Налог на прибыль: вопросы с издательского семинара

1087
В феврале текущего года журнал «Российский налоговый курьер» организовал очередной семинар, посвященный особенностям исчисления налога на прибыль. О том, как правильно сформировать налоговую базу и отчитаться по налогу на прибыль, рассказал Константин Викторович НОВОСЕЛОВ, советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса, канд. экон. наук, Управление администрирования налога на прибыль ФНС России.

Приобретение земли

Организация планирует купить у коммерческой фирмы здание вместе с правом на земельный участок, на котором оно расположено. Сможет ли она признать в налоговом учете расходы на приобретение права на земельный участок?

С 1 января 2007 года глава 25 Налогового кодекса дополнена новой статьей 264.1, на основании которой затраты на приобретение права на земельные участки уменьшают налогооблагаемую прибыль организации. Эти изменения были внесены Федеральным законом от 30.12.2006 № 268-ФЗ.

В пункте 1 статьи 264.1 Кодекса определено, что в расходы, учитываемые для целей налогообложения, включаются лишь затраты на приобретение земельных участков, которые находятся в государственной или муниципальной собственности. Фактически данная норма касается случаев первичного приобретения земли, когда стороной по договору является орган государственной власти или местного самоуправления. Это первое условие. В рассматриваемой ситуации оно не будет выполнено, поскольку договор организация планирует заключить с коммерческой фирмой.

Второе условие касается цели приобретения земельного участка. На выкупаемой земле должны быть расположены здания, строения, сооружения, или участок должен приобретаться для капитального строительства объектов основных средств. Таким образом, Налоговым кодексом предусмотрено строго целевое назначение приобретения земельных участков. Это принципиальный момент, потому что расходы на приобретение земли для использования в иных целях не уменьшают налогооблагаемую базу.



В рассматриваемой ситуации организация не сможет учесть в целях налогообложения расходы на приобретение права на земельный участок у коммерческой организации.

Кроме того, положения статьи 264.1 Налогового кодекса распространяются только на организации, которые заключают договоры на приобретение земельных участков в период с 1 января 2007 года по 31 декабря 2011-го.

В учетной политике для целей налогообложения организация зафиксировала, что признаваемые расходы на приобретение земельного участка ограничиваются 30% от налоговой базы предыдущего налогового периода. Как правильно рассчитать суммы учитываемых затрат?

Действительно, порядок признания расходов на приобретение прав на земельные участки, предусмотренный статьей 264.1 НК РФ, зависит от выбранного налогоплательщиком варианта их учета. Раньше второй вариант признания затрат для целей исчисления налога на прибыль (ограничение в размере 30% налоговой базы предыдущего налогового периода) в главе 25 НК РФ не применялся. Отдаленно он напоминает перенос убытков на будущее, однако принцип расчета совершенно иной.

При таком способе учета затрат они признаются расходами отчетного (налогового) периода в размере, не превышающем 30% от исчисленной налоговой базы предыдущего налогового периода. То есть сумма учитываемых расходов на покупку земли ставится в зависимость от финансовых результатов деятельности налогоплательщика за предыдущий год. Значит, теоретически возможна ситуация, когда все расходы могут быть списаны уже в I квартале текущего года, если затраты на приобретение земельных участков в 2007 году несоизмеримо меньше прибыли 2006 года. И наоборот, если в 2006 году организация получила убыток, то в следующем налоговом периоде, то есть в 2007 году, она не сможет учесть расходы на покупку земли.

Учтите: налоговая база за тот период, в котором совершена сделка по купле-продаже земли, определяется без учета суммы расходов на приобретение права на земельные участки. Естественно, это правило не будет применяться при расчете ограничения величины признаваемых расходов в текущем налоговом периоде. Ведь в прошлом году налогоплательщики не осуществляли расходов на покупку земли, признаваемых в налоговом учете.

Выбирая рассматриваемый способ учета расходов, обратите внимание еще на один важный момент. Он связан с возможными последствиями, которые появляются при продаже земли. Дело в том, что в пункте 5 статьи 264.1 НК РФ предусмотрен особый порядок учета убытка, возникшего при совершении такой сделки. В подпункте 3 пункта 5 этой же статьи определено, что убыток от реализации права на земельный участок включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, установленного для списания расходов, и фактического срока владения этим участком. Скорее всего речь здесь идет о разнице между этими сроками. Но четкой формулировки, из которой бы это следовало, в Налоговом кодексе нет.

Ситуация осложняется, если сумма признаваемых расходов зависит от налоговой базы организации. Ведь в данном случае срока признания расходов нет. Фактически признать убыток можно, только если организация списывала расходы равномерно в течение заранее установленного срока, но не менее пяти лет. При выборе другого варианта из норм статьи 264.1 Кодекса не следует возможность признать полученный убыток в целях налогообложения. Поэтому организациям нужно осторожно подходить к выбору порядка признания расходов на покупку земли. Скорее всего по данному вопросу должны появиться разъяснения.

Амортизационная премия

Организация, работающая по методу начисления, приобрела оборудование по договору с рассрочкой оплаты. Можно ли по такому основному средству применить амортизационную премию?

Определяющее значение имеет не сам факт рассрочки оплаты основного средства, а дата перехода права собственности на этот объект. Как сказано в статье 272 НК РФ, налогоплательщик, применяющий метод начисления, в налоговом учете признает расходы по мере их возникновения независимо от времени фактической выплаты денежных средств. Исключение составляет лишь очень узкий перечень затрат.

Таким образом, если организация стала собственником оборудования, ввела его в эксплуатацию и начала начислять амортизацию, она вправе рассчитать амортизационную премию в общем порядке и включить ее в состав косвенных расходов.

Расходы на НИОКР

В октябре прошлого года организация завершила научные исследования. Результаты этих исследований фактически начали использоваться в производстве в феврале 2007 года. По каким правилам следует признавать в налоговом учете данные затраты — текущего или прошлого года?

Расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки учитываются в порядке, предусмотренном статьей 262 НК РФ.

В эту статью Федеральным законом от 27.07.2006 № 144-ФЗ внесены изменения, согласно которым срок признания расходов на НИОКР сокращен до одного года. Причем это касается как исследований, результаты которых были внедрены в производство, так и разработок, не давших положительного результата. В такой редакции статья 262 Налогового кодекса действует с 1 января 2007 года. Напомним, что до этой даты расходы на НИОКР в зависимости от их результата признавались в 2006 году в течение двух и трех лет соответственно.

Расходы начинают списываться с месяца, следующего за месяцем, в котором были завершены исследования. Кроме того, обязательным условием для признания в налоговом учете затрат на НИОКР является факт использования этих исследований в производстве или при реализации товаров, выполнении работ, оказании услуг. Причем расходы учитываются по нормам 262-й статьи Налогового кодекса, действующим на дату начала признания затрат.

В данной ситуации исследования были внедрены в производство в феврале 2007 года. Значит, начиная с этого месяца расходы на проведение НИОКР уменьшают доходы организации ежемесячно по 1/12 от общей суммы затрат.

Расходы без дохода

У вновь созданной организации, применяющей метод начисления, пока отсутствует выручка от реализации товаров. Однако налогоплательщик выплачивает банку проценты по кредиту, который используется для подготовки производственного процесса. Минфин России в письме от 13.10.2006 № 03-03-04/1/691 разъяснил, что расходы в виде уплаченных банку процентов по кредиту налогоплательщик может учитывать для целей налогообложения прибыли только при получении доходов от ведения деятельности. Раньше позиция по этому вопросу была иной. Может ли данная организация признать проценты в налоговом учете на дату их начисления?

Общие требования признания расходов для целей налогообложения указаны в статье 252 НК РФ. Расходы должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и произведены для деятельности, направленной на получение дохода. Последнее условие в IV квартале прошлого года вызвало серьезную дискуссию. Поводом послужило указанное письмо Минфина России.

Напомню, что с момента вступления в силу 25-й главы Налогового кодекса уплаченные банку проценты признаются в составе внереализационных расходов налогоплательщика. При этом не важно, на что получен кредит — на покупку основного средства, на инвестиционные цели или для ведения текущей деятельности. Эта позиция в свое время высказывалась МНС России и Минфином России.

В декабре 2006 года финансовое ведомство выпустило новое письмо1, в котором фактически эта позиция была подтверждена. В письме указано, что порядок признания расходов не зависит от наличия или отсутствия у организации доходов при условии, что осуществляемая деятельность в целом направлена на получение доходов. Следовательно, расходы в целях налогообложения прибыли можно учесть и в том периоде, когда организация доходы не получает.

Не стоит забывать, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного или налогового периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены. Поэтому при отсутствии выручки у вновь созданной организации убыток в налоговом учете формируется только за счет косвенных расходов.

Оплата больничного

Руководство организации приняло решение оплачивать больничные листы сотрудников исходя из их фактического заработка. Как в этом случае правильно учесть расходы фирмы для целей налогообложения прибыли?

Ответ на вопрос зависит от порядка документального оформления таких выплат.

Допустим, обязанность работодателя выплачивать пособие по временной нетрудоспособности исходя из фактического заработка сотрудников прописана в трудовых и (или) коллективном договорах. Тогда эти выплаты квалифицируются как расходы на оплату труда и учитываются в соответствии со статьей 255 НК РФ. Этой позиции придерживается Минфин России.

При отсутствии такого условия в договорах у налогоплательщика не будет оснований для признания в налоговом учете подобных доплат. Ведь в 2007 году максимальный размер пособия, который установлен действующим законодательством, составляет 16 125 руб. за полный календарный месяц. Исходя из этой величины, работодатель и обязан оплатить сотруднику период болезни. Выплаты сверх этой суммы пособием по временной нетрудоспособности не являются. Поэтому в налоговом учете их можно признать, только если соответствующая обязанность организации предусмотрена в трудовых и (или) коллективном договорах.

Налоговая декларация

По данным налогового учета за 2006 год организация получила убыток. Деятельность налогоплательщика по итогам предыдущих налоговых периодов была прибыльной. Нужно ли в годовую декларацию включать приложение № 4 к листу 02?

В приложении № 4 к листу 02 не только рассчитывается сумма убытка, уменьшающего налоговую базу, но и отражается остаток убытка, не перенесенного на конец налогового периода. Получив убыток за 2006 год, организация должна отразить его величину в строках 160 и 180 приложения № 4 к листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций.

За 2006 год налогоплательщик отчитывается по форме декларации, утвержденной приказом ФНС России от 07.02.2006 № 24н2.

Налоговый убыток

Имеет ли право налогоплательщик уменьшить налоговую базу I квартала текущего года на сумму убытка, полученного за предыдущие налоговые периоды?

Действительно, с 1 января 2007 года возникает вопрос о праве налогоплательщика признавать убыток прошлых лет по итогам отчетных периодов. Причиной тому послужили поправки в статью 283 Налогового кодекса. Так, из пункта 2 этой статьи исключено ограничение по сумме признаваемого убытка. Теперь налогоплательщики могут всю сумму налогооблагаемой прибыли уменьшать на величину налогового убытка прошлых периодов.

Проблема заключается в том, что в исключенной норме содержалось единственное упоминание о возможности учета убытка по итогам отчетных периодов. В действующей редакции 283-й статьи Налогового кодекса указано, что сумму убытка, который получен за предыдущие годы, налогоплательщик имеет право перенести только на текущий налоговый период. Однако налоговый период, как мы помним, состоит из отчетных периодов.

Обратите внимание, что в форме декларации по налогу на прибыль, как и в порядке ее заполнения в отчетности 2007 года, с учетом изменений, внесенных приказом Минфина России от 09.01.2007 № 1н, по-прежнему сохранилась возможность переноса убытка по итогам отчетных периодов, включая заполнение приложения № 4 к листу 02 декларации по налогу на прибыль по итогам I квартала 2007 года.

Разъяснения по этому поводу, видимо, будут даны Минфином России.

Распределение расходов

Один вид деятельности организации — плательщика налога на прибыль переведен на уплату ЕНВД. Как в такой ситуации правильно распределить общехозяйственные расходы между осуществляемыми видами деятельности?

По этому вопросу Минфин России выпускал разъяснения с перерывом в один год. В первом письме3, датированном декабрем

2005 года, финансовое ведомство указало, что расходы, которые подлежат распределению между видами деятельности, облагаемыми в соответствии с разными системами налогообложения, учитываются нарастающим итогом с начала года.

Позже в письме от 14.12.2006 № 03-11-02/279 было разъяснено, что общехозяйственные расходы распределяются между различными видами деятельности ежемесячно исходя из показателей выручки и расходов за месяц. Нарастающий итог означает лишь суммирование этих показателей в целях исчисления налога на прибыль с начала налогового периода до отчетной даты.

Договор подряда

Сотрудник, работающий в строительной организации по трудовому договору, заключил с организацией договор подряда на выполнение проектных работ. Сможет ли налогоплательщик признать выплаты по такому договору в налоговом учете?

Прежде всего налогоплательщику следует доказать экономическую обоснованность таких затрат. Ведь если в строительной организации создан проектный отдел, соответствующие работы обязаны выполнять сотрудники этого отдела. Кроме того, проектирование не должно входить в перечень должностных обязанностей сотрудника, заключившего договор подряда. Иначе возникнет вопрос как о дублировании деятельности, осуществляемой по трудовому и гражданско-правовому договорам, так и об экономической целесообразности произведенных организацией расходов.

При соблюдении требований пункта 1 статьи 252 НК РФ расходы в виде выплаты по договору подряда надо включать в состав прочих расходов на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Минфин России по этому вопросу придерживается аналогичной позиции4, которая изложена в письме от 26.01.2007 № 03-04-06-02/11.

Доставка работников

Офис московской организации расположен далеко от станции метро. Поэтому в коллективном договоре организации предусмотрена обязанность работодателя доставлять сотрудников от ближайшей станции метро до офиса и обратно специальным транспортом. Можно ли такие расходы признать в налоговом учете?

Как указано в пункте 26 статьи 270 НК РФ, затраты на оплату проезда к месту работы транспортом общего пользования, специальными маршрутами или ведомственным транспортом не относятся к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль. Исключение составляют лишь случаи, когда необходимость перевозки сотрудников возникает в силу технологических особенностей производства и соответствующая обязанность работодателя предусмотрена трудовыми и (или) коллективными договорами.

На этом основании Минфином России в письме от 04.12.2006 № 03-03-05/21 разъяснено, что расходы по доставке сотрудников на работу в черте города не учитываются для целей налогообложения прибыли.

Капитальный ремонт

В офисе организации деревянные оконные рамы были заменены на пластиковые. Можно ли считать такие работы капитальным ремонтом или же они относятся к реконструкции здания?

Для целей налогообложения прибыли квалификация работ в качестве ремонтных или в виде реконструкции имеет принципиальное значение. Дело в том, что затраты на ремонт основных средств в налоговом учете включаются в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, когда они были осуществлены. Об этом говорится в статье 260 НК РФ. В свою очередь стоимость работ по достройке, модернизации и реконструкции основных средств увеличивает первоначальную стоимость объекта.

В пункте 2 статьи 257 Налогового кодекса предусмотрено следующее. К реконструкции относится переустройство объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и выполняемое в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. Таким образом, замену оконных рам в офисе нельзя считать реконструкцией здания.

В конце прошлого года Минфин России выпустил письмо5. В нем приведен перечень действующих до сих пор документов, которыми необходимо руководствоваться при определении терминов «капитальный ремонт» и «реконструкция». Среди них, например, постановление Госстроя СССР от 29.12.73 № 279, которым утверждено Положение о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений.

1: Речь идет о письме Минфина России от 08.12.2006 № 03-03-04/1/821. — Примеч. ред.

2: О том, как заполнить эту форму, читайте в статье «Заполняем декларацию по налогу на прибыль за 2006 год» // РНК, 2007, № 3. — Примеч. ред.

3: См. письмо Минфина России от 05.12.2005 № 03-11-02/76. — Примеч. ред.

4: Ранее финансовое ведомство придерживалось иного мнения, согласно которому выплаты по гражданско-правовым договорам не должны учитываться для целей налогообложения прибыли (см. письмо Минфина России от 23.11.2006 № 03-03-04/1/792). — Примеч. ред.

5: Речь идет о письме Минфина России от 23.11.2006 № 03-03-04/1/794. — Примеч. ред.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Рассылка




Вас заинтересует

© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль