«Упрощенка»-2008: новый порядок признания расходов

607
Как известно, новый налоговый период для бухгалтера начинается с изучения поправок, вступивших в силу с 1 января. Посмотрим, что изменится в 2008 году в учете расходов для налогоплательщиков, применяющих УСН.

Федеральным законом от 17.05.2007 № 85-ФЗ (далее — Закон № 85-ФЗ) внесены поправки в главу 26.2 НК РФ, которые вступают в силу с 1 января 2008 года. Часть из них уточняет порядок учета и признания расходов и распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года. Естественно, такие изменения представляют интерес для тех, кто выбрал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Как руководствоваться обновленными нормами Кодекса при исчислении налоговой базы за 2007 год? Об этом чуть позже, а сейчас поговорим о самых существенных нововведениях.

Перечень расходов

Для налогоплательщиков-«упрощенцев» уточнен и расширен перечень расходов, учитываемых при определении налоговой базы. Ведь перечень расходов, установленный в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, закрытый и не предполагает расширительного толкования.

Расходы по основным средствам

Теперь налогоплательщики смогут включать в состав расходов не только затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, но и расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение таких объектов. Дополнения внесены в пункт 1 статьи 346.16 НК РФ.

Обратите внимание: финансовое ведомство и ранее признавало право налогоплательщика, применяющего УСН, учитывать подобные расходы при исчислении налога (письмо от 20.10.2006 № 03-11-04/2/215). Сейчас соответствующие положения закреплены в Налоговом кодексе.

Порядок учета таких затрат аналогичен порядку учета затрат на приобретение, сооружение и изготовление основных средств: расходы, произведенные в период применения «упрощенки», признаются с момента ввода основных средств в эксплуатацию. В течение налогового периода расходы принимаются за отчетные периоды равными долями (п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Данные расходы включаются также в налоговую базу на последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм и учитываются только по основным средствам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности. Соответствующие дополнения внесены в подпункт 4 пункта 1 статьи 343.17 НК РФ.

Обратите внимание

Что такое достройка, реконструкция и техническое перевооружение
Расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств определяются с учетом положений пункта 2 статьи 257 НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ). Указанной нормой установлено, что в этих случаях первоначальная стоимость основных средств изменяется.

К работам по достройке, дооборудованию и модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Реконструкция — это переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей. Реконструкция осуществляется в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Пример 1

ООО «Альфа» применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы минус расходы. В январе — феврале 2008 года проведена реконструкция собственного строения. Работы по реконструкции завершены и оплачены 27 февраля 2008 года. Их стоимость составила 112 000 руб. Все подтверждающие документы имеются.

Организация может признавать расходы на реконструкцию в течение 2008 года равными долями по 28 000 руб. (112 000 руб. : 4) на последний день каждого отчетного периода (квартала, полугодия, 9 месяцев и года).

Ежеквартально 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2008 года налогоплательщик в графе 5 раздела I Книги учета доходов и расходов отражает по 28 000 руб.

Кроме того, необходимо заполнить раздел II Книги, в котором, в частности, и рассчитывается сумма расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы за каждый квартал налогового периода (графа 12) и за налоговый период (графа 13).

Говоря о переоборудовании основных средств, нельзя не сказать об их учете в составе амортизируемого имущества. Реконструкция (модернизация) может длиться долго. Естественно, во время таких работ основное средство не эксплуатируется. В пункте 3 статьи 256 НК РФ определено, что основные средства, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации более 12 месяцев, исключаются из состава амортизируемого имущества. А основными средствами для целей главы 26.2 НК РФ признается именно амортизируемое имущество. Об этом говорится в пункте 4 статьи 346.16 Налогового кодекса.

Значит, в отчетные (налоговые) периоды, когда по решению руководства основные средства находятся на длительной реконструкции и модернизации (свыше 12 месяцев), затраты на их приобретение (сооружение, изготовление) не уменьшают налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН. То есть налогоплательщики в соответствующем налоговом периоде (налоговых периодах) вправе отражать в расходах на приобретение (сооружение, изготовление) реконструируемых (модернизируемых) объектов только расходы, приходящиеся на кварталы фактической эксплуатации данных основных средств и рассчитанные на основании подпунктов 1 и 3 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ. Такие разъяснения приведены в письме ФНС России от 14.12.2006 № 02-6-10/233@.

Пример 2

ООО «Омега», применяющее УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, в январе 2007 года приобрело, оплатило и ввело в эксплуатацию строение стоимостью 1 600 000 руб. Документы на государственную регистрацию объекта недвижимости также поданы в январе 2007 года.

Приказом руководителя организации строение с июня 2007 года переведено на реконструкцию сроком на 14 месяцев (завершается 31 июля 2008 года). Расходы на реконструкцию составили 500 000 руб.

Согласно пункту 3 статьи 346.16 НК РФ расходы на приобретение основного средства учитываются в 2007 году равными долями по итогам каждого отчетного периода. Однако с II квартала 2007 года строение исключается из состава амортизируемого имущества, так как продолжительность реконструкции превышает 12 месяцев.

Организация может учесть расходы на приобретение строения только по итогам I квартала 2007 года в размере 400 000 руб. (1 600 000 руб. : 4). Оставшиеся затраты 1 200 000 руб. (1 600 000 руб. – 400 000 руб.), отражаемые в составе расходов в II—IV кварталах 2007 года, не учитываются в налоговой базе.

Расходы на реконструкцию следует учитывать в 2008 году равными долями по 250 000 руб. (500 000 руб. ? 2) по итогам III и IV кварталов.

Еще одно изменение — новая редакция пункта 3 статьи 346.16 НК РФ. Данная норма регламентирует порядок пересчета налоговой базы при реализации (передаче) основных средств. Речь идет о двух категориях объектов. Это приобретенные (сооруженные) основные средства, реализованные (переданные) до истечения 3 лет с момента учета расходов на их приобретение, сооружение и т. д., и приобретенные (сооруженные) основные средства и нематериальные активы со сроком полезного использования свыше 15 лет, если они реализованы (переданы) до истечения 10 лет. В отношении упомянутых объектов налогоплательщик за весь период пользования такими основными средствами с момента их учета в составе расходов на приобретение до даты их реализации (передачи) должен пересчитать налоговую базу исходя из положений главы 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени.

Теперь указанная норма дополнена и касается также расходов на дооборудование, достройку, модернизацию и т. д. Например, дооборудованное основное средство со сроком полезного использования до 15 лет реализовано до истечения 3 лет с момента учета таких затрат в составе расходов (а в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет — до истечения 10 лет). Согласно новой редакции пункта 3 статьи 346.16 НК РФ с момента учета расходов на приобретение основных средств и до даты реализации также следует пересчитать налоговую базу.

Пример 3

В декабре 2005 года ЗАО «Гамма», применяющее УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, приобрело и ввело в эксплуатацию металлообрабатывающий станок. Расходы на его приобретение 30 000 руб. учтены 31 декабря 2005 года (станок оплачен). Основное средство относится к третьей амортизационной группе (срок полезного использования — 5 лет). В декабре 2008 года организация модернизировала станок (все расходы по модернизации оплачены). Затраты в размере 9000 руб. учтены в налоговой базе 31 декабря 2008 года. В результате модернизации срок полезного использования не увеличился.

Предположим, в июне 2009 года станок будет реализован. В учетной политике организации предусмотрено, что в случае реализации основных средств до истечения срока, установленного в пункте 3 статьи 346.16 НК РФ, налоговая база пересчитывается с использованием линейного метода (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Так как расходы по модернизации учтены совсем недавно (прошло менее 3 лет), организация должна произвести перерасчет расходов именно с даты приобретения основного средства и до даты его реализации, то есть с декабря 2005 года по июнь 2009-го включительно, несмотря на то что расходы на приобретение были учтены более 3 лет назад. Перерасчет производится в июне 2009 года.

Сначала рассчитаем амортизацию по правилам главы 25 НК РФ с применением линейного метода.

В соответствии с пунктом 2 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию. То есть начислять амортизацию нужно с января 2006 года. Срок полезного использования — 60 месяцев (5 лет ? 12 мес.). Ежемесячная сумма амортизации до модернизации станка — 500 руб./мес. [30 000 руб. ? (1 ? 60 мес.)]. В таком размере ежемесячно учитываются расходы по основному средству с января 2006 года по декабрь 2008-го включительно (месяц, в котором завершена модернизация). В 2006, 2007 и 2008 годах учитывается по 6000 руб. (500 руб./мес. ? 12 мес.).

В случае модернизации первоначальная стоимость объекта основных средств изменяется (п. 2 ст. 257 НК РФ).

После реконструкции или модернизации остаточная стоимость объекта в целях исчисления налога на прибыль принимается равномерно путем начисления амортизации и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества

налогоплательщика по любым основаниям (п. 2 ст. 259 НК РФ). В данном случае станок был реализован.

Сумма амортизации по объекту основных средств исчисляется по норме амортизации, которая определяется из срока полезного использования объекта. Применение иных показателей при расчете нормы амортизации налоговым законодательством не предусмотрено.

Поскольку срок полезного использования не увеличился, для расчета амортизации сохраняется срок полезного использования, определенный при вводе в эксплуатацию, — 60 месяцев.

Первоначальная (восстановительная) стоимость после модернизации равна 39 000 руб. (30 000 руб. + 9000 руб.).

После модернизации ежемесячная сумма амортизации по объекту составит 650 руб./мес. [39 000 руб. ? (1 ? 60 мес.)]. В таком размере ежемесячно учитываются расходы начиная с января и по июнь 2009 года включительно (п. 2 ст. 259 НК РФ). В течение 6 месяцев в 2009 году можно будет учесть 3900 руб. (650 руб. ? 6 мес.).

За все рассматриваемые периоды налогоплательщик учел расходы, связанные с данным основным средством, в размере 39 000 руб. (30 000 руб. + 9000 руб.). Но в соответствии с положениями главы 25 НК РФ необходимо признать только 21 900 руб. (6000 руб. ? 3 + 3900 руб.). В результате перерасчета был недоначислен налог в размере 2565 руб. [(39 000 руб. – 21 900 руб.) ? 15%].

Налоговая база за 2005 год по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, занижена на 30 000 руб. Организации необходимо подать за этот период уточненную налоговую декларацию.

Налоговая база за 2006 и 2007 годы была завышена за каждый период на 6000 руб. Налогоплательщик вправе подать уточненные налоговые декларации (п. 1 ст. 81 НК РФ).

В 2008 году приняты расходы на модернизацию в размере 9000 руб. В соответствии с перерасчетом по правилам главы 25 НК РФ следовало признать 6000 руб. (налоговая база занижена на 3000 руб.). За этот налоговый период также надо подать уточненную налоговую декларацию.

Вместе с каждой уточненной налоговой декларацией представляется и бухгалтерская справка-расчет, в которой объясняются причины внесения изменений в ранее сданные декларации.

Исправления в разделы I и II Книги учета доходов и расходов в части расходов за налоговые (отчетные) периоды, предшествующие налоговому периоду, в котором основные средства были реализованы, не вносятся.

В разделе I Книги учета доходов и расходов на 2009 год отражаются суммы амортизации, начисленные за январь — июнь 2009 года. Кроме того, вносятся также изменения в раздел II за полугодие 2009 года. К Книге учета доходов и расходов за текущий налоговый период прилагается бухгалтерская справка-расчет, объясняющая сумму уменьшения расходов в разделе I и внесение изменений в раздел II (см. письмо ФНС России от 14.12.2006 № 02-6-10/233@).

Помимо этого необходимо уплатить в бюджет пени. Напомним, что пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (п. 3 ст. 75 НК РФ). Пени за каждый день

просрочки определяются в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка РФ (п. 4 ст. 75 НК РФ).

Иные расходы

К поправкам, уточняющим формулировки перечня расходов (п. 1 ст. 346.16 НК РФ), можно отнести следующие изменения:

  • в подпункте 7 слова «обязательное страхование» заменены словами «все виды обязательного страхования»;
  • в подпункт 22 добавлено, что суммы налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, не включаются в состав расходов. Аналогичные разъяснения давались и ранее (см., например, письмо Минфина России от 19.12.2006 № 03-11-04/2/281).

Кроме того, перечень дополнен двумя подпунктами. Теперь при исчислении налоговой базы налогоплательщик вправе учесть расходы на обслуживание контрольно-кассовой техники (подп. 35) и расходы по вывозу твердых бытовых отходов (подп. 36).

Минфин России и ранее разрешал включать в состав расходов затраты на обслуживание ККТ при исчислении налога при условии, что подобные затраты обоснованны и документально подтверждены (в частности, письмо от 17.05.2005 № 03-03-02-04/1/123). Оснований же для учета налогоплательщиком, применяющим УСН, расходов по оплате вывоза твердых бытовых отходов, по мнению финансового ведомства, не было (письмо от 09.04.2007 № 03-11-04/2/95).

Порядок признания расходов

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ расходы на приобретение сырья и материалов учитываются в том же порядке, что и прочие материальные расходы. Действующий порядок учета расходов на приобретение сырья и материалов не изменился. Такая поправка носит уточняющий характер.

Статья 346.17 НК РФ дополнена новым пунктом 4. В нем приведен порядок учета расходов при переходе с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения доходы минус расходы. Расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект налогообложения доходы, не учитываются при исчислении налоговой базы.

С какого периода действует Закон № 85-ФЗ

Итак, мы рассмотрели изменения, внесенные в статьи 346.16 «Порядок определения расходов» и 346.17 «Порядок признания доходов и расходов» НК РФ. Поправки вступают в силу с 1 января 2008 года и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года. Основание — статья 3 Закона № 85-ФЗ. Что это означает для налогоплательщика-«упрощенца»? В письме Минфина России от 14.08.2007 № 03-11-02/230 разъясняется, что такой налогоплательщик вправе учесть данные поправки при исчислении налога по итогам налогового периода 2007 года.

Пример 4

ЗАО «Омега» в августе 2007 года понесло расходы по вывозу твердых бытовых отходов в размере 10 000 руб. Эти затраты не учитывались при исчислении налоговой базы за III квартал, так как в действовавшей в 2007 году редакции пункта 1 статьи 346.16 НК РФ они не были предусмотрены.

С 1 января 2008 года вступают в силу изменения, которые распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года. Значит, руководствуясь Налоговым кодексом и разъяснениями Минфина России, названные расходы можно признать при исчислении налоговой базы за 2007 год. Они отражаются в Книге учета доходов и расходов на последний день налогового периода и в годовой налоговой декларации.

Кроме того, составляется бухгалтерская справка. В ней поясняется, почему подобные расходы включены в налоговую базу по итогам года, а не в том периоде, когда они были осуществлены (должна быть ссылка на статью 3 Закона № 85-ФЗ).

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Покупали ли вы б.у. активы?

  • Да 42.38%
  • Нет 57.62%
результаты

Рассылка



Вас заинтересует

© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль