Как правильно учесть расходы организации при сезонном характере производства

1993
[внимание] «Прямые и косвенные расходы в налоговом учете» В.К. СиниловРНК, 2005, № 18 В статье В.К. Синилова подробно описан порядок распределения расходов организации на прямые...

«Прямые и косвенные расходы в налоговом учете»

В.К. Синилов
РНК, 2005, № 18

В статье В.К. Синилова подробно описан порядок распределения расходов организации на прямые и косвенные. Существуют ли какие-то особенности для предприятий, осуществляющих виды работ, которые носят сезонный характер? В межсезонный период по данным видам работ возникают расходы (начисляется амортизация, а также зарплата работникам, занятым подготовительными работами и т. д.). Обязаны ли мы для целей налогового учета производить оценку остатков незавершенного производства? Или же, следуя разъяснениям ФНС России в письме от 27.09.2004 № 02-5-11/162@, по данным видам работ все затраты, понесенные в период, когда работы не осуществляются, можно включать в текущие расходы в месяце их возникновения?

Е.А. Кочетова, главный бухгалтер организации, занимающейся ремонтом дорог, г. Самара

Действительно, у предприятий, которые выполняют сезонные работы, существуют особенности налогового учета расходов, связанных с производством и реализацией. Некоторые из них, например, особенности начисления амортизации изложены в письме МНС России от 27.09.2004 № 02-5-11/162@. Позиция Минфина России по этому поводу представлена в письме от 06.05.2005 № 03-03-01-04/1/236. Но применять их могут не все.

Комментирует ситуацию с налоговым учетом расходов при сезонном характере деятельности эксперт нашего журнала Н.А. Ромахова.

Комментарий специалиста

Налогоплательщики, применяющие кассовый метод, доходы и расходы в налоговом учете признают в соответствии с нормами статьи 273 НК РФ. Расходами для таких организаций являются затраты после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ). У предприятий с сезонным характером выполнения работ, применяющих кассовый метод определения доходов и расходов, каких-либо особенностей в этом случае нет.

Вопросы, связанные с порядком признания расходов в налоговом учете на предприятиях с сезонным характером производства, возникают у налогоплательщиков, применяющих метод начисления. И причина заключается в том, что расходы при использовании этого метода подразделяются на прямые и косвенные (ст. 318 НК РФ).

Косвенные расходы, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода. Тот факт, что в определенный период времени при осуществлении деятельности, связанной с сезонным характером выполнения работ, у организации отсутствуют доходы, не влияет на правомерность признания в ее налоговом учете косвенных расходов.

Для целей налогообложения прибыли расходы рассматриваются в рамках осуществляемой организацией деятельности и их направленности на получение дохода. То есть расходы, которые не приводят к получению дохода, но необходимые для деятельности, результатом которой будет полученный доход, являются экономически обоснованными. Они признаются в составе расходов, уменьшающих доходы налогоплательщика. Такие разъяснения содержатся в названных выше письмах МНС России и Минфина России.

С прямыми расходами организации, выполняющей работы сезонного характера, ситуация намного сложнее.

С одной стороны, порядок распределения расходов на прямые и косвенные предусмотрен для всех организаций, применяющих метод начисления (статьи 318 и 319 НК РФ). Исключений для предприятий с сезонным характером работ в Кодексе нет.

С другой стороны, в упомянутом письме МНС России отмечается, что «в отношении осуществления деятельности с сезонным характером выполнения работ глава 25 НК РФ не основывается на принципе соответствия доходов и расходов». Однако это утверждение в полной мере относится лишь к расходам налогоплательщиков, использующих кассовый метод. Если же организация доходы и расходы определяет по методу начисления, данные разъяснения применимы лишь к косвенным расходам.

Таким образом, указанные письма лишь подтверждают, что затраты в виде начисленных сумм амортизации по оборудованию в период его простоя, вызванного сезонным характером выполнения работ, экономически обоснованны.

В свою очередь требование о распределении расходов организаций, в том числе и с сезонным характером производства, на прямые и косвенные осталось неизменным. Поэтому эта категория налогоплательщиков обязана учитывать прямые расходы по мере реализации работ, в стоимости которых они учтены, и производить оценку остатков НЗП.

Перечень прямых расходов содержится в пункте 1 статьи 318 НК РФ. В 2002—2004 годах в их состав включались:

  • материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ;
  • расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе выполнения работ, и ЕСН, начисленный на эти суммы;
  • суммы амортизации, начисленной по основным средствам, которые используются при выполнении работ.

До 1 января 2005 года перечень прямых расходов был строго регламентирован. Поэтому все затраты, перечисленные в статье 318 НК РФ, налогоплательщики обязаны были включать в состав прямых расходов.

В 2005 году Федеральным законом от 06.06.2005 № 58-ФЗ в статью 318 Кодекса внесены изменения, которые распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года. Теперь налогоплательщик самостоятельно утверждает в учетной политике для целей налогообложения состав прямых расходов.

По мнению налоговых органов, перечень затрат, которые организация отнесет к прямым расходам, должен быть обоснованным. При этом сезонный характер деятельности налогоплательщика налоговые органы не рассматривают в качестве достаточного основания для того, чтобы исключить из состава прямых расходов какой-либо элемент затрат. Определяющее значение в этом случае имеют особенности технологического процесса производства, выполнения работ, оказания услуг.

Таким образом, в 2005 году налогоплательщик, выполняющий сезонные работы, должен распределять на остатки НЗП как минимум сумму затрат, перечисленных в пункте 1 статьи 318 НК РФ.

Приведем пример распределения расходов организации на прямые и косвенные.

Пример

ООО «Автодор» занимается ремонтом дорог. Однако этот вид деятельности предприятие осуществляет в период с апреля по октябрь включительно. В оставшиеся месяцы года организация не имеет выручки от основного вида деятельности.

Предположим, что организация была создана в начале 2005 года и за период с апреля по декабрь 2005 года осуществила следующие расходы:

  • приобрела строительные материалы для ремонта дорог на сумму 850 000 руб.;
  • начислила зарплату сотрудникам организации, а также ЕСН и страховые взносы в ПФР в размере 550 000 руб., в том числе:
  • административно-управленческому персоналу — 190 000 руб.;
  • рабочим, непосредственно участвующим в выполнении ремонтных работ, за период с апреля по октябрь — 280 000 руб., в ноябре и декабре 2005 года — 80 000 руб.;
  • начислила амортизацию по амортизируемому имуществу в размере 350 000 руб., в том числе:
  • по офисному помещению — 200 000 руб.;
  • по строительной технике за период с апреля по октябрь — 115 000 руб., в оставшиеся два месяца года — 35 000 руб.;
  • осуществила другие виды расходов (аренда помещения, консультационные услуги) в сумме 160 000 руб.

На основании положений утвержденной учетной политики для целей налогообложения организация включает в состав прямых расходов следующие расходы:

  • стоимость строительных материалов, которые используются для выполнения ремонтных работ;
  • заработную плату сотрудников, выполняющих ремонтные работы, а также суммы ЕСН и страховых взносов в ПФР, начисленные на эти суммы;
  • суммы начисленной амортизации по строительной технике.

Указанные расходы ООО «Автодор» вправе признать в налоговом учете только по мере реализации выполненных работ, в стоимости которых они учтены.

Предположим, что за период с апреля по октябрь 2005 года при выполнении ремонтных работ было израсходовано материалов на сумму 760 000 руб. Причем в организации на конец 2005 года нет законченных, но не принятых заказчиком работ. Таким образом, вся сумма израсходованных материалов в размере 760 000 руб. должна быть учтена в составе расходов, связанных с производством и реализацией.

Помимо этого доходы организации, полученные в 2005 году, будут уменьшены на сумму амортизации, начисленной по строительной технике за период с апреля по октябрь 2005 года (115 000 руб.), а также на величину расходов на оплату труда рабочим за этот период (включая ЕСН и страховые взносы в ПФР) в размере 280 000 руб.

Строительные материалы на сумму 90 000 руб. приобретены в ноябре и декабре 2005 года. Работы в этот период года не проводились. Поэтому включать этот элемент прямых затрат в состав расходов 2005 года, уменьшающих доходы налогоплательщика, ООО «Автодор» не вправе. Эти затраты будут учтены в составе расходов организации уже в 2006 году по мере реализации работ, для выполнения которых они будут использованы.

Кроме того, налогоплательщик не включает в расходы текущего года прямые затраты в виде амортизации по строительной технике, начисленной за ноябрь и декабрь 2005 года (35 000 руб.), и суммы начисленной зарплаты рабочим за этот период (а также ЕСН и страховые взносы в ПФР) в размере 80 000 руб. Указанные величины будут учтены в том периоде, в котором организация будет получать выручку от выполнения ремонтных работ.

Все остальные расходы ООО «Автодор» являются косвенными. Налогоплательщик включит в их состав сумму начисленной амортизации по офисному помещению в размере 200 000 руб. К косвенным расходам будут отнесены расходы по оплате консультационных услуг и аренды помещения в сумме 160 000 руб.

В состав косвенных расходов налогоплательщик включит и сумму затрат на оплату труда административно-управленческого персонала (190 000 руб.).

В результате в 2005 году ООО «Автодор» должно включить в состав расходов, связанных с производством и реализацией, следующую сумму косвенных расходов:

200 000 руб. + 160 000 руб. + 190 000 руб. = 550 000 руб.

Публикация подготовлена при участии специалистов Управления налогообложения прибыли (дохода) ФНС России

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Покупали ли вы б.у. активы?

  • Да 42.21%
  • Нет 57.79%
результаты

Рассылка



© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль