Контролируемая задолженность: советы Минфина

72
В предыдущем номере мы рассказали, как способы финансирования дочерних компаний влияют на расчет налоговой базы по налогу на прибыль у получателей и инвесторов. Продолжим тему и проанализируем, как применять на практике разъяснения Минфина России по данной проблеме.

Минфин России неоднократно разъяснял, как применять специальные нормы Налогового кодекса о налогообложении процентов по контролируемой задолженности. Об этом говорится, например, в письмах от 17.01.2008 № 03-03-06/1/9, от 23.01.2007 № 03-03-06/1/23, от 04.04.2007 № 03-03-06/1/212, от 25.06.2007 № 03-03-06/1/393, от 28.06.2007 № 03-03-06/1/434 и от 09.07.2007 № 03-03-06/1/473. Рассмотрим ситуации, когда проценты по контролируемой задолженности выплачиваются:

постоянному представительству иностранной организации; иностранной компании, не имеющей постоянного представительства в России; аффилированному лицу иностранной фирмы.

Анализируем ситуации 1 и 2

Компания АВС, Inc., зарегистрированная в США, осуществляет операции по инвестированию в российские компании, а также предоставляет займы российским фирмам группы АВС, Inc. У компании АВС, Inc. зарегистрировано представительство в Москве, которое ведет вспомогательную и подготовительную деятельность в пользу АВС, Inc. и обслуживает займы, выданные АВС, Inc. заемщикам. Каков порядок налогообложения процентных доходов американской компании, выплачиваемых российскими заемщиками?

Налогообложение доходов иностранной организации АВС, Inc., полученных из источников в Российской Федерации, зависит от характера ее деятельности в России, а также от того, приводит ли ее деятельность к образованию постоянного представительства согласно законодательству РФ о налогах и сборах и соответствующему международному соглашению об избежании двойного налогообложения.

В ситуации 1 , когда деятельность иностранной организации в России квалифицируется как приводящая к образованию постоянного представительства, в налоговой базе по налогу на прибыль такого представительства учитываются в том числе доходы от источников в РФ, указанные в пункте 1 статьи 309 Кодекса (включая процентный доход от долговых обязательств любого вида). Но при условии, что доходы относятся к постоянному представительству (п. 1 ст. 307 НК РФ). Причитающийся процентный доход полностью признается в налоговой базе постоянного представительства в составе внереализационных доходов и облагается по общей ставке 24%.

Если российской фирме — должнику представлено подтверждение, что выплачиваемые суммы процентов являются доходом постоянного представительства иностранной организации, налог с дохода у источника выплаты не удерживается (ст. 310 НК РФ).

При отсутствии подтверждения российская фирма как налоговый агент при выплате такого дохода удерживает налог по ставке 20%. Затем постоянное представительство при формировании налоговой базы учитывает полученный процентный доход. При перечислении процентного дохода налоговый агент удерживает налог с суммы процентов, превышающей предельный уровень, как с дивидендов и применяет налоговую ставку 15%. Постоянному представительству перечисляется доход за вычетом суммы налога (при наличии подтверждения).

В ситуации 2 , когда доходы не относятся к постоянному представительству, они облагаются налогом в соответствии со статьями 309 и 310 Кодекса у российского источника выплаты. Если займы предоставляет АВС, Inc., а не ее представительство в России, получаемые компанией процентные доходы квалифицируются исходя из подпункта 3 пункта 1 статьи 309 Кодекса как доходы от источников в РФ, не связанные с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство. Они облагаются налогом, удерживаемым у источника выплаты, по ставке 20%.

Положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными согласно пункту 2 статьи 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной компании, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается по ставке 15%.

Итак, в ситуации 2 у источника выплаты облагаются: процентный доход, выплачиваемый иностранной организации, по ставке 20% и избыточные проценты, приравниваемые к дивидендам, по ставке 15%. Налог с доходов, приравниваемых к дивидендам, исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей процентный доход иностранной компании, при каждой выплате доходов в валюте выплаты дохода и перечисляется в федеральный бюджет по правилам статьи 310 Кодекса.

Из статьи 269 НК РФ следует, что сумма предельных процентов, признаваемых расходом, пересчитывается в каждом последующем отчетном (налоговом) периоде. Налог с дохода иностранной фирмы, приравненный к выплате дивидендов и удержанный в предыдущем отчетном (налоговом) периоде при выплате процентного дохода, не пересчитывается. Ведь согласно статье 310 НК РФ налог удерживается с суммы выплачиваемого дохода при каждой его выплате. При удержании налога учитываются обстоятельства, сложившиеся на момент выплаты. Определение налоговой базы по доходам иностранных организаций от источников в РФ, облагаемым у источника выплаты, нарастающим итогом с начала года Налоговым кодексом не предусмотрено.

В ситуации 2 доходы в виде процентов и доходы, приравниваемые в целях налогообложения к дивидендам, облагаются у источника выплаты с учетом статей «Проценты» и «Дивиденды» договора между РФ и США от 17.06.92 об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, если компания АВС, Inc. представит налоговому агенту подтверждение постоянного местопребывания в США, предусмотренное в статье 312 Кодекса.

...ситуацию 3

Предположим, ЗАО «Альфа», признаваемое по законодательству РФ аффилированным лицом иностранной компании — резидента США, владеющей долей более 20% уставного (складочного) капитала названного акционерного общества, выдает займы организациям, являющимся дочерними или зависимыми по отношению к ней (далее — заемщики). Каков порядок налогообложения процентного дохода, полученного ЗАО «Альфа» от заемщиков?

Доходы в виде процентов по договорам займа в полной сумме учитываются ЗАО «Альфа» при исчислении налога на прибыль во внереализационных доходах, облагаемых по ставке 24%. Налогообложение у источника выплаты процентных доходов российских компаний по договорам займа с российскими фирмами главой 25 НК РФ не предусмотрено. Но при выплате процентного дохода в пользу ЗАО «Альфа» заемщики являются налоговыми агентами по доходу иностранной организации в виде избыточных процентов, приравниваемых в целях налогообложения к дивидендам. Налог с таких избыточных процентов удерживается заемщиками по ставке 15% в момент выплаты процентного дохода ЗАО «Альфа».

Положения вышеназванных статей «Проценты» и «Дивиденды» применяются к лицам, фактически имеющим право на проценты или дивиденды и являющимся налоговыми резидентами данного иностранного государства. Лицо, фактически имеющее право на получение процентного дохода по договорам займа с российскими фирмами, в данной ситуации — российское ЗАО «Альфа». Значит, налогообложение таких доходов не регулируется международным договором. Проценты по контролируемой задолженности, выплаченные заемщиками ЗАО «Альфа», учитываются у этих организаций в налоговом учете во внереализационных расходах с учетом статьи 269 Кодекса.

...и приходим к выводу

В рассмотренных ситуациях возникает эффект экономического двойного налогообложения процентного дохода, выплачиваемого иностранной компании. Это способ государственного регулирования и предотвращения использования метода тонкой капитализации для получения налоговых выгод. Данный способ направлен на создание экономически более привлекательных мотивов для инвестиций иностранными акционерами средств в уставный (складочный) капитал (фонд) российской организации, а не предоставления займов под высокие проценты.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Рассылка




© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль