Основные элементы налоговой учетной политики на 2005 год

2063
Выбор и закрепление элементов учетной политики — дело серьезное и ответственное. Ведь утвердив учетную политику, организация в течение как минимум одного года строго выполняет установленные правила исчисления и уплаты налогов. Как правильно сформировать учетную политику для целей налогообложения? Какие элементы следует отразить в учетной политике и на что обратить внимание при их формировании? На эти и другие вопросы вы найдете ответы в статье Об алгоритме создания учетной политики для целей налогообложения и ее структуре читайте на с. 52. — Примеч. ред.

Налог на прибыль организаций

Наибольшее количество элементов учетной политики для целей налогообложения содержится в главе 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. И это не случайно. Именно для исчисления налога на прибыль налогоплательщик должен выбрать и утвердить в учетной политике порядок ведения налогового учета, метод признания доходов и расходов, метод начисления амортизации и другие элементы (табл. 1).

Основные элементы

Одним из основных элементов учетной политики по налогу на прибыль организаций является порядок ведения налогового учета. Каких-либо жестких требований в отношении этого порядка Налоговым кодексом не установлено, поэтому налогоплательщик самостоятельно разрабатывает систему налогового учета хозяйственной деятельности.

В качестве регистров налогового учета организация может использовать регистры бухгалтерского учета, дополнив их необходимыми реквизитами, либо специально разработанные регистры налогового учета.

При использовании собственных регистров налогового учета налогоплательщик в качестве приложений к учетной политике утверждает:

  • формы регистров налогового учета;
  • порядок отражения в них данных первичных учетных документов.

При выборе форм регистров налогового учета необходимо учитывать одно обстоятельство: полностью совместить бухгалтерский и налоговый учет в большинстве случаев невозможно. Сказанное касается не только регистров, но и других элементов учетной политики.

Другой не менее важный элемент учетной политики — метод признания доходов и расходов. Именно этот элемент в значительной степени влияет на порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль.

В налоговом учете доходы и расходы определяются либо методом начисления, либо кассовым методом.

При методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. При кассовом методе датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

Таблица 1. Элементы учетной политики по налогу на прибыль
№ п/п Элементы учетной политики Варианты учетной политики Ссылка на НК РФ
1 2 3 4
1 Порядок ведения налогового учета Налогоплательщик самостоятельно устанавливает порядок ведения налогового учета. В частности, он решает:

— дополнять ли ему применяемые регистры бухгалтерского учета необходимыми реквизитами и формировать тем самым регистры налогового учета;

— вести ли самостоятельные регистры налогового учета.

В качестве приложений к учетной политике налогоплательщик устанавливает:

— формы регистров налогового учета;

— порядок отражения в них аналитических данных налогового учета и данных первичных учетных документов
Статьи 313 и 314
2 Метод (момент) признания доходов/расходов 1. Метод начисления.

2. Кассовый метод.

Метод выбирают только налогоплательщики, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) которых без учета НДС не превысила 1 000 000 руб. за каждый квартал в среднем за предыдущие четыре квартала
Пункт 3 статьи 248, пункт 5 статьи 252, статьи 271—273
3 Метод оценки сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг). Метод оценки покупных товаров 1. Метод оценки по стоимости единицы запасов (товара).

2. Метод оценки по средней стоимости.

3. Метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

4. Метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО)
Пункт 8 статьи 254. Пункт 1 статьи 268
4 Метод начисления амортизации 1. Линейный метод (к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую — десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов применяется только линейный метод начисления амортизации).

2. Нелинейный метод.

Рекомендуем не включать данный элемент в приказ об учетной политике, а закреплять его в приложении к учетной политике. При небольшом количестве амортизируемого имущества в учетной политике можно закрепить критерий, по которому имущество можно будет объединить в группы и использовать в отношении них линейный или нелинейный метод
Пункты 1 и 3 статьи 259
5 Применение специальных коэффициентов амортизации 1. Специальный коэффициент к основной норме амортизации, но не выше 2 (в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности).

2. Специальный коэффициент к основной норме амортизации, но не выше 3 (для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга).

Данные положения (пункты 1 и 2) не распространяются на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, если амортизация по ним начисляется нелинейным методом.

3. Специальный коэффициент к основной норме амортизации, но не выше 2 (вправе применять в отношении собственных основных средств налогоплательщики — сельскохозяйственные организации промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты).

4. Специальный коэффициент к основной норме амортизации, но не выше 3 (вправе начислять амортизацию на основные средства, которые являются предметом договора лизинга, заключенного до введения в действие главы 25 НК РФ, налогоплательщики, передавшие (получившие) это имущество).

Возможно также применение методов и норм, существовавших на момент передачи (получения) имущества.

5. Допускается начисление амортизации по нормам амортизации ниже установленных статьей 259 НК РФ по решению руководителя организации-налогоплательщика. Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода
Подпункты 7, 8 и 10 статьи 259
6 Норма амортизации по объектам основных средств, бывших в эксплуатации По основным средствам, бывшим в употреблении, норма амортизации может определяться с учетом срока эксплуатации имущества предыдущими собственниками. Этот срок налогоплательщик может определить самостоятельно с учетом требований техники безопасности и других факторов Пункт 12 статьи 259
7 Формирование резервов по сомнительным долгам Сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ Статья 266
8 Формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию Налогоплательщик самостоятельно определяет предельный размер отчислений в этот резерв Статья 267
9 Формирование резерва расходов на ремонт основных средств Нормативы отчислений налогоплательщик утверждает самостоятельно. Если в соответствии с графиком проведения капитального ремонта резерв формируется на финансирование ремонта в течение более чем одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не включается в состав доходов для целей налогообложения Статьи 260 и 324
10 Формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год Налогоплательщик вправе создавать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год в порядке, предусмотренном НК РФ (налогоплательщик обязан самостоятельно утвердить способ резервирования, предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в резерв, а также составить специальный расчет — смету) Статья 324.1
11 Метод списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг 1. По стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

2. По стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

3. По стоимости единицы
Пункт 9 статьи 280
12 Принципы и методы распределения дохода от реализации по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг) Налогоплательщик вправе самостоятельно установить принципы и методы распределения дохода:

1) равномерно;

2) пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете;

3) иной экономически обоснованный метод признания доходов
Пункт 2 статьи 271, статья 316
13 Критерии отнесения затрат к тем или иным группам расходов При наличии затрат, которые с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе отнести такие расходы.

Закрепление таких критериев в учетной политике позволит единожды разработать и применять впоследствии одни и те же правила ко всем подобным затратам
Пункт 4 статьи 252
14 Порядок исчисления налога и авансовых платежей Налогоплательщик вправе:

1) перейти на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли. При этом система уплаты авансовых платежей остается неизменной в течение налогового периода;

2) не переходить на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли
Пункт 2 статьи 286
15 Показатель, применяемый для определения доли прибыли, приходящейся на организацию и на каждое из ее обособленных подразделений Налогоплательщики, имеющие обособленные подразделения, вправе выбрать в качестве показателя, используемого для определения доли прибыли, приходящейся на каждое обособленное подразделение:

1) среднесписочную численность работников;

2) сумму расходов на оплату труда
Пункт 2 статьи 288

Однако право выбирать метод для целей исчисления налоговой базы предоставляется не всем налогоплательщикам, а только тем, у кого сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС в среднем за предыдущие четыре квартала не превысила 1 000 000 руб. за каждый квартал.

Закрепляя в учетной политике для целей налогообложения кассовый метод, налогоплательщик должен подумать о возможных последствиях применения данного метода. Так, если сумма выручки превысит предельно допустимый размер, налогоплательщик обязан с начала налогового периода, в котором допущено превышение, перейти на метод начисления. Об этом сказано в пункте 4 статьи 273 Налогового кодекса.

Налогоплательщики, у которых сумма выручки за квартал превышает 1 000 000 руб., а также банки должны применять только метод начисления.

Для определения размера материальных расходов налогоплательщик в учетной политике для целей налогообложения должен закрепить метод оценки сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), а для определения стоимости приобретения товаров — метод оценки покупных товаров при их реализации.

Методы оценки сырья и материалов закреплены в пункте 8 статьи 254 НК РФ, а методы оценки покупных товаров — в пункте 1 статьи 268 НК РФ. Налоговым кодексом предусмотрено четыре метода оценки:

  1. по стоимости единицы запасов (товара);
  2. по средней стоимости;
  3. по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
  4. по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Метод оценки по стоимости единицы запасов (единицы товара) обычно применяется для оценки товаров (сырья, материалов), которые имеют большую стоимость вследствие своей уникальности. Речь идет, в частности, о предметах искусства и дорогостоящем оборудовании.

При большом количестве используемых товаров (сырья, материалов) обычно применяется метод средней стоимости. Его применяют также в розничной торговле и при больших объемах продаж. Другие методы в таких случаях использовать нецелесообразно, так как это может значительно усложнить налоговый учет.

Если стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) неуклонно возрастает, имеет смысл применять метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Если стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) постоянно снижается, рекомендуется использовать метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

Следует учитывать, что налоговое законодательство только перечисляет возможные методы оценки, но не раскрывает их содержания. Поэтому правила расчета стоимости товаров (сырья, материалов) указанными методами устанавливаются в соответствии с нормами бухгалтерского учета.

При закреплении в учетной политике для целей налогообложения метода начисления амортизации необходимо обратить внимание на следующие особенности.

Метод начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества должен оставаться неизменным в течение всего периода начисления амортизации по данному объекту. При этом учетная политика организации для целей налогообложения может меняться каждый год.

Поэтому метод начисления амортизации к вновь приобретенному имуществу лучше закрепить в приложении к учетной политике.

При небольшом количестве амортизируемого имущества метод начисления амортизации целесообразно закрепить в учетной политике для целей налогообложения, определив критерий, по которому амортизируемое имущество можно будет объединить в группы и использовать в отношении них линейный или нелинейный метод.

Обратите внимание

К объектам, входящим в восьмую — десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода их в эксплуатацию применяется только линейный метод начисления амортизации.

При использовании линейного метода стоимость амортизируемого имущества погашается равномерно в течение всего срока его полезного использования. Нелинейный метод позволяет в первой половине срока полезного использования списать в расходы большую часть стоимости.

В приказе об утверждении учетной политики для целей налогообложения можно предусмотреть применение к основной норме амортизации специальных коэффициентов. Специальные повышающие коэффициенты применяются в отношении:

  1. амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, — в размере не выше 2;
  2. амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), — в размере не выше 3;
  3. собственных основных средств. Налогоплательщики — сельскохозяйственные организации промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты) вправе применять специальный коэффициент в размере не выше 2;
  4. основных средств, которые являются предметом договора лизинга, заключенного до введения в действие главы 25 НК РФ. Налогоплательщики, передавшие (получившие) это имущество, вправе применять специальный коэффициент не выше 3.

Если амортизация по основным средствам, указанным в перечисленных выше пунктах 1 и 2, начисляется нелинейным методом и эти основные средства относятся к первой, второй и третьей амортизационным группам, то специальные повышающие коэффициенты не применяются.

В пункте 9 статьи 259 НК РФ установлен специальный понижающий коэффициент 0,5 в отношении легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов (в том числе переданных (полученных) в лизинг), первоначальная стоимость которых более 300 000 и 400 000 руб. соответственно. Применение указанного коэффициента носит обязательный характер, и закреплять его в учетной политике для целей налогообложения не обязательно.

В Налоговом кодексе предусмотрена возможность применения пониженных норм амортизации (п. 10 ст. 259 НК РФ). Налогоплательщик, который решил воспользоваться такой возможностью, свое решение должен зафиксировать в учетной политике для целей налогообложения. Это удобно, поскольку использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода.

Организации при приобретении объектов основных средств, бывших в употреблении, вправе уменьшить срок их полезного использования на количество лет (месяцев) эксплуатации предыдущими собственниками. Такое право предоставлено налогоплательщику пунктом 12 статьи 259 НК РФ. Однако налогоплательщик может и самостоятельно определить срок полезного использования основного средства. Правда при условии, что срок фактического использования основного средства у предыдущих собственников равен сроку полезного использования по Классификации основных средств или превышает его. Сделанный выбор закрепляется в учетной политике организации.

Чтобы заранее запланированные расходы распределить в налоговом учете равномерно, налогоплательщик вправе создавать специальные резервы. Решения об их создании закрепляются в учетной политике для целей налогообложения.

Налогоплательщики могут формировать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном в статье 266 НК РФ. При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от суммы выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. Создавать резервы выгодно налогоплательщикам, у которых постоянно возникает дебиторская задолженность. Как правило, это организации, реализующие товары (работы, услуги) на условиях отсрочки платежа.

Налогоплательщики, реализующие товары (работы) по договорам, в которых предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока, вправе формировать резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ). Необходимость создания такого резерва обусловлена тем, что гарантийный ремонт (обслуживание), как правило, требуется ближе к окончанию гарантийного срока. Создав резерв, можно будет равномерно распределять в налоговом учете расходы по гарантийному ремонту. В таком случае резерв создается в отношении именно «гарантийных» товаров (работ).

Налогоплательщик определяет предельный размер отчислений в этот резерв по формуле (см. ниже).

Налогоплательщик, который менее трех лет реализует товары по договору, условием которого является проведение гарантийного ремонта данных товаров, должен учитывать выручку за фактический период такой реализации.

Формула. Расчет предельного размера отчислений в резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию
Предельный размер резерва = Сумма выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период : Выручка от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года x Фактические расходы налогоплательщика на гарантийный ремонт и обслуживание за предыдущие три года

Если продажа товаров (осуществление работ) по договору, предусматривающему их гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, прекращается, сумма ранее созданного и неиспользованного резерва включается в состав доходов налогоплательщика по окончании сроков действия договоров на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

При необходимости проведения планового ремонта основных средств налогоплательщик имеет право сформировать резерв расходов на ремонт основных средств (статьи 260 и 324 НК РФ). При этом предельный размер резерва не может превышать средней величины фактических расходов на ремонт, сложившейся за последние три года.

Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогостоящих видов капитального ремонта основных средств, предельный размер отчислений в резерв определяется в соответствии с графиком финансирования таких видов ремонта. При условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные виды ремонта не проводились.

Нормативы отчислений в этот резерв налогоплательщик утверждает в учетной политике для целей налогообложения. При этом он обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств исходя из периодичности проведения ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств и сметной стоимости указанного ремонта.

Организациям с большим штатом сотрудников целесообразно формировать резервы предстоящих расходов на оплату отпусков и на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам года (ст. 324.1 НК РФ). Обратите внимание: речь в данном случае идет о трех различных резервах, которые имеют одинаковый порядок создания.

Для создания таких резервов необходимо отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанные резервы. Для этого составляется специальный расчет (смета). В нем отражается расчет суммы ежемесячных отчислений в указанные резервы исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков (ежегодных вознаграждений) с учетом ЕСН.

Процент отчислений в резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков (на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год) к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.

В конце налогового периода налогоплательщик обязан проводить инвентаризацию резерва. Может случиться так, что при уточнении учетной политики на следующий налоговый период налогоплательщик посчитает нецелесообразным формирование резерва. В этом случае сумма остатка указанного резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором он был начислен, для целей налогообложения включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.

Налогоплательщики, реализующие либо иным образом передающие ценные бумаги, самостоятельно выбирают один из следующих методов списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг:

  • по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
  • по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО);
  • по стоимости единицы.

Выбранный метод закрепляется в принятой для целей налогообложения учетной политике. При выборе метода следует заранее оценить объем реализуемых ценных бумаг, их стоимость и возможные тенденции к изменению этой стоимости. Если объем реализуемых ценных бумаг сравнительно небольшой и они имеют различную стоимость, предпочтительным может быть метод списания по стоимости единицы. К эмиссионным ценным бумагам, как правило, применяют метод ЛИФО или ФИФО. Если стоимость реализуемых ценных бумаг постоянно возрастает, применяют метод ЛИФО, если снижается — метод ФИФО.

Отдельно в Налоговом кодексе выделены доходы, связанные с производством с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом (п. 2 ст. 271 и ст. 316). Такие доходы налогоплательщик распределяет самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам). Например, организация может распределять указанные доходы равномерно или пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете. Можно также установить иной экономически обоснованный метод признания доходов. Принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, закрепляются в учетной политике для целей налогообложения.

Обратите внимание: производства, длительность технологического цикла которых составляет более одного налогового периода, относятся к производствам с длительным технологическим циклом. Даже если длительность цикла всего два месяца (декабрь — январь), формально критерий «более одного налогового периода» считается выполненным и такое производство для целей налогообложения прибыли является производством с длительным технологическим циклом.

Дополнительные элементы

В Налоговом кодексе предусмотрены затраты, которые с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов (п. 4 ст. 252). В этом случае налогоплательщику предоставляется право решить это самостоятельно. Свое решение он закрепляет в учетной политике организации.

Сказанное распространяется и на определение некоторых доходов. Например, доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду) налогоплательщик может отнести как к доходам от реализации, так и к внереализационным доходам. Возможность выбора предусмотрена пунктом 4 статьи 250 НК РФ. Принимая решение, следует учитывать, что выбор налогоплательщика зависит от систематичности осуществления операций по передаче имущества в аренду. Если организация осуществляет такие операции на постоянной основе, доходы от этих операций относятся к доходам от реализации. Если операции носят разовый характер, доходы относятся к внереализационным. При этом понятие систематичности используется в значении, применяемом в пункте 3 статьи 120 НК РФ, то есть два и более в течение календарного года2.

Доход от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (в частности, от предоставления в пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности), также могут относиться как к доходам от реализации, так и к внереализационным доходам. Свой выбор налогоплательщик закрепляет в учетной политике.

Главой 25 НК РФ установлено несколько способов исчисления и уплаты налога на прибыль организаций. Порядок исчисления налога зависит от способа, зафиксированного в учетной политике.

Ежемесячные авансовые платежи можно уплачивать исходя из 1/3 суммы налога, подлежащей уплате за предыдущий квартал. При этом организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации не превышают в среднем 3 000 000 руб. за каждый квартал, бюджетные учреждения и некоторые другие категории налогоплательщиков уплачивают только квартальные авансовые платежи (п. 3 ст. 286 НК РФ).

Налогоплательщики вправе перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли. Для этого они должны уведомить о своем решении налоговый орган не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит переход на такую систему уплаты. То есть в 2005 году исчислять авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли могут только организации, выполнившие указанное требование Налогового кодекса. При этом система уплаты авансовых платежей устанавливается на весь налоговый период и остается неизменной в течение года.

Организации, в состав которых входят обособленные подразделения, должны установить в учетной политике показатель, применяемый для определения доли прибыли, приходящейся на организацию и каждое ее обособленное подразделение. Таким показателем может быть:

  • среднесписочная численность работников;
  • сумма расходов на оплату труда.

Налогоплательщики, осуществляющие специфические виды деятельности (банки, профессиональные участники рынка ценных бумаг и т. п.), вправе самостоятельно решать некоторые вопросы, касающиеся определения налоговой базы по налогу на прибыль. Например, порядок формирования налоговой базы по операциям с ценными бумагами, порядок формирования резервов под обесценение ценных бумаг и порядок квалификации операций с ценными бумагами. Сделанный выбор фиксируется в учетной политике для целей налогообложения.

Налог на добавленную стоимость

Глава 21 НК РФ содержит не так много элементов, которые должны быть закреплены в учетной политике для целей налогообложения. Рассмотрим их (табл. 2).

Основные элементы

Основным и единственным элементом, прямо отнесенным Налоговым кодексом к учетной политике для целей налогообложения, является момент определения налоговой базы. Налогоплательщики вправе утвердить в учетной политике для целей налогообложения один из двух вариантов:

  1. по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов. Таким моментом является день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);
  2. по мере поступления денежных средств — день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Учетная политика «по оплате» позволяет осуществлять налоговые платежи только по тем операциям, по которым уже поступили денежные средства. Этот вариант подходит организациям с ограниченными оборотными средствами. В то же время метод «по отгрузке» менее сложный. Он позволяет исключить ошибки, возникновение которых связано с необходимостью правильно определять дату оплаты. Несмотря на то что метод «по оплате» позволяет отсрочить налоговые платежи, наиболее распространенным считается метод «по отгрузке». Кроме того, метод «по отгрузке» целесообразно применять организациям розничной торговли, поскольку у них момент отгрузки и оплаты совпадает.

Если налогоплательщик не определит в своей учетной политике, какой метод он будет использовать, налоговая база определяется по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов. Такое правило установлено в пункте 12 статьи 167 НК РФ.

Дополнительная группа элементов

Помимо выбора момента определения налоговой базы глава 21 Кодекса содержит и другие нормы, позволяющие налогоплательщику сделать выбор между тем или иным вариантом. Например, организации, у которых за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности 1 000 000 руб., могут воспользоваться правом на освобождение от уплаты НДС. Таким образом, в учетной политике можно закрепить намерение воспользоваться этим правом.

Кроме того, организации, которые реализуют товары (работы, услуги), не подлежащие налогообложению согласно пункту 3 статьи 149 Кодекса, имеют право отказаться от льготного налогообложения таких операций. На первый взгляд отказ от льгот кажется противоестественным. Между тем в некоторых случаях выгоднее использовать именно этот вариант. Например, если налогоплательщик для осуществления деятельности приобретает в больших объемах товары (работы, услуги) с НДС, то реализация собственных товаров (работ, услуг) без НДС может быть менее выгодной с точки зрения налоговых последствий.

Таблица 2. Элементы учетной политики по НДС
№ п/п Элементы учетной политики Варианты учетной политики Ссылка на НК РФ
1 Момент определения налоговой базы по НДС 1. По мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов — день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг).

2. По мере поступления денежных средств — день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг)
Пункт 1 статьи 167
2 Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика 1. Освобождение от уплаты НДС.

2. Уплата НДС в общем порядке.

Выбор возможен при условии, что за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила в совокупности 1 000 000 руб.
Статья 145
3 Определение операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) 1. Организация пользуется правом освобождения от налогообложения операций, предусмотренных пунктом 3 статьи 149 НК РФ.

2. Организация отказывается от права освобождения от налогообложения операций, предусмотренных пунктом 3 статьи 149 НК РФ
Пункты 3 и 5 статьи 149
4 Порядок ведения раздельного учета При осуществлении облагаемых и необлагаемых операций налогоплательщик обязан вести их раздельный учет Пункт 4 статьи 149
5 Сроки представления декларации и уплаты налога в бюджет 1. Ежемесячная уплата налога.

2. Ежеквартальная уплата налога исходя из фактической реализации (передачи) товаров за истекший квартал.

Выбор возможен при условии, что ежемесячно в течение квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила 1 000 000 руб.
Пункт 6 статьи 174

Обратите внимание

Отказ от применения льгот согласно пункту 3 статьи 149 НК РФ не может иметь персонифицированный характер. То есть выбор налогоплательщика не зависит от того, кто является покупателем соответствующих товаров (работ, услуг).

В пункте 5 статьи 149 НК РФ содержится еще одно ограничение: налогоплательщик не может отказаться от льготного налогообложения операций на срок менее одного года.

Налоговый кодекс предписывает ведение раздельного учета операций, облагаемых и не облагаемых НДС (п. 4 ст. 149). Раздельный учет ведется и в отношении сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления облагаемых и освобожденных от налогообложения операций.

Необходимость ведения раздельного учета сумм НДС, уплаченных поставщикам, обусловлена различными правилами учета «входного» НДС при реализации предприятием товаров (работ, услуг), облагаемых и не облагаемых налогом.

Налоговый кодекс РФ не дает конкретных рекомендаций, как вести раздельный учет при исчислении НДС. Поэтому налогоплательщик самостоятельно утверждает в учетной политике методику ведения раздельного учета в соответствии с требованиями главы 21 НК РФ.

Согласно Налоговому кодексу налогоплательщик сам выбирает срок представления декларации и уплаты налога: ежемесячно или ежеквартально. Однако зафиксировать в учетной политике ежеквартальный срок уплаты НДС могут только организации, у которых ежемесячно в течение квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысила 1 000 000 руб. Остальные организации представляют декларации по НДС и уплачивают налог ежемесячно, поэтому в учетной политике указанный выбор они не закрепляют.

Акцизы

При наличии обособленных подразделений плательщики акцизов по операциям с нефтепродуктами, предусмотренным подпунктами 2—4 пункта 1 статьи 182 НК РФ, должны закрепить в учетной политике способ уплаты налога.

Такие налогоплательщики уплачивают налог по своему месту нахождения, а также по месту нахождения каждого обособленного подразделения (п. 4 ст. 204 НК РФ). Из этого правила есть одно исключение. Налогоплательщик, который осуществляет операции с нефтепродуктами, предусмотренные подпунктами 2—4 пункта 1 статьи 182 Кодекса, через обособленные подразделения, расположенные на территории одного субъекта Российской Федерации и на одной территории с головным подразделением, вправе выбрать один из двух вариантов:

  1. уплачивать налог по месту его нахождения, а также по месту нахождения каждого обособленного подразделения;
  2. уплачивать налог только по месту нахождения головного подразделения.

Выбранный вариант уплаты налога отражается в учетной политике организации.

При совершении операций с подакцизными товарами с использованием различных налоговых ставок Кодекс предписывает вести раздельный учет. Налогоплательщик вправе установить порядок его ведения самостоятельно в своей учетной политике. Если налогоплательщик не ведет раздельного учета, а это предусмотрено пунктом 2 статьи 190 Кодекса, определяется единая налоговая база по всем операциям реализации (передачи) подакцизных товаров.

Налог на добычу полезных ископаемых

Для плательщиков данного налога основным элементом учетной политики является метод определения количества добытого полезного ископаемого.

Метод определения количества добытого полезного ископаемого (пункты 1 и 2 статьи 339 НК РФ). Количество добытого полезного ископаемого определяется (в единицах массы или объема):

  • прямым методом, то есть с применением измерительных средств и устройств;
  • косвенным методом, то есть расчетным путем по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр минеральном сырье.

Выбранный метод применяется в течение всего периода осуществления деятельности по добыче полезного ископаемого. Скорректировать этот метод можно только при изменении применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

Приказ
об утверждении учетной политики Общества с ограниченной ответственностью «Сигма» для целей налогообложения

г. Москва
«27» декабря 2004 г.

Руководствуясь нормами Налогового кодекса РФ для правильного исчисления и своевременности уплаты в бюджет налогов,

ПРИКАЗЫВАЮ:

  1. Установить следующий порядок ведения налогового учета: регистрация и обобщение информации о совершаемых хозяйственных операциях, приводящих к возникновению доходов или расходов, учитываемых в определенном положениями Налогового кодекса РФ порядке, при исчислении налоговой базы текущего или будущих периодов осуществляются в регистрах налогового учета, формы которых приведены в приложении № 1 к настоящему приказу.
  2. В качестве момента определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость установить день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).
  3. Дату получения дохода (осуществления расхода) в целях исчисления налога на прибыль определять по методу начисления.
  4. При определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), применять метод оценки по средней стоимости.
  5. Применять линейный метод амортизации по объектам основных средств, перечисленным в приложении № 2 к настоящему приказу.
  6. Применять нелинейный метод амортизации по объектам основных средств, перечисленным в приложении № 3 к настоящему приказу.
  7. Применять линейный метод начисления амортизации по нематериальным активам, перечисленным в приложении № 4 к настоящему приказу.
  8. Применять нелинейный метод начисления амортизации по нематериальным активам, перечисленным в приложении № 5 к настоящему приказу.
  9. При реализации покупных товаров определять стоимость приобретения данных товаров методом оценки по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО).
  10. Резерв по сомнительным долгам, резерв расходов на ремонт основных средств и резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, резерв на выплату ежегодного вознаграждения по итогам работы за год и ежегодных вознаграждений за выслугу лет не создавать.
  11. В качестве показателя, используемого для определения доли прибыли на каждое обособленное подразделение, применять среднесписочную численность работников.
  12. Настоящая учетная политика является обязательной для всех обособленных подразделений.
  13. Настоящая учетная политика применяется для целей налогообложения с 1 января 2005 года.

Генеральный директор ООО «Сигма» Петров
/В.И. Петров/

Специальные налоговые режимы

Бывают случаи, когда учетную политику для целей налогообложения составляют организации, применяющие упрощенную систему налогообложения. Дело в том, что в главе 26.2 НК РФ содержатся ссылки на главу 25 Кодекса. Поэтому в учетной политике организации, перешедшей на УСН, должны также найти отражение необходимые элементы, содержащиеся в 25-й главе и используемые при применении упрощенной системы налогообложения. Например, следует закрепить метод оценки сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (работ, услуг).

Налогоплательщики, которые наряду с предпринимательской деятельностью, облагаемой ЕНВД, осуществляют иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой они уплачивают налоги в соответствии с общим режимом налогообложения. Об этом сказано в пункте 7 статьи 346.26 НК РФ.

Для надлежащего исполнения этой обязанности в учетной политике необходимо закрепить порядок ведения раздельного учета.

2: См. подпункт 2 пункта 4 Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 № БГ-3-02/729.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Покупали ли вы б.у. активы?

  • Да 42.38%
  • Нет 57.62%
результаты

Рассылка



© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль