Организация с филиалами: как уплачивать ЕСН и НДФЛ и представлять отчетность

142
Для развивающейся конкурентоспособной организации расширение рынков сбыта продукции путем создания обособленных подразделений в различных регионах России — обычное дело. В подобной ситуации уплачивать большинство налогов и сдавать отчетность организация должна в особом порядке. Подробности — в статье

Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых законодательством возложена обязанность по уплате налогов и (или) сборов (ст. 19 НК РФ).

Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций не являются самостоятельными налогоплательщиками, они исполняют обязанности организации по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения в порядке, предусмотренном законодательством (ст. 19 НК РФ). Напомним, что в соответствии со статьей 11 НК РФ обособленным считается любое подразделение, которое территориально обособлено от организации и по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места на срок более одного месяца.

Рассмотрим, каков порядок исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц и единого социального налога, а также представления отчетности по данным налогам у организаций с обособленными подразделениями1.

Налог на доходы физических лиц

Уплата налога. В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы (п. 2 ст. 226 НК РФ), обязаны исчислить, удержать исчисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ), а также уплатить налог в бюджет. Данные организации признаются налоговыми агентами (п. 1 ст. 226 НК РФ). Налоговый агент обязан вести учет полученных от него физическими лицами доходов и представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц за налоговый период и суммах начисленного и удержанного в налоговом периоде НДФЛ (ст. 230 НК РФ).

На основании пункта 7 статьи 226 НК РФ налоговые агенты, имеющие обособленные подразделения, обязаны уплачивать исчисленные и удержанные суммы НДФЛ как по месту своего учета, так и по месту учета каждого обособленного подразделения. Сумма налога, которую следует уплатить в бюджет по месту учета каждого обособленного подразделения, определяется исходя из суммы доходов, подлежащих налогообложению, начисляемых и выплачиваемых работникам этих подразделений.

Следовательно, головная организация обязана вести учет доходов, полученных от нее физическими лицами, отдельно по головной организации и отдельно по обособленному подразделению. Кроме того, головная организация должна уплачивать исчисленные и удержанные суммы НДФЛ как по месту своего учета, так и по месту учета обособленных подразделений. При перечислении налога она обязана оформлять отдельные платежные поручения по каждому обособленному подразделению, в которых указываются КПП, присвоенные подразделениям при постановке на учет, а также соответствующий код ОКАТО2 муниципального образования, в бюджет которого перечисляется НДФЛ. Суммы НДФЛ с доходов сотрудников, которые работали в течение месяца в нескольких обособленных подразделениях организации (по причине замены работника на период болезни, очередного отпуска работника и др.), перечисляются в соответствующие бюджеты по месту учета каждого подразделения с учетом отработанного в нем времени. Разъяснения Минфина России по данному вопросу содержатся в письмах от 05.06.2009 № 03-04-06-01/128 и от 24.01.2008 № 03-04-06-01/16.

Как уже отмечалось, обособленное подразделение организации не является самостоятельным юридическим лицом. Вместе с тем оно может выполнять функции юридического лица (частично или полностью), а также представлять его интересы в налоговых органах по месту учета обособленного подразделения в пределах полномочий, предоставленных юридическим лицом. Полномочия закрепляются в доверенности, на основании которой руководитель обособленного подразделения действует в отношениях с третьими лицами (п. 3 ст. 55 ГК РФ), в том числе налоговыми органами. Такое обособленное подразделение вправе самостоятельно исполнять обязанности организации как налогового агента в отношении доходов, выплачиваемых данным подразделением своим сотрудникам, если оно производит выплаты сотрудникам, а руководитель данного подразделения на основании доверенности уполномочен представлять интересы организации в налоговых органах по месту учета этого обособленного подразделения. Иными словами, указанное подразделение самостоятельно исчисляет, удерживает и уплачивает в бюджет НДФЛ по месту учета с доходов своих сотрудников (см. письма Минфина России от 16.07.2008 № 03-04-06-01/210 и от 16.01.2007 № 03-04-06-01/2).

Отчетность по налогу. Согласно пункту 2 статьи 230 НК РФ организации — налоговые агенты по итогам налогового периода представляют в налоговый орган по месту учета сведения о доходах физических лиц за налоговый период и суммах начисленных и удержанных в этом периоде налогов. Сведения представляются не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме 2-НДФЛ3.

Таким образом, обязанность по представлению сведений по форме 2-НДФЛ на всех налогоплательщиков — физических лиц, включая сотрудников обособленных подразделений (если обособленное подразделение не исчисляет НДФЛ), возложена на налогового агента.

Допустим, в течение налогового периода сотрудник переходил из одного обособленного подразделения в другое, тогда головной организации целесообразно представить сведения о доходах сотрудника в целом по форме 2-НДФЛ. Такие рекомендации содержатся в письме ФНС России от 13.03.2008 № 04-1-05/0916@.

Рассмотрим ситуацию, когда обособленное подразделение действует в качестве налогового агента, то есть согласно доверенности наделено соответствующими полномочиями и производит выплату дохода своим сотрудникам. Данное подразделение представляет сведения по форме 2-НДФЛ на своих работников в налоговый орган по месту учета (см. письма Минфина России от 11.02.2009 № 03-04-06-01/26, от 22.01.2009 № 3-5-04/038@ и от 03.12.2008 № 03-04-07-01/244). В свою очередь головная организация по месту учета сведения по форме 2-НДФЛ на сотрудников обособленного подразделения представлять не должна.

Нарушение порядка уплаты НДФЛ

Обратите внимание

Головная организация перечислила по месту своего учета НДФЛ, удержанный с доходов сотрудников обособленного подразделения. Вправе ли налоговые органы привлечь организацию к ответственности согласно статье 123 НК РФ? В постановлении ВАС РФ от 23.08.2005 № 645/05 указано, что в данной ситуации нарушен порядок перечисления НДФЛ, но обязанность по уплате налога исполнена. А штраф в соответствии со статьей 123 НК РФ начисляется при невыполнении налоговым агентом обязанности по перечислению налога. Поэтому привлечь организацию к ответственности согласно статье 123 НК РФ налоговые органы не вправе.

По данному вопросу сложилась положительная для налогоплательщиков арбитражная практика (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 24.03.2009 № 14519/08 по делу № А33-356/2008, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.03.2007 по делу № Ф04-1018/2007(31941-А67-19), а также постановления ФАС Московского округа от 18.03.2008 № КА-А40/1544-08 по делу А40-26722/07-90-130 и от 27.10.2006 по делу № КА-А41/10532-06).

В то же время организация не освобождается от обязанности по уплате недоимки по налогу и пеней за нарушение сроков перечисления НДФЛ по месту нахождения обособленного подразделения, поскольку налог не поступил в бюджет того региона, в котором состоит на учете обособленное подразделение, что также подтверждается названными выше судебными решениями.

Таким образом, сведения о доходах физических лиц могут представляться налоговым агентом — российской организацией, имеющей обособленные подразделения, в налоговые органы по месту своего учета, а ее обособленным подразделением — по месту учета данного подразделения, в котором работникам этого подразделения производится начисление и выплата дохода.

Пример 1

ООО «Эксперт» осуществляет консалтинговую деятельность в области управления бизнес-проектами и находится по адресу: г. Москва, СВАО, район Северное Медведково, ОКАТО 45280583000, КПП 771481001. У организации есть два филиала:

филиал № 1 расположен по адресу: г. Москва, ЦАО, район Китай-город, ОКАТО 45286563000, КПП 770551001 (далее — филиал № 1); филиал № 2 расположен по адресу: г. Тверь, Заволжский район, ОКАТО 28401365000, КПП 694801001 (далее — филиал № 2).

Филиал № 1 не имеет расчетного счета и не начисляет выплаты в пользу физических лиц. Зарплата сотрудникам рассчитывается и выплачивается бухгалтерией головной организации — ООО «Эксперт».

У филиала № 2 есть расчетный счет. Филиал самостоятельно начисляет и выплачивает заработную плату своим сотрудникам. Директору филиала № 2 выдана доверенность на представление интересов ООО «Эксперт» в налоговой инспекции г. Твери.

Значит, филиал № 2 исполняет обязанности налогового агента в отношении доходов, выплачиваемых данным подразделением организации своим сотрудникам. Поэтому он самостоятельно удерживает и перечисляет налог на доходы физических лиц в бюджет Заволжского района г. Твери. При составлении филиалом № 2 платежного поручения на перечисление НДФЛ за июль 2009 года, удержанного из заработной платы сотрудников, в поле 105 проставляется код ОКАТО Заволжского района г. Твери — 28401365000, а в поле 102 — КПП 694801001.

При оформлении ООО «Эксперт» отдельного платежного поручения на перечисление суммы НДФЛ за июль 2009 года, удержанной из заработной платы сотрудников филиала № 1 и перечисляемой в отделение Федерального казначейства по месту учета юридического лица, в поле 105 проставляется код ОКАТО района Китай-город ЦАО г. Москвы — 45286563000, в поле 102 — КПП 770551001.

ООО «Эксперт» представляет сведения по форме 2-НДФЛ с доходов сотрудников головной организации и сотрудников филиала № 1 по месту своего учета. Филиал № 2, исполняющий обязанности налогового агента, по доходам своих сотрудников представляет сведения по форме 2-НДФЛ по месту своего учета в налоговую инспекцию г. Твери.

Единый социальный налог

Общие правила уплаты ЕСН. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ налогоплательщиками ЕСН являются лица, в том числе организации, производящие выплаты физическим лицам. Поскольку филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций статусом юридического лица не обладают (п. 3 ст. 55 ГК РФ), плательщиками ЕСН они не признаются, но на основании статьи 19 НК РФ могут исполнять обязанности по уплате налога организации, в состав которой входят. Обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате ЕСН (авансовых платежей по налогу), а также обязанности по представлению расчетов и деклараций по ЕСН по месту своего нахождения. Такое правило прописано в пункте 8 статьи 243 НК РФ.

Таким образом, обособленное подразделение самостоятельно исчисляет и уплачивает ЕСН, представляет налоговые декларации (расчеты авансовых платежей) по своему местонахождению, если одновременно выполняются три условия4:

подразделение имеет отдельный баланс; расчетный счет; производит начисление выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц.

Уплата налога и представление отчетности по ЕСН, в том числе исчисленному по месту нахождения обособленных подразделений, осуществляются по месту нахождения головной организации, если:

обособленное подразделение не отвечает хотя бы одному из трех признаков самостоятельности, перечисленных в пункте 8 статьи 243 НК РФ; обособленное подразделение расположено за пределами территории России. При этом признаки самостоятельности, указанные в пункте 8 статьи 243 НК РФ, не имеют значения.

Исчисление ЕСН, если есть работники — иностранные граждане. В случае заключения обособленным подразделением организации, находящимся за пределами РФ, трудовых или гражданско-правовых договоров с иностранными гражданами у налогоплательщика-организации обязанности по уплате ЕСН не возникает (п. 1 ст. 236 НК РФ). Если же трудовой или гражданско-правовой договор с иностранным гражданином заключен головной организацией и начисление выплат производится на территории России, то ЕСН с доходов иностранного гражданина уплачивается в общеустановленном порядке. Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 16.09.2008 № 03-04-06-02/114 и от 09.01.2008 № 03-04-06-02/1.

Налогоплательщики, отнесенные в соответствии со статьей 83 НК РФ к категории крупнейших, представляют отчетность по ЕСН, исчисленному по месту нахождения обособленных подразделений (с любыми признаками самостоятельности), в налоговый орган по месту учета организации в качестве крупнейшего налогоплательщика (п. 8 ст. 243 НК РФ).

Пример 2

ООО «Мода», расположенное в ЦАО г. Москвы, занимается пошивом женской верхней одежды. Организация реализует произведенную продукцию через два фирменных магазина — «Шарм» и «Белые ночи», которые являются ее обособленными подразделениями.

Магазин «Шарм», находящийся в СВАО г. Москвы, не выделен на отдельный баланс, не имеет расчетного счета и не производит начисление выплат в пользу физических лиц, зарплата работникам магазина начисляется
бухгалтерией головного офиса — ООО «Мода».

Магазин «Белые ночи», расположенный в г. Санкт-Петербурге, выделен на отдельный баланс, самостоятельно начисляет и выплачивает заработную плату своим работникам с расчетного счета.

В налоговой учетной политике ООО «Мода» на 2009 год в отношении магазина «Шарм», не отвечающего признакам самостоятельности, утвержден централизованный порядок уплаты ЕСН — по месту нахождения головной организации. В отношении магазина «Белые ночи» обязанности по представлению расчетов и деклараций по ЕСН, исчислению и уплате налога по месту нахождения данного магазина возлагаются на его директора и главного бухгалтера.

Допустим, сумма авансового платежа по единому социальному налогу за июль 2009 года составляет:

по головной организации — ООО «Мода» — 250 000 руб.; магазину «Шарм» — 75 000 руб.; магазину «Белые ночи» — 85 000 руб.

В соответствии с учетной политикой для целей налогообложения на 2009 год расчеты авансовых платежей по ЕСН, включающие в себя показатели головной организации — ООО «Мода» и магазина «Шарм», представляются по местонахождению головной организации — в ИФНС № 1 по ЦАО г. Москвы. То есть авансовый платеж за июль 2009 года в размере 325 000 руб. (250 000 руб. + 75 000 руб.) был перечислен на счет отделения Федерального казначейства по г. Москве.

Авансовый платеж по ЕСН в сумме 85 000 руб., уплачиваемый магазином «Белые ночи» по своему местонахождению, зачисляется на счет отделения Федерального казначейства по г. Санкт-Петербургу. Магазин «Белые ночи» представляет расчет авансовых платежей по единому социальному налогу в налоговую инспекцию г. Санкт-Петербурга, в которой ООО «Мода» состоит на учете по месту нахождения данного обособленного подразделения.

Анализ типичных ситуаций при исчислении ЕСН организациями с филиалами

Ситуация 1. Предположим, головная организация заключила трудовой договор с сотрудником. Фактически сотрудник работает по месту нахождения обособленного подразделения (филиала). Расчет и перечисление зарплаты по трудовому договору производятся головной организацией, так как работник числится в ее штате. В данной ситуации исчисление и уплата ЕСН осуществляются головной организацией по своему месту нахождения независимо от места исполнения работником трудовых обязанностей — в головной организации или в обособленном подразделении. Аналогичной позиции придерживается и Минфин России (см. письмо от 19.03.2007 № 03-04-06-02/40).

Пример 3

ООО «ИмпульсСтрой», которое осуществляет деятельность в г. Ростове-на-Дону, заключило трудовой договор с сотрудником, принятым на должность директора филиала. В соответствии с трудовым договором местом работы данного сотрудника является филиал организации, находящийся в г. Азове. Данный работник числится в штате ООО «ИмпульсСтрой». Заработная плата директору филиала, определенная трудовым договором, начисляется и перечисляется ему на банковскую карту головной организацией — ООО «ИмпульсСтрой».

Таким образом, исчисление и уплата ЕСН с выплат директору филиала производятся ООО «ИмпульсСтрой».

Ситуация 2. Работник в течение календарного года перешел из одного обособленного подразделения в другое либо из головной организации в филиал (или наоборот). В перечисленных случаях налоговая база по каждому работнику исчисляется в целом по организации нарастающим итогом с начала года. Переход сотрудника из головной организации в филиал не влияет на применение организацией регрессивной шкалы ставок ЕСН. Пониженные ставки налога применяются к налоговой базе, накопленной данным работником в целом по организации, независимо от места исполнения им своих трудовых обязанностей (см. письма Минфина России от 21.04.2008 № 03-04-06-02/38 и от 29.12.2008 № 03-04-06-02/133).

Для подтверждения обоснованности применения регрессивных ставок ЕСН необходима копия индивидуальной карточки5, которая велась по работнику, перешедшему из головной организации в филиал. Копия заверяется подписями руководителя и главного бухгалтера (или представителя организации), а также печатью организации. При этом подразделение, в которое перешел работник, открывает на него новую индивидуальную карточку.

Обратите внимание: если сотрудник работал в головной организации и филиале или в нескольких обособленных подразделениях в течение календарного года, головная организация и филиал (обособленное подразделение) обязаны сообщать друг другу сведения о начисленных выплатах и иных вознаграждениях, суммах ЕСН, относящегося к ним, суммах налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого производились выплаты по трудовым (гражданско-правовым) договорам. Это осуществляется посредством копий индивидуальных карточек, обмен которыми обязателен6.

Пример 4

В.С. Марков, сотрудник ООО «Бизнес Тур» (г. Москва), с 1 июля 2009 года переведен из головной организации в филиал, находящийся в г. Муроме. Сумма оплаты труда, начисленная данному работнику за январь — июнь 2009 года в головной организации, составила 250 000 руб.

В июле налогооблагаемый доход В.С. Маркова составил 80 000 руб.

Налоговая база по ЕСН в отношении выплат в пользу В.С. Маркова в целом по ООО «Бизнес Тур» нарастающим итогом за январь — июль 2009 года составила 330 000 руб. (250 000 руб. + 80 000 руб.). Поскольку доход работника превысил 280 000 руб., необходимо использовать регрессивную шкалу ставок ЕСН.

Сумма авансового платежа по ЕСН, исчисленная с оплаты труда В.С. Маркова за июль 2009 года, — 12 800 руб. [72 800 руб. + (330 000 руб. - 280 000 руб.) × 10% - 250 000 руб. × 26%].

Таким образом, после изменения (в течение года) места исполнения трудовых обязанностей сотрудником В.С. Марковым внутри ООО «Бизнес Тур» бухгалтер определяет налоговую базу по ЕСН с учетом ранее начисленного дохода. При этом сумма ЕСН рассчитывается за минусом налога, начисленного в другом подразделении (в данном случае — в головной организации).

Ситуация 3. Допустим, сотрудник выполняет трудовые обязанности на условиях внутреннего совместительства одновременно в двух обособленных подразделениях одной и той же организации или в головной организации и филиале. Тогда налоговую базу по ЕСН в отношении выплат в пользу данного работника рассчитывает каждое подразделение отдельно исходя из производимых выплат. При этом ставка по налогу применяется единая, рассчитанная с учетом регрессии по всем выплатам, которые совместитель получает в данной организации.

Таким образом, при внутреннем совместительстве расчет ЕСН по регрессивным ставкам возможен в случае, если сумма налоговой базы по основному месту работы и по внутреннему совместительству нарастающим итогом с начала года по конкретному физическому лицу превысила 280 000 руб. При этом регрессивные ставки применяются головной организацией и обособленным подразделением независимо от величины налоговой базы, сформировавшейся в каждом из них. В налоговой отчетности по ЕСН в отношении данного физического лица указывается только та налоговая база и сумма налога, которые относятся к выплатам, начисленным физическому лицу конкретным подразделением без учета выплат, которые произведены другими подразделениями (головной организацией).

Пример 5

В ООО «Интерьер Флора» работает сотрудник, который совмещает должность флориста в московском филиале этой организации с должностью консультанта в тверском филиале этой же организации. Каждый филиал начисляет ему заработную плату согласно штатному расписанию, при этом налоговую базу по ЕСН с выплат работнику каждый филиал рассчитывает обособленно. Если в августе 2009 года общая сумма выплат, полученных работником в целом от ООО «Интерьер Флора», превысила 280 000 руб., то начиная с этого месяца как московский, так и тверской филиалы будут применять пониженную ставку ЕСН.

Ситуация 4. Предположим, филиал обладает всеми признаками самостоятельности, установленными в пункте 8 статьи 243 НК РФ. Значит, этот филиал вправе исполнять обязанности организации по исчислению, уплате ЕСН (авансовых платежей по налогу) и представлению налоговых деклараций (расчетов) по ЕСН в отношении выплат, начисленных филиалом в пользу физических лиц. Причем сотрудники такого обособленного подразделения могут исполнять трудовые обязанности и в других обособленных подразделениях организации. Такие разъяснения приведены в письме Минфина России от 07.05.2007 № 03-04-06-02/95.

1О специфике расчета и уплаты налога на прибыль, а также представления налоговых деклараций организациями с филиалами читайте в РНК, 2008, № 20 и 2009, № 12, а особенности исчисления налога на имущество организациями с филиалами будут рассмотрены в одном из ближайших номеров журнала. — Примеч. ред.2Общероссийский классификатор объектов административно-территориального деления (ОКАТО) утвержден постановлением Госстандарта России от 31.07.95 № 413.3Форма справки о доходах утверждена приказом ФНС России от 13.10.2006 № САЭ-3-04/706@ (в редакции приказов ФНС России от 20.12.2007 № ММ-3-04/689@ и от 30.12.2008 № ММ-3-3/694@).4Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 10.12.2008 № 03-04-06-02/125, от 28.08.2008 № 03-04-06-02/99 и от 13.11.2006 № 03-05-01-04/311.  5Рекомендуемые формы индивидуальных и сводных карточек учета по ЕСН и порядок их заполнения утверждены приказом МНС России от 27.07.2004 № САЭ-3-05/443.  6Подробнее о том, как правильно вести индивидуальные карточки, читайте в статьях «Нюансы ведения налоговых карточек учета по ЕСН в типичных ситуациях» // РНК, 2009, № 11 и «Особенности формирования налоговых карточек при совмещении общего и специального налоговых режимов» // РНК, 2009, № 12. — Примеч. ред.



Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Покупали ли вы б.у. активы?

  • Да 58.33%
  • Нет 41.67%
результаты

Рассылка



Вас заинтересует

© 2011–2016 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль