 000 руб. + 5760 руб.) — списана недостача за счет виновного лица;

ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 73/2
—  37 760 руб. — работник добровольно возместил сумму недостачи в полном объеме.

Налог на доходы физических лиц

Как уже отмечалось, срок исковой давности для взыскания ущерба с работника составляет один год. Подача такого иска является правом работодателя. Поэтому по истечении годичного срока сумма ущерба при отказе работодателя от взыскания соответствующих сумм не будет являться доходом физического лица. Но если долг по ущербу будет прощен до истечения этого срока (в частности, издан приказ о прощении долга или сумма ущерба списана), у сотрудника возникнет доход, облагаемый НДФЛ (ст. 210 и 211 НК РФ). Ведь подобная ситуация будет фактически являться дарением ценностей, поскольку работник  освобождается от имущественной обязанности перед организацией (п. 1 ст. 572 ГК РФ). При налогообложении прощенного работнику ущерба, например, в виде похищенных ценностей или денег следует учитывать, что на основании пункта 28 статьи 217 НК РФ стоимость подарков в пределах 4000 руб. за налоговый период НДФЛ не облагается

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Покупали ли вы б.у. активы?

  • Да 42.67%
  • Нет 57.33%
результаты

Рассылка



© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль