Основные средства собственного производства: не ошибитесь при оценке

1357
Некоторые предприятия используют в своей деятельности основные средства собственного производства. Первоначальная стоимость такого имущества определяется по особым правилам. Рассмотрим ключевые положения главы 25 НК РФ по данному вопросу и их применение на практике.

Для формирования стоимости амортизируемого имущества, изготовленного собственными силами (в том числе построенного хозспособом), необходимо учитывать в совокупности следующие нормы главы 25 НК РФ:

  • первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (п. 1 ст. 257 Кодекса);
  • при использовании налогоплательщиком объектов основных средств собственного производства их первоначальная стоимость определяется как стоимость готовой продукции, исчисленная на основании п. 2 ст. 319 НК РФ, увеличенная на сумму соответствующих акцизов для основных средств, являющихся подакцизными товарами (абз. 8 п. 1 ст. 257 Кодекса);
  • при определении налоговой базы не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества (ст. 270 НК РФ).

За год с небольшим, истекший с момента вступления в силу главы 25 НК РФ среди практических специалистов сформировался определенный подход относительно оценки основных средств, созданных самим предприятием. Он заключается в том, что при формировании их первоначальной стоимости за основу принимаются положения абз. 8 п. 1 ст. 257 НК РФ, в соответствии с которыми эта стоимость определяется как сумма прямых расходов, относящихся к изготовлению имущества.

Из анализа норм ст. 318 НК РФ, устанавливающих порядок определения прямых расходов, следует, что принимаются в расчет такие расходы, как:

  • оплата труда персонала, участвующего в производстве указанного актива, а также соответствующие суммы ЕСН;
  • материальные расходы в виде сырья и материалов, составляющих основу или являющихся необходимым компонентом при изготовлении имущества, а также расходы на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика;
  • амортизация основных средств, используемых при создании амортизируемого имущества.

При этом вопрос о классификации остальных расходов, связанных с производством данного вида имущества, остается неоднозначным. Известно, что к косвенным расходам относят (за исключением прямых) все иные расходы предприятия, кроме внереализационных (ст. 318 НК РФ). Попытка учесть прочие, так называемые «непрямые», расходы в качестве косвенных, например, при строительстве объекта недвижимости хозспособом, безусловно, повлечет налоговые риски. Это связано с тем, что в налоговом учете термин «косвенные расходы» обычно подразумевает отношение этих расходов к производству и реализации товаров (работ, услуг).

Поскольку иные затраты по созданию амортизируемого имущества в данном случае не являются производственными, рассматривать их в качестве косвенных нельзя. Таким образом, эта часть расходов в итоге просто теряется для налогового учета.

 

 

Пример

Предприятие строит объект недвижимости смешанным способом: ряд работ выполняется собственными силами, на другие привлекаются подрядчики. Объем работ, выполняемых подрядчиками, составляет 90% .

Действия налогоплательщика будут выглядеть следующим образом:

  1. определяются прямые расходы предприятия, относящиеся к объекту недвижимости;
  2. определяются иные расходы (кроме прямых и внереализационных), в том числе и стоимость услуг подрядчика, которые не являются косвенными и для целей налогообложения не могут быть учтены, так как не связаны с производством и реализацией.

В итоге «налоговая» стоимость основного средства составит менее 10% всех расходов по созданию амортизируемого имущества, а результатом такого алгоритма определения стоимости в налоговом учете будут потери расходов, относящихся к амортизируемому имуществу налогоплательщика, как минимум в размере 90%. Очевидно, что в данном случае такой подход является неверным.

 

 

Ключом для понимания механизма определения стоимости основных средств собственного производства служит норма п. 5 ст. 270 НК РФ. В частности, из этой нормы следует, что затраты, связанные с созданием амортизируемого имущества, не могут быть учтены как расход для целей исчисления налога на прибыль. Данная норма является приоритетной, поскольку устанавливает общий порядок в отношении расходов, связанных с амортизируемым имуществом.

Рассмотрим и другие положения главы 25 НК РФ по этому вопросу. В частности, п. 1 ст. 257 НК РФ предусматривает, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов (п. 3 ст. 257 НК РФ). Иными словами, для определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества необходимо учитывать все (за исключением внереализационных) расходы по его созданию, поскольку эти расходы в период их возникновения не принимаются в расчет налоговой базы.

Что касается нормы абз. 8 п. 1 ст. 257 НК РФ, которой предусмотрено, что при использовании налогоплательщиком объектов основных средств собственного производства их первоначальная стоимость определяется как стоимость готовой продукции, исчисленная в соответствии с п. 2 ст. 319 Кодекса, то эта формулировка относится только к ситуации, когда в качестве основных средств используется продукция, производство которой является одним из видов деятельности предприятия. При этом необходимо обратить внимание, что норма указывает налогоплательщику только способ оценки имущества.

В качестве примера можно привести производство промышленных станков. Стоимость станков собственного изготовления, которые будут эксплуатироваться впоследствии в цехе предприятия, изначально определяется по правилам оценки, установленным для готовой продукции. И в этом смысле никаких противоречий с другими правилами налогового учета не возникает.

Таким образом, налогоплательщик должен относительно оценки созданных на предприятии основных средств различать две ситуации.

1. При строительстве объекта недвижимости хозспособом все расходы налогоплательщика в течение отчетного (налогового) периода по созданию амортизируемого имущества, в том числе услуги подрядных организаций, формируют стоимость указанных объектов налогового учета и не подлежат учету для целей налогообложения в момент их возникновения. При этом в процессе создания имущества величина незавершенного производства в соответствии с правилами ст. 319 НК РФ не рассчитывается, поскольку положения этой статьи применимы только для случая производства товаров (работ, услуг).

Обратите внимание: если в отчетном периоде вводится в эксплуатацию объект недвижимости, строительство которого было начато еще до момента вступления в силу главы 25 НК РФ, первоначальная стоимость этого объекта также будет определяться по сумме всех фактических затрат, в том числе произведенных до 1 января 2002 года.

При создании нематериального актива, например в результате НИОКР, для его «налоговой» оценки применяют тот же механизм формирования первоначальной стоимости, что и при строительстве объекта хозспособом.

2. Совсем иной подход в определении стоимости должен быть в ситуации, когда собственная продукция предприятия используется для производственных или управленческих целей и при этом соответствует критериям, установленным для признания имущества основным средством. В этом случае первоначальной стоимостью будет только величина прямых расходов, определенных в соответствии с нормами ст. 319 НК РФ.

В заключение напомним, что положениями ст. 256 НК РФ установлено, что стоимость амортизируемого имущества учитывается в качестве расхода для целей налогового учета посредством начисления амортизации при условии, конечно, что данное имущество участвует в процессе производства и реализации продукции (работ, услуг).

На нашем сайте вы также можете прочитать все по теме первичка в статье: "Как организовать эффективную работу бухгалтерии".

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Какие премии вы платите:

  • годовую 40.53%
  • к юбилеям и праздникам 34.74%
  • за результаты работы 58.95%
  • некурящим и неболеющим 4.74%
  • за переход из других компаний 2.11%
  • бонусы руководителям 19.47%
  • другое 18.95%
результаты

Рассылка



© 2011–2016 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 9 371 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Российский налоговый курьер» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, приказов, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по налогам и взносам.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль