Переоценка основных средств. Часть вторая

72
[ссылка:1]1[/ссылка]. Проанализируем порядок отражения результатов переоценки в бухгалтерской отчетности. Рассмотрим, как оформить выбытие переоцененного основного средства и как влияют результаты переоценки на исчисление налогов [сноска:1]См. статью «Переоценка основных средств. Часть первая» // РНК, 2008, № 21. — Примеч. ред.[/сноска]

В соответствии с пунктом 15 ПБУ 6/01 коммерческие организации могут не чаще одного раза в год переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости. В то же время в Федеральном законе от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и ПБУ 4/99 пре ду смотрено, что отчетность должна быть достоверной и давать заинтересованным пользователям правильное представление о положении дел в организации. Таким образом, если организация решит, что бухгалтерская оценка объекта основных средств не соответствует реальной, она обязана провести переоценку, чтобы его стоимость соответствовала текущей рыночной стоимости.

Отражение результатов переоценки в бухгалтерской отчетности

Считается, что переоценка проходит в межотчетный период между 31 декабря прошедшего года и 1 января отчетного года. Поэтому при составлении годовой бухгалтерской отчетности за прошедший год ее результаты не учитываются, а раскрываются в пояснительной записке к годовой отчетности за прошедший год.

На начало отчетного года стоимость основных средств в бухгалтерской отчетности текущего года указывается с учетом результатов проведенной переоценки.

В бухгалтерском балансе (форма № 1) результаты переоценки, проведенной на 1-е число отчетного года, отражаются во вступительном сальдо 1 января отчетного года. В результате показатель на конец года по статье «Основные средства» бухгалтерского баланса прошедшего года не соответствует показателю «На начало года» по статье «Основные средства» бухгалтерского баланса следующего года.

Поскольку меняется величина показателя актива баланса, то и величина пассива должна измениться на ту же величину. После проведения переоценки корректировке подлежит показатель на начало отчетного года по статье «Добавочный капитал» и по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Изменения, связанные с переоценкой, касаются бухгалтерского баланса, отчета о движении капитала (форма № 3) и приложения к бухгалтерскому балансу (форма № 5).

Пример 1

000 «Луч» провело переоценку производственного оборудования на 1 января 2009 года (данные переоценки приведены в табл. 1). Результаты переоценки организация учтет при составлении бухгалтерской отчетности за 2009 год.

Бухгалтерский баланс. По сравнению с данными баланса за 2008 год показатель по строке «Основные средства» актива баланса на начало 2009 года уменьшился на 26 000 руб. (376 000 руб. – 350 000 руб.).

Показатель по строке «Добавочный капитал» пассива баланса уменьшился на 20 000 руб. (98 000 руб. – 78 000 руб.), а показатель по строке «Непокрытый убыток» увеличился на 6000 руб. (16 000 руб. – 10 000 руб.). В результате пассив баланса на начало отчетного года уменьшился также на 26 000 руб. (20 000 руб. + 6000 руб.). Фрагмент бухгалтерского баланса на 2008 и 2009 годы приведен в табл. 2.

Отчет об изменениях капитала. Данные по строкам 001—040 отчета об изменениях капитала за 2009 год переносятся из соответствующих строк отчета об изменениях капитала за 2008 год в соответствии с табл. 3 на с. 48.Для заполнения строки 060 необходимо использовать обороты по счету 83, которые были отражены по результатам переоценки на начало 2009 года. Если величина кредитового оборота превышает оборот по дебету этого счета, следует сумму оборота по кредиту уменьшить на сумму дебетового оборота. Полученная величина отражается по строке 060 графы «Добавочный капитал». Если оборот по дебету счета 83 окажется больше его кредитового оборота, значит, сумму оборота по дебету следует уменьшить на величину кредитового оборота. Полученная разница вписывается по строке 060 в круглых скобках (фрагмент заполнения формы № 3 приведен в табл. 4). Причем в рассматриваемой ситуации оборот по кредиту счета 83 составил 69 653,46 руб., а по дебету — 90 280 руб.

Приложение к бухгалтерскому балансу. При заполнении первой таблицы раздела «Основные средства» в графе 3 отражается первоначальная или восстановительная стоимость основных средств на 1 января 2009 года. Эти данные приводятся с учетом переоценки, проведенной на начало 2009 года.

Кроме того, результаты переоценки основных средств отражаются во второй таблице раздела «Основные средства» (см. табл. 5).

Таблица 1. результаты переоценки производственного оборудования ооо «луч»
Данные на 31.12.08 (до переоценки)Данные на 01.01.2009 (после переоценки)Сумма дооценки (уценки)
Первоначальная (восстановительная)стоимость основных средств1 328 8801 227 600(101 280)
Сумма амортизации953 107877 713(75 394)
Остаточная стоимость375 773349 887
Величина добавочного капитала98 459,1177 832,57(20 626,54)
Нераспределенная прибыль(непокрытый убыток)(10 406)(15 665,46)(5259,46

Таблица 2. фрагмент бухгалтерского баланса на 2008 и 2009 годы
Бухгалтерский баланс на 31 декабря 2008 годаБухгалтерский баланс на 31 декабря 200 года
АктивКод показателяНа начало отчетного годаНа конец отчетного периодаАктивКод показателяНа начало отчетного годаНа конец отчетного периода
Основные средства120376Основные средства120350
ПассивКод показателяНа начало отчетного годаНа конец отчетного периодаПассивКод показателяНа начало отчетного годаНа конец отчетного периода
Добавочный капитал42098Добавочный капитал42078
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)470(10)Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)470(16)

Таблица 3. соответствие данных по строкам отчетов об изменении капитала за 2008 и 2009 годы
Отчет об изменениях капитала за 2009 годОтчет об изменениях капитала за 2008 год
Строка 001Строка 040
Строка 005Строка 050
Строка 006Строка 060
Строка 010Строка 100
Строка 040Строка 140

Таблица 4. фрагмент отчета об изменениях капитала за 2009 год
ПоказательКод строкиДобавочный капиталНераспределенная прибыль (непокрытый убыток)
Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему00147(16)
2008 год
Результат от переоценки объектов основных средств006516
Остаток на 1 января предыдущего года01098(10)
Остаток на 31 декабря предыдущего года04098(10)
2009 год
Результат от переоценки объектов основных средств060(20)(6)
Остаток на 1 января отчетного года10078(16)

Таблица 5. фрагмент приложения к бухгалтерскому балансу за 2009 год (раздел «основные средства»)
ПоказательКод строкиНа начало отчетного годаНа начало предыдущего года
Результат от переоценки объектов основных средств:
первоначальной (восстановительной) стоимости171(101)108
амортизации172(75)51

Списание дооценки при выбытии основных средств

При выбытии объектов основных средств, по которым организация проводила переоценку, сумма дооценки, отнесенная на счет 83, переносится на счет 84. Следовательно, указанная сумма не влияет на финансовый результат текущего отчетного периода.

Пример 2

ООО «Луч» в январе 2009 года продало фрезерный станок за 141 600 руб., в том числе НДС 21 600 руб. По состоянию на 1 января 2009 года восстановительная стоимость фрезерного станка составила 547 600 руб., сумма начисленной амортизации — 429 397 руб. За январь была начислена амортизация в размере 14 800 руб.

Сумма дооценки фрезерного станка по состоянию на 1 января 2009 года составила 60 170,57 руб.

В бухгалтерском учете ООО «Луч» были сделаны такие проводки:

дебет 62 кредит 91-1
— 141 600 руб. — отражена выручка от реализации фрезерного станка;

дебет 91-2 кредит 68 субсчет «расчеты по ндс»
— 21 600 руб. — отражена сумма ндс, подлежащая уплате в бюджет;

дебет 01 субсчет «выбытие основных средств» кредит 01
— 547 600 руб. — списана восстановительная стоимость фрезерного станка;

дебет 02 кредит 01 субсчет «выбытие основных средств»
— 444 197 руб. (429 397 руб. + 14 800 руб.) — списана сумма амортизации, начисленной по фрезерному станку;

дебет 91-2 кредит 01 субсчет «выбытие основных средств»
— 103 403 руб. (547 600 руб. – 444 197 руб.) — списана остаточная стоимость фрезерного станка;

дебет 91-9 кредит 99
— 16 597 руб. (141 600 руб. – 21 600 руб. – 103 403 руб.) — выявлен финансовый результат от продажи фрезерного станка;

дебет 83 кредит 84
— 60 170,57 руб. — сумма дооценки фрезерного станка включена в состав нераспределенной прибыли организации.

При заполнении отчета об изменениях капитала эту сумму следует отразить по дополнительной строке 134 «Уменьшение величины капитала за счет выбытия дооцененных основных средств» графы 4 (в скобках) и графы 6. Показатель по этой строке в графе 7 будет равен нулю.

Налог на прибыль

В целях налогообложения прибыли не предусмотрено изменение первоначальной стоимости и суммы амортизации, начисленной по основному средству, в результате проведения переоценки. Иными словами, переоценка осуществляется исключительно в целях бухгалтерского учета и не влияет на величину налога на прибыль: дооценка основных средств не признается доходом, а уценка — расходом (п. 1 ст. 257 НК РФ)2.

После проведения переоценки стоимость основных средств и сумма начисленной по ним в бухучете амортизации не будут соответствовать аналогичным показателям в налоговом учете. Поскольку в бухгалтерском учете амортизация начисляется исходя из переоценной стоимости основного средства, то величина ежемесячной амортизации в бухгалтерском и налоговом учете различна. В результате при начислении амортизации ежемесячно возникают постоянные разницы, на основании которых организация должна формировать постоянные налоговые обязательства или активы по правилам ПБУ 18/02.

Пример 3

Воспользуемся условием примера 2. Допустим, ООО «Луч» приобрело фрезерный станок в июне 2006 года за 500 000 руб., а в июле того же года приняло к бухгалтерскому учету и ввело в эксплуатацию. Срок полезного использования фрезерного станка был установлен в размере 37 месяцев как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

В 2006 году организация ежемесячно начисляла амортизацию по фрезерному станку в размере 13 513,5 руб. (500 000 руб. ? 37 мес.) как в бухгалтерском учете, так и в целях налогообложения.

По состоянию на 1 января 2007 года ООО «Луч» провело переоценку производственного оборудования. Восстановительная стоимость фрезерного станка составила 555 000 руб. В 2007 году сумма амортизации равна:

— в бухгалтерском учете — 15 000 руб. (555 000 руб. ? 37 мес); — в налоговом учете —13 513,5 руб.

Таким образом, в бухучете ежемесячно возникала постоянная разница в размере 1486,5 руб. (15 000 руб. - 13 513,5 руб.), на основании которой формировалось постоянное налоговое обязательство в размере 356,76 руб. (1486,5 руб. ? 24%). В 2007 году в бухучете при этом бухгалтер делал следующую запись:

дебет 99 кредит 68 субсчет «расчеты по налогу на прибыль»
— 356,76 руб. — отражено постоянное налоговое обязательство, сформированное в результате возникновения постоянной разницы по суммам амортизации фрезерного станка.

По состоянию на 1 января 2008 года организация снова переоценила фрезерный станок, в результате его восстановительная стоимость составила 599 400 руб.

В 2008 году ежемесячная сумма амортизации была равна:

— в бухгалтерском учете — 16 200 руб. (599 400 руб. ? 37 мес); — в налоговом учете — 13 513,5 руб.

Таким образом, в бухучете ежемесячно в течение 2008 года возникала постоянная разница в размере 2686,5 руб. (16 200 руб. - 13 513,5 руб.), на основании которой формировалось постоянное налоговое обязательство в размере 644,76 руб. (2686,5 руб. ? 24%):

дебет 99 кредит 68 субсчет «расчеты по налогу на прибыль»
— 644,76 руб. — отражено постоянное налоговое обязательство, сформированное в результате возникновения постоянной разницы по суммам амортизации фрезерного станка.

Затем фрезерный станок переоценивается по состоянию на 1 января 2009 года. В результате переоценки его восстановительная стоимость будет равна 547 600 руб.

В январе 2009 году сумма амортизации составит:

— в бухгалтерском учете — 14 800 руб. (547 600 руб. ? 37 мес); — в налоговом учете — 13 513,5 руб.

На основании постоянной разницы в размере 1286,5 руб. (14 800 руб. - 13 513,5 руб.) в 2009 году необходимо ежемесячно начислять постоянное налоговое обязательство в размере 308,76 руб. (1286,5 руб. ? 24%):

дебет 99 кредит 68 субсчет «расчеты по налогу на прибыль»
— 308,76 руб. — отражено постоянное налоговое обязательство, сформированное в результате возникновения постоянной разницы по суммам амортизации фрезерного станка.

Таким образом, за период использования фрезерного станка (30 мес.) в налоговом учете была начислена амортизация по этому станку в размере 405 405 руб. (13 513,5 руб. ? 30 мес.). Остаточная стоимость фрезерного станка на момент продажи в налоговом учете составила 94 595 руб. (500 000 руб. – 405 405 руб.), а в бухгалтерском учете — 103 403 руб. (см. пример 2).

Поскольку при продаже фрезерного станка сумма расходов в бухучете оказалась больше, чем в налоговом учете, возникла постоянная разница в размере 8808 руб. (103 403 руб. – 94 595 руб.). На основании этой разницы в бухгалтерском учете было сформировано постоянное налоговое обязательство:

дебет 99 кредит 68 субсчет «расчеты по налогу на прибыль»
— 2113,92 руб. (8808 руб. ? 24%) — отражена сумма постоянного налогового обязательства.

Налог на имущество организаций

При расчете налога на имущество организаций необходимы данные по остаточной стоимости основных средств, сформированной по правилам ведения бухучета (п. 1 ст. 375 НК РФ). При этом среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на первое число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу. Так установлено в пункте 4 статьи 376 НК РФ.

Таким образом, с 2008 года в налоговую базу входят данные о балансовой стоимости имущества не на 1 января года, следующего за налоговым периодом, а на последнее число календарного года, являющегося налоговым периодом, то есть 31 декабря. Но в такой редакции названная норма действует лишь с 1 января 2008 года. До этого при расчете среднегодовой стоимости имущества следовало учитывать данные не на последнее число налогового периода, а на 1 января года, следующего за истекшим налоговым периодом. То есть, к примеру, рассчитывая среднегодовую стоимость имущества за 2007 год, следовало учесть переоценку, проведенную на начало 2008 года

форма № 3

Показатель по строке 040 графы 4 отчета об изменениях капитала за 2009 год (форма № 3) равен показателю по строке 420 графы 4 бухгалтерского баланса за 2008 год (форма № 1)

налоговую базу

При расчете налоговой базы по налогу на имущество за 2008 год результаты переоценки на 1 января 2009 года не учитываются

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Покупали ли вы б.у. активы?

  • Да 55.56%
  • Нет 44.44%
результаты

Рассылка



© 2011–2016 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль