text
✫Нам 19 лет! Дарим подарки>>> | Подробности по ☎ 8 800 550-15-57
Российский налоговый курьер

Франчайзинг: налогообложение у франчайзи

  • 15 ноября 2003
  • 5617

В прошлом номере мы рассказали об одной из сторон договора франчайзинга, или коммерческой концессии, - о франчайзере. Пришла пора поговорить и о другой его стороне, франчайзи - организации, осуществляющей свою деятельность под известной торговой маркой компании-франчайзера.

Небольшая организация, открывая франшизу (см. врезку), может за сравнительно короткий срок наладить бизнес и получить прибыль. Таким образом, франчайзи получает ощутимые преимущества перед конкурентами. Это с одной стороны. С другой - использование чужого товарного знака, фирменного наименования и т. п. налагает большую ответственность.

Франчайзи обязан обеспечить соответствующие качество выпускаемой продукции и уровень обслуживания. Таковы условия договора франчайзинга1. Это значит, что он обязан неукоснительно соблюдать инструкции и указания франчайзера по использованию предоставленного комплекса исключительных прав. Они касаются в том числе внешнего и внутреннего оформления коммерческих помещений, используемых франчайзи в своей деятельности. Франчайзи должен оказывать покупателям (заказчикам) дополнительные услуги, на которые те могли бы рассчитывать, приобретая (заказывая) товар (работу, услугу) непосредственно у франчайзера. Кроме того, франчайзи должен проинформировать покупателей (заказчиков) наиболее очевидным для них способом о том, что он использует фирменное наименование, коммерческое обозначение, товарный знак или иное средство индивидуализации по договору франчайзинга. Об этом гласит статья 1032 ГК РФ.

Однако такой обширный перечень обязанностей ни в коем случае не должен смущать франчайзи, поскольку франчайзер, прежде чем позволит открыть франшизу, обязательно обучит его технологии ведения своего бизнеса. Причем стоимость такого обучения чаще всего включается в сумму вознаграждения франчайзера. Кроме того, владелец торговой марки выделит специальный персонал, который будет контролировать деятельность франчайзи и при необходимости указывать на недочеты. Работу персонала оплачивает франчайзер.

Единственное, чего он не сделает, - не расскажет, какие налоговые последствия ожидают франчайзи, когда тот заключит договор франчайзинга и откроет франшизу.

Налог на прибыль организаций

Налоговым законодательством не предусмотрены особенности налогообложения доходов, полученных франчайзи от осуществления предпринимательской деятельности под вывеской франчайзера. Таким образом, они облагаются налогом на прибыль организаций в обычном порядке. Его рассматривать не будем. А вот порядок определения расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, напротив, рассмотрим обязательно.

Но прежде вспомним, что любые расходы могут быть признаны для целей налогообложения прибыли, если они (п. 1 ст. 252 НК РФ):

  • обоснованны, то есть экономически оправданны, и их оценка выражена в денежной форме;
  • подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации;
  • произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Иными словами, если расходы, произведенные франчайзи, не отвечают перечисленным критериям, уменьшить налогооблагаемый доход на их сумму нельзя.

Какие же расходы обычно возникают в деятельности франчайзи?

Расходы на государственную регистрацию договора франчайзинга. В соответствии со статьей 1028 Гражданского кодекса договор франчайзинга подлежит государственной регистрации, а в определенных случаях - и регистрации в Роспатенте. В договоре может быть предусмотрено, что расходы на регистрацию договора в Роспатенте2 несет франчайзи.

Такие расходы включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией. Об этом сказано в подпункте 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ3.

Кстати

Словарь
Франчайзер - организация, продающая за вознаграждение право пользоваться своей торговой маркой по договору франчайзинга.

Франчайзи - организация, купившая право пользоваться чужой торговой маркой по договору франчайзинга. Независим от франчайзера.

Франшиза - предприятие, создаваемое франчайзи для осуществления деятельности под торговой маркой франчайзера.

Паушальный платеж - первоначальный единовременный платеж франчайзеру; выкуп права пользования его торговой маркой.

Роялти - периодические отчисления франчайзеру, выплачиваемые в течение всего срока действия договора франчайзинга и устанавливаемые в фиксированной сумме либо в процентах от дохода франчайзи.

Расходы на вознаграждение франчайзера. Франчайзи получает в пользование комплекс исключительных прав за определенное вознаграждение, причитающееся их владельцу. Условиями договора франчайзинга может быть предусмотрена выплата вознаграждения, например, в форме паушального платежа или в форме роялти. Возможна и комбинированная форма: паушальный платеж после заключения договора плюс периодические платежи (ежемесячные или ежеквартальные) в течение срока его действия.

Вознаграждение в форме роялти может быть определено либо как ежемесячная (ежеквартальная) фиксированная сумма, либо как расчетная величина, зависимая от критериев, установленных сторонами. Например, в процентах от выручки продукции, реализованной франчайзи в рамках договора франчайзинга.

Суммы паушального платежа и роялти, выплачиваемые владельцу торговой марки, франчайзи учитывает в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Подпункт 37 пункта 1 статьи 264 НК РФ гласит: «…периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности)» учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

Иногда вознаграждение устанавливается в виде наценки на оптовую цену товара. То есть франчайзер периодически реализует франчайзи товары, которые тот будет использовать в своей деятельности, по ценам, превышающим цену закупки у поставщика. Сумма превышения и составляет вознаграждение франчайзера. Расходы на выплату вознаграждения в виде наценки на оптовую цену товара в целях налогообложения не рассматриваются отдельно. В данном случае имеет значение вся сумма, уплаченная франчайзеру за переданные франчайзи товары. О том, в состав каких расходов включается данная сумма, читайте ниже.

Расходы на оплату обучения франчайзи ведению бизнеса. Как было отмечено, франчайзер должен обучить франчайзи технологии своей работы. Ведь покупатели не должны усомниться в подлинности товаров, работ или услуг, производимых франчайзи.

Как правило, плата за обучение покрывается за счет паушального платежа. Но иногда она выделяется в договоре отдельной строкой и вносится отдельно. В этом случае затраты франчайзи по оплате обучения полностью включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией. Основанием служит подпункт 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Расходы в виде покупной стоимости товаров, приобретаемых у франчайзера. Если франчайзи перепродает эти товары в рамках своей деятельности, расходы в виде их покупной стоимости включаются в состав расходов, связанных с реализацией. Порядок их признания определяется статьями 268 и 320 Кодекса.

Если же франчайзи закупает сырье, материалы, полуфабрикаты, которые затем использует в производстве, затраты на их приобретение относятся к материальным расходам согласно статье 254 НК РФ.

Расходы на рекламу. Как правило, производимую (перепродаваемую) франчайзи продукцию, выполняемые им работы или оказываемые услуги рекламирует франчайзер. Это и понятно. Ведь он, прежде всего, рекламирует собственную торговую марку. В этом случае сумма роялти включает в себя взнос в рекламный и маркетинговый бюджет франчайзера.

Но иногда рекламу своей продукции заказывают сами франчайзи. Тогда их налоговая база уменьшается на расходы на рекламу в порядке, определенном в пункте 4 статьи 264 НК РФ. Напомним, что расходы на виды рекламы, не перечисленные в данном пункте, нормируются. То есть в целях налогообложения прибыли их можно учесть только в сумме, не превышающей 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 Кодекса.

Остальные расходы франчайзи признает в обычном порядке. Так, как если бы он занимался обычной предпринимательской деятельностью.

Порядок признания расходов. Он зависит от выбранного франчайзи метода признания доходов и расходов. При кассовом методе затраты франчайзи всегда признаются после их фактической оплаты в порядке, установленном в статье 273 Кодекса.

Имейте в виду: при применении данного метода, хотя это и произойдет только после оплаты расходов, последние признаются полностью. При методе начисления ситуация иная. Расходы учитываются в том периоде, к которому они относятся исходя из условий сделки, независимо от времени фактической выплаты денежных средств с учетом требований статей 318-320 Налогового кодекса. Об этом гласит статья 272 НК РФ. То есть при осуществлении расходов период их учета (возникновения) определяется документом, в соответствии с которым они осуществлены. Кроме того, если по условиям договора получение дохода происходит в течение более чем одного отчетного периода и поэтапная сдача товаров (работ, услуг) не предусмотрена, расходы распределяются по принципу равномерности. Поэтому если договор франчайзинга заключен, например, сроком на пять лет, расходы на выплату паушального платежа учитываются ежемесячно в размере 1/60 или ежеквартально в размере 1/20 от полной суммы.

Сказанное не распространяется на роялти, поскольку оно выплачивается периодически. При методе начисления роялти признается полностью в том периоде, к которому относится.

Порядок признания затрат франчайзи расходами при таком методе приведен в таблице.

Таблица. Порядок признания франчайзером расходов при методе начисления
Вид расхода Дата признания расхода
Паушальный платеж Если в договоре не определен срок действия - дата расчетов в соответствии с условиями заключенного договора или дата предъявления франчайзи документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Если же срок действия определен, расходы признаются равномерно в течение этого срока на последний день месяца или квартала (п. 1 и пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Роялти Дата расчетов в соответствии с условиями заключенного договора или дата предъявления франчайзи документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Пошлины за регистрацию договора франчайзинга в Роспатенте Дата начисления пошлины. То есть данные расходы признаются в том периоде, в каком возникли основания для уплаты пошлины (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Плата франчайзеру за обучение методике ведения бизнеса, если она выделена отдельной строкой в договоре Дата расчетов в соответствии с условиями заключенного договора или дата предъявления франчайзи документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Покупная стоимость товара, приобретаемого франчайзи у франчайзера Расходы признаются в порядке, определенном в статьях 268 и 320НКРФ
Расходы на рекламу производимых (перепродаваемых) товаров, выполняемых работ, оказываемых услуг Дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления франчайзи документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)

Налог на добавленную стоимость

Вознаграждение франчайзера за предоставленные франчайзи права пользования средствами индивидуализации и иными объектами интеллектуальной собственности включает НДС. Это связано с тем, что деятельность франчайзера в целях исчисления этого налога квалифицируется как оказание услуг4.

Иначе говоря, франчайзи должен иметь на руках счет-фактуру на сумму вознаграждения и соответствующую сумму НДС.

В пункте 1 статьи 171 НК РФ сказано, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, если (статьи 171-172 НК РФ):

  • товары (работы, услуги) приняты на учет;
  • НДС по товарам (работам, услугам) уплачен, факт уплаты подтвержден соответствующими документами;
  • имеется счет-фактура, выставленный поставщиком товаров (работ, услуг);
  • товары (работы, услуги) предназначены для использования в операциях, облагаемых НДС.

Все перечисленные условия должны быть выполнены. Тогда, уплатив франчайзеру паушальный платеж, франчайзи вправе вычесть весь НДС, приходящийся на сумму этого платежа. Если вознаграждение выплачивается в форме роялти, франчайзи имеет право на вычет НДС, приходящегося на сумму роялти, каждый раз после его уплаты.

Налоговый вычет со стоимости иных услуг (работ), приобретенных для осуществления деятельности в рамках договора франчайзинга, производится в общем порядке по правилам главы 21 Налогового кодекса. То же касается и порядка уплаты франчайзи НДС со стоимости реализуемых им товаров (работ, услуг).

Пример

В октябре 2003 года две организации заключили договор франчайзинга. Согласно договору с 1 ноября франчайзи получает в пользование комплекс исключительных прав на два года. Расходы на регистрацию договора в Роспатенте в октябре составили 8000 руб. Их несет франчайзер.

По условиям договора франчайзи выплачивает франчайзеру вознаграждение в виде:

  • паушального платежа в сумме 1 200 000 руб. (в том числе НДС - 200 000 руб.). В данную сумму входит оплата обучения франчайзи ведению бизнеса;
  • ежемесячных отчислений (роялти) в размере 8% от выручки, полученной франчайзи. Данная сумма включает сумму НДС.

Паушальный платеж был уплачен 5 ноября.

За реализованные в ноябре товары франчайзи получил 375 000 руб. (в том числе НДС - 62 500 руб.). Франчайзеру причитаются 30 000 руб. (в том числе НДС - 5000 руб.). Соответствующие документы были подписаны в декабре, после чего франчайзи перечислил сумму роялти.

Франчайзи в целях исчисления налога на прибыль применяет метод начисления, а в целях исчисления НДС - учетную политику «по оплате». НДС и авансовые платежи по налогу на прибыль он платит ежемесячно.

НДС. Уплаченный франчайзеру НДС в размере 200 000 руб. франчайзи может принять к вычету в ноябре. То есть на эту сумму будет уменьшена сумма начисленного на стоимость реализованных товаров НДС (62 500 руб.).

Уплаченный франчайзеру НДС - 5000 руб. можно будет принять к вычету в декабре.

Налог на прибыль. Сумма паушального платежа включается в расходы франчайзи в размере 1 000 000 руб. равномерно в течение двух лет начиная с ноября. То есть каждый месяц франчайзи признает расходом 41 667 руб. (1 000 000 руб. ? 24). Сумма НДС 200 000 руб. на основании пункта 1 статьи 170 Кодекса не включается в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль.

Сумма роялти (также без НДС) налогооблагаемую базу за ноябрь не уменьшает, так как данный расход был подтвержден документально лишь в декабре. Эта сумма будет признана расходом в декабре.

Налогооблагаемый доход франчайзи за ноябрь равен 312 500 руб. (375 000 руб. - 62 500 руб.).

Итак, налоговая база по налогу на прибыль в ноябре составит 270 833 руб. (312 500 руб. - 41 667 руб.).

Налогооблагаемая прибыль в декабре будет уменьшена на 66 667 руб. (41 667 руб. + 30 000 руб. - 5000 руб.).

Налог на имущество

Налогом на имущество предприятий облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика. Это установлено статьей 2 Закона РФ от 13.12.91 № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий».

Налоговая база по налогу на имущество предприятий определяется исходя из стоимости нематериальных активов, отражаемой в активе баланса по счету 04 «Нематериальные активы». Такой порядок установлен пунктом 4 инструкции Госналогслужбы России от 08.06.95 № 33 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий».

Еще раз подчеркнем, что по договору франчайзинга предоставляется лишь право использовать принадлежащие франчайзеру средства индивидуализации и иные объекты исключительных прав. Передачи (уступки) этих прав от франчайзера к франчайзи не происходит. Нематериальные активы, полученные в пользование, франчайзи учитывает на забалансовом счете в оценке, принятой в договоре. Об этом сказано в пункте 26 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000), утвержденного приказом Минфина России от 16.10.2000 № 91н. В рабочем плане счетов организации может быть предусмотрен забалансовый счет «Исключительные права, полученные в пользование по договору коммерческой концессии».

Таким образом, учитывая, что право на использование указанных объектов отражается франчайзи на забалансовом счете, стоимость полученных объектов в среднегодовую стоимость имущества для расчета налога не включается. Это первое.

Второе. Согласно пункту 4 указанной инструкции в налоговую базу включается сумма, отраженная в активе 97-го счета «Расходы будущих периодов». Значит, расходы в виде уплаченного франчайзеру паушального платежа будут облагаться налогом на имущество. Это объясняется следующим.

Если комплекс исключительных прав, полученных в пользование на определенный срок, оплачивается путем перечисления разового платежа, указанные затраты в бухгалтерском учете квалифицируются как расходы будущих периодов. Следовательно, они отражаются на соответствующем субсчете счета 97 и подлежат списанию в течение срока действия договора. Об этом гласит пункт 26 ПБУ 14/2000.

Налог на рекламу

Итак, иногда за рекламу франшизы отвечает франчайзи. В этом случае он является источником рекламной информации для производства, размещения и последующего распространения рекламы, то есть рекламодателем. Поэтому он обязан уплатить налог на рекламу.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 15 НК РФ данный налог относится к местным. А значит, порядок его уплаты определяется местными законами.

Например, согласно Закону г. Москвы от 21.11.2001 № 59 «О налоге на рекламу» налоговая база определяется как стоимость оказанных рекламодателю рекламных услуг (работ) либо расходов по самостоятельному выполнению работ, связанных с рекламой товаров (работ, услуг).

1: Подробнее о правовой природе договора франчайзинга читайте в статье «Франчайзинг: налогообложение у компании-франчайзера» // РНК, 2003, № 21. - Примеч. ред.

2: В настоящий момент пошлины за государственную регистрацию договора франчайзинга, осуществляемую в налоговом органе, не предусмотрены.

3: Патентные пошлины приравниваются к сборам. Подробнее об этом читайте в статье «Франчайзинг: налогообложение у компании-франчайзи» // РНК, 2003, № 21. - Примеч. ред.

4: Подробнее об этом читайте в статье «Франчайзинг: налогообложение у компании-франчайзера» // РНК, 2003, № 21. - Примеч. ред.

Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Мы в соцсетях
Зарегистрируйтесь или войдите через соц.сети!

Чтобы обеспечить качество материалов и защитить авторские права редакции, многие статьи на нашем сайте находятся в закрытом доступе.

Предлагаем вам зарегистрироваться и продолжить чтение. Это займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Я тут впервые
Зарегистрируйтесь и продолжайте читать
Пожалуйста, зарегистрируйтесь на сайте и скачайте файл!

Чтобы обеспечить качество материалов и защитить авторские права редакции, многие статьи на нашем сайте находятся в закрытом доступе.

Предлагаем вам зарегистрироваться и продолжить чтение. Это займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Я тут впервые
и скачать файл
Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Посещая страницы сайта и предоставляя свои данные, вы позволяете нам предоставлять их сторонним партнерам. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.