Коммунальные платежи по арендованным помещениям

8735
Налоговый учет расходов по договорам аренды имущества вызывает у бухгалтеров много вопросов. Например, может ли арендатор, напрямую заключив договоры со снабжающими организациями, уменьшить налогооблагаемую прибыль на стоимость коммунальных услуг? Как быть, если все расчеты с коммунальными службами производит арендодатель, а арендатор лишь компенсирует ему эти затраты? Ответы на эти и другие вопросы вы найдете в статье.

Правовые основы арендных отношений

По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Это определено статьей 606 ГК РФ.

В аренду могут быть переданы земельные участки, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые в процессе использования не теряют своих натуральных свойств.

Договор аренды на срок более года (а если хотя бы одной из сторон договора является юридическое лицо — независимо от срока) заключается в письменной форме. Договор аренды недвижимого имущества, к которому относятся, в частности, здания, подлежит государственной регистрации. Об этом сказано в статье 609 ГК РФ.

В договоре аренды приводятся данные, которые позволяют однозначно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. Если эти данные отсутствуют, договор не считается заключенным.

Один из наиболее сложных вопросов, связанных с расчетами по договору аренды, — учет расходов на коммунальные услуги. Прежде всего это касается платы за потребляемую арендатором электрическую и тепловую энергию, а также воду. Сложности возникают из-за необходимости учитывать особенности договора энергоснабжения, предусмотренные статьями 539—548 ГК РФ.

В соответствии со статьей 545 Гражданского кодекса потребитель (абонент) может передавать принятую им энергию через присоединенную сеть другому лицу (субабоненту) за соответствующую плату. Для этого необходимо, чтобы были выполнены следующие условия:

  • получено согласие энергоснабжающей организации;
  • субабонент получает энергию посредством специального оборудования и подключен к энергосетям абонента.

Кроме названных, других ограничений для осуществления энергоснабжения субабонента Гражданский кодекс не устанавливает. Это позволяет субабоненту выбирать различные способы оформления правоотношений по получению энергии и ее последующей оплате.

Взаимоотношения арендатора и арендодателя по оплате коммунальных услуг

Существует несколько способов оплаты коммунальных услуг, связанных с содержанием арендованного помещения. Их может оплачивать:

  1. арендатор. При этом арендатор напрямую заключил отдельные договоры со снабжающими организациями;
  2. арендодатель. При этом сумма коммунальных расходов по договору аренды включается в состав арендной платы в качестве фиксированного платежа;
  3. арендодатель. При этом арендатор компенсирует арендодателю расходы на оплату коммунальных платежей в сумме фактических затрат.

Рассмотрим подробнее каждый из перечисленных способов.

Арендатор напрямую заключает договоры со снабжающими организациями

В этом случае арендатор заключает отдельные договоры: договор аренды помещения и договор с коммунальными службами на оплату коммунальных услуг.

Заключая отдельный договор с коммунальными службами, арендатор должен учитывать особенности, связанные прежде всего с энергоснабжением. В данном случае складывается следующая ситуация. Субабонент (арендатор), который получил доступ к электросети (теплосети) абонента (арендодателя), способен потреблять энергию самостоятельно. Это в свою очередь позволяет арендатору заключить соглашение об оплате потребляемой энергии по отдельному договору, так как он сам может провести необходимые расчеты с энергоснабжающей организацией.

Складывающаяся арбитражная практика по данному вопросу далеко не однозначна. Ряд арбитражных судов признает законность подобных действий субабонента, мотивируя это тем, что для целей возникновения правоотношений между арендатором-субабонентом и энергоснабжающей организацией неважно, посредством каких именно сетей — собственных или принадлежащих другим лицам арендатор-субабонент может потреблять отпускаемую электроэнергию (тепловую энергию). Подобные выводы приведены, в частности, в постановлениях ФАС Центрального округа от 13.11.2002 по делу № А35-1883/02С9 и ФАС Северо-Западного округа от 29.08.2003 по делу № А05-9978/02-263/24.

Однако согласно нормам Гражданского кодекса именно с абонентом, обладающим правом собственности на энергопринимающие устройства, у субабонента связано возникновение правоотношений в получении и потреблении энергии. Все договоренности между арендатором-субабонентом и энергоснабжающей организацией носят вторичный характер по сравнению с договоренностями арендодателя-абонента и энергоснабжающей организации. Следовательно, арендодатель-абонент, чтобы его права не были нарушены, должен одобрить способ взаиморасчетов между арендатором-субабонентом и энергоснабжающей организацией. Об этом говорится в постановлениях ФАС Поволжского округа от 31.10.2002 по делу № А12-1988/2002-18 и ФАС Центрального округа от 21.01.2003 по делу № А36-138/8-02.

В налоговом учете арендодателя доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду) учитываются в составе внереализационных доходов, если они не определяются налогоплательщиком как доходы от реализации (п. 4 ст. 250 НК РФ).

В налоговом учете арендатора сумма арендной платы включается в состав прочих расходов (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Арендатор вправе отнести к материальным расходам затраты на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии. Основание — подпункт 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Кроме того, к прочим расходам налогоплательщика относятся расходы на оплату услуг связи (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Пример 1

ООО «Магнит» (арендатор) и ООО «Вектор» (арендодатель) заключили договор аренды помещения. Сумма арендной платы по договору — 130 000 руб. в месяц. При этом арендатор с согласия арендодателя заключил также договоры с организациями, предоставляющими ему коммунальные услуги. Общая стоимость услуг по этим договорам — 15 000 руб. в месяц.

Кроме того, арендатор заключил договор с организацией связи. Стоимость ежемесячно предоставляемых услуг связи — 5000 руб. Стоимость всех услуг здесь и далее приведена без учета НДС.

Арендодатель отражает в налоговом учете всю сумму полученной арендной платы — 130 000 руб. в составе внереализационных доходов (п. 4 ст. 250 НК РФ).

Арендатор в налоговом учете ежемесячно отражает сумму арендной платы — 130 000 руб. в составе прочих расходов (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Кроме того, в составе прочих расходов арендатор ежемесячно отражает и затраты на услуги связи в сумме 5000 руб. (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ). А затраты по коммунальным услугам — 15 000 руб. включаются в состав материальных расходов (подп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Стоимость коммунальных услуг включена в арендную плату в размере фиксированного платежа

В данном случае арендатор не заключает отдельных договоров на оплату коммунальных услуг. При этом он компенсирует арендодателю стоимость потребленных им коммунальных услуг. Она включается в состав арендной платы, установленной соглашением сторон. Подобный вариант компенсации затрат арендодателя (абонента), обусловленных деятельностью арендатора (субабонента), прямо вытекает из правоотношений, сложившихся между контрагентами на основании договора аренды. Так, в соответствии с пунктом 2 статьи 616 ГК РФ арендатор обязан поддерживать арендованное имущество в исправном состоянии и нести расходы на его содержание, если иное не установлено законом или договором. При этом законодательство не устанавливает для арендатора обязанности оплачивать услуги коммунальных организаций и предприятий связи непосредственно этим организациям.

В данной ситуации арендодатель, который является абонентом по договору с коммунальными службами, вправе разрешить арендатору (субабоненту) пользоваться своими сетями и получать от него не только арендную плату, но и денежные суммы, компенсирующие затраты арендодателя на оплату потребленных арендатором коммунальных услуг в принадлежащем арендодателю помещении. При этом арендодатель (абонент) и арендатор (субабонент) должны выполнить все необходимые действия, чтобы получить согласие энергоснабжающей организации (коммунальных служб) на подключение арендатора к сетям арендодателя.

Обратите внимание: соглашение между арендодателем и арендатором устанавливает порядок участия арендатора в расходах за потребленную энергию и не может быть квалифицировано как договор электроснабжения. Дело в том, что арендодатель не отвечает признакам энергоснабжающей организации, поскольку получает электроэнергию в качестве абонента, а арендатор пользуется получаемой арендодателем энергией, арендуя помещение. Соглашения подобного рода являются лишь установлением особого порядка формирования стоимости аренды помещения, в состав которой включаются платежи за электроэнергию, потребленную арендатором (п. 22 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 № 66).

Однако, несмотря на удобство и достаточную распространенность в хозяйственной практике, конструкция взаимоотношений между арендодателем и арендатором, при которой оплата за потребленные коммунальные услуги включается в состав арендной платы, далеко небезупречна с правовой точки зрения. В соответствии со статьями 2 и 4 Федерального закона от 14.04.95 № 41-ФЗ «О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации» энергия, поставляемая коммерческими организациями независимо от организационно-правовых форм, подлежит государственному регулированию. Электрическая энергия должна поставляться потребителям исключительно по тарифам, утвержденным в установленном порядке. Если же рассматривать соглашения о порядке возмещения затрат арендодателя по оплате потребленной энергии как составную часть договора аренды, то следует признать, что цена потребляемой энергии может быть установлена произвольно (исходя из диспозитивной природы договора аренды). А это не соответствует требованиям законодательства Российской Федерации.

В налоговом учете арендодателя в составе внереализационных доходов признаются доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду), если указанные доходы не определяются им как доходы от реализации. Значит, единая сумма арендной платы вместе с включаемыми в нее платежами арендатора за коммунальные услуги признается доходом арендодателя. Основанием служит пункт 4 статьи 250 НК РФ.

В налоговом учете арендатора сумма арендной платы признается в составе прочих расходов в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Пример 2

ООО «Магнит» (арендатор) и ООО «Вектор» (арендодатель) заключили договор аренды помещения. Сумма арендной платы по договору — 130 000 руб. в месяц. Доходы от сдачи имущества в аренду для ООО «Вектор» являются внереализационными. В состав арендной платы включена сумма оплаты потребляемых арендатором коммунальных услуг и услуг связи — 20 000 руб. в месяц. Сумма оплаты коммунальных платежей определена соглашением сторон исходя из стоимости потребляемых коммунальных услуг и примерного объема их потребления.

В налоговом учете арендодателя ежемесячно отражается вся сумма полученной арендной платы — 130 000 руб. в составе внереализационных доходов (п. 4 ст. 250 НК РФ).

Арендатор в налоговом учете относит всю сумму арендной платы — 130 000 руб. к прочим расходам (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Арендатор отдельным платежом компенсирует арендодателю стоимость коммунальных услуг в сумме фактических затрат

Это ситуация, при которой сумма коммунальных платежей выделена отдельной строкой в договоре аренды. По договору арендодатель производит за арендатора расчеты с коммунальными службами, а арендатор компенсирует расходы, понесенные арендодателем.

Налоговый учет расходов на коммунальные платежи в данном случае выглядит так. Арендодатель учитывает в составе материальных расходов суммы, перечисляемые организациям, которые оказывают коммунальные услуги, в том числе и суммы, уплачиваемые за помещения, сдаваемые в аренду. Суммы, возмещенные арендодателю арендатором за потребленные им коммунальные услуги, учитываются у арендодателя в составе внереализационных доходов.

В свою очередь арендатор признает в составе расходов затраты, возмещенные арендодателю за фактически потребленные коммунальные услуги в той части, в которой они относятся к занимаемой арендатором площади помещений. Напомним, что подобные расходы должны отвечать требованиям статьи 252 НК РФ, то есть быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для деятельности, направленной на получение дохода.

Пример 3

ООО «Магнит» (арендатор) заключило договор аренды с ООО «Вектор» (арендодателем). Сумма арендной платы по договору — 130 000 руб. в месяц. ООО «Магнит» обязуется компенсировать арендодателю расходы по оплате коммунальных услуг в размере фактического потребления. По итогам месяца сумма платы арендодателя за фактически потребленные арендатором коммунальные услуги составила 25 000 руб.

Арендодатель в налоговом учете отражает сумму полученной арендной платы — 130 000 руб. в составе доходов от реализации, а компенсированные арендатором 25 000 руб. — в составе внереализационных доходов (п. 4 ст. 250 НК РФ).

Арендатор для целей налогового учета включает всю сумму, перечисленную арендодателю (арендная плата плюс компенсация за потребленные коммунальные услуги), — 155 000 руб. (130 000 руб. + 25 000 руб.) в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Следует отметить, что арендодатель отражает в составе расходов суммы, перечисляемые организациям, оказывающим коммунальные услуги и услуги связи, с учетом стоимости той части услуг, которые фактически потребил арендатор (25 000 руб.).

При любом варианте учета коммунальных платежей не следует забывать о требованиях статьи 252 НК РФ, а именно: все произведенные расходы должны быть обоснованы технологическим процессом потребителя. В случае перерасхода электрической и тепловой энергии, превышения норм потребления воды, не обусловленных технологическим процессом, произведенные затраты считаются экономически неоправданными.

Кроме того, организация-арендатор имеет право относить на расходы для целей налогообложения прибыли затраты по возмещению арендодателю коммунальных платежей (на основании ранее заключенного соглашения) только при наличии соответствующих первичных документов. Такими документами могут быть счета арендодателя, которые составлены на основании аналогичных документов, выставленных энерго-, тепло- и водоснабжающими организациями, а также предприятиями связи в отношении ресурсов, фактически используемых арендатором по субагентским договорам.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Покупали ли вы б.у. активы?

  • Да 25%
  • Нет 75%
результаты

Рассылка



© 2011–2016 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль