На чьем балансе выгоднее учитывать предмет лизинга с точки зрения налога на имущество

2286
Лизинговое имущество может учитываться как на балансе лизингодателя, так и лизингополучателя. От выбора балансодержателя зависит, кто формирует его первоначальную стоимость и кто может его амортизировать. Такое право выбора позволяет сторонам экономить на налоге на имущество

Согласно статье 31 Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» предмет лизинга может учитываться на балансе лизингополучателя или лизингодателя по взаимному соглашению сторон. Компания, на балансе которой находится объект, формирует его первоначальную стоимость и начисляет амортизацию.

От того, на чьем балансе учитывается объект, зависит его первоначальная стоимость

В соответствии со статьей 375 НК РФ для расчета базы по налогу на имущество используются данные бухучета. Поэтому сумма налога зависит, в частности, от того, в каком размере будет сформирована первоначальная стоимость объекта.

Если предмет лизинга числится на балансе лизингодателя. Лизингодатель формирует первоначальную стоимость лизингового имущества в сумме всех документально подтвержденных расходов, связанных с его приобретением, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 8 ПБУ 6/01). В частности, учитываются суммы, связанные с доставкой объекта и с приведением его в состояние, пригодное для использования, таможенные пошлины и т. д.

Если предмет лизинга числится на балансе лизингополучателя. В этом случае в первоначальную стоимость лизингового имущества включаются все фактические затраты на его приобретение исходя из суммы лизинговых платежей. В них входит не только покупная стоимость имущества, но и возмещение иных затрат, а также вознаграждение лизингодателя.

Таким образом, если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, балансовая стоимость данного имущества будет выше. Обычно на 20—50% от первоначальной стоимости основного средства. Ведь в состав лизинговых платежей включается не только полная стоимость объекта, но и прочие инвестиционные затраты лизингодателя. Это ведет к завышению суммы налога на имущество по сравнению с вариантом, когда объект учитывается на балансе лизингодателя.

Амортизация объекта у лизингодателя и лизингополучателя начисляется по-разному

При амортизации лизингового имущества в бухгалтерском учете разрешено применять повышающий коэффициент, но не выше 3, только при одном способе амортизации — способе уменьшаемого остатка. Такое ограничение содержится в пункте 19 ПБУ 6/01 и пункте 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.10.03 № 91н).

В этом случае при расчете налога на имущество учитывается остаточная стоимость основных средств, которая определяется с использованием данного коэффициента. Об этом неоднократно напоминал Минфин России, в частности, в письмах от 26.04.10 № 03-05-05-01/09 и от 11.11.08 № 03-05-05-01/66. Использовать повышающие коэффициенты при других методах начисления амортизации в бухгалтерском учете, в том числе и линейном, ПБУ 6/01 не разрешает.

Отметим, в налоговом учете таких ограничений нет. Балансодержатель объекта может применять повышающий коэффициент амортизации к лизинговому имуществу и при линейном, и при нелинейном методе (п. 2 ст. 259.3 НК РФ).

Если предмет лизинга числится на балансе лизингодателя. Чтобы сблизить бухгалтерский и налоговый учет, а так же уменьшить базу по налогу на имущество, некоторые лизингополучатели поступали следующим образом. В налоговом учете компания применяла по лизинговому имуществу специальный коэффициент 3, а в бухучете устанавливала срок полезного использования объекта в три раза меньший, чем в налоговом учете (но, конечно, не менее 12 месяцев). Дело в том, что в бухгалтерском учете в отличие от налогового организации могут самостоятельно его определять при принятии объекта к учету (п. 20 ПБУ 6/01).

Однако в постановлении от 05.07.11 № 2346/11 Президиум ВАС РФ фактически запретил такой вариант оптимизации налога на имущество. В ходе судебного разбирательства лизингополучатель ссылался на то, что самостоятельно установил срок службы лизингового оборудования в бухгалтерском учете, руководствуясь пунктом 20 ПБУ 6/01 и исходя:

  • из ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
  • ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
  • нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).

В данном случае лизингополучатель посчитал, что таким ограничением является срок действия договора лизинга, и попытался убедить суд, что в момент постановки на учет лизингового оборудования он еще не мог знать, будут ли им выполнены все условия договора лизинга. А значит, перейдет к нему право собственности на лизинговое имущество или нет. То есть он не был уверен в возможности использовать данное оборудование после окончания договора лизинга. Это, по его мнению, позволяло установить срок службы объекта, равный сроку действия договора лизинга.

Данные доводы налогоплательщика не убедили суд. Президиум ВАС РФ посчитал, что база для расчета налога на имущество была занижена в результате излишне начисленной в бухгалтерском учете амортизации исходя из сокращенного срока полезного использования объекта.

Суд отметил, что для лизингополучателя, который учитывает лизинговое имущество на своем балансе, установление срока полезного использования исходя из срока действия договора лизинга неправомерно. Согласно условиям соглашения право собственности на объект после его окончания должно перейти к лизингополучателю. Предполагается, что он будет продолжать использовать оборудование в производственных целях и после этого момента. Ведь срок полезного использования — период времени, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Он не может быть установлен произвольно и определяется как в налоговом, так и в бухгалтерском учете в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1.

После принятия данного постановления Президиума ВАС РФ применять указанный метод экономии на налоге на имущество слишком рискованно.

Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя. У лизингодателя в отличие от его партнера есть возможность сократить срок полезного использования предмета лизинга и соответственно увеличить ежемесячную сумму амортизации в бухгалтерском учете. Ведь для лизингодателя, на балансе которого находится переданное имущество, вполне оправданно считать, что срок его полезного использования равен сроку лизинга. Особенно если договором предусмотрен перехода права собственности на лизинговое имущество к лизингополучателю по окончании срока договора. Поэтому, по мнению автора, собственник может с полным основанием пользоваться нормой пункта 20 ПБУ 6/01 и установить срок полезного использования с учетом указанных нормативно-правовых ограничений равным сроку действия договора лизинга.

Таким образом, при прочих равных условиях сумма налога на имущество у лизингодателя, которую он вправе включить в лизинговые платежи, может оказаться меньшей, чем у лизингополучателя, когда имущество числится на его балансе.



Пример

В декабре 2010 года ЗАО «Лизинговая компания» приобрело для ООО «Получатель» предмет лизинга — производственное оборудование (включено в четвертую амортизационную группу — срок полезного использования от 61 до 84 месяцев включительно). Его стоимость составила 100 000 руб. При этом дополнительные расходы лизингодателя (страховые платежи, доставка и др.) равны 20 000 руб. Общая сумма причитающихся к уплате лизинговых платежей за период договора (21 месяц) равна 145 000 руб. Для упрощения примера все суммы указаны без НДС. По окончании договора лизинга предусмотрена возможность выкупа имущества.

Допустим, у обеих сторон договора амортизация начисляется линейным методом. В случае когда лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, срок полезного использования оборудования равен 63 месяцам, а сумма ежемесячно начисляемой амортизации — 2302 руб. (145 000 руб. ÷ 63 мес.). В случае когда оно находится на балансе лизингодателя, срок полезного использования — 21 месяц (то есть равен сроку договора лизинга согласно пункту 20 ПБУ 6/01), а начисляемая амортизация — 5714 руб. (120 000 руб. ÷ 21 мес.).

Оборудование передано лизингополучателю в январе 2011 года и в этом же месяце введено им в эксплуатацию. Рассчитаем сумму амортизации и сумму налога на имущество за 2011 год при различных вариантах учета лизингового имущества (см. таблицу). Сумма налога на имущество исчисляется исходя из среднегодовой стоимости имущества и ставки налога 2,2%.

Из расчета видно, что если имущество числится на балансе лизингополучателя, то он должен заплатить налог на имущество на 890 руб. (2688 руб. – 1798 руб.) больше. Данная разница образовалась за счет большей первоначальной стоимости оборудования и большего срока полезного использования

Таблица. Расчет налога на имущество за 2011 год при разных вариантах учета руб.

Месяц

Учет на балансе лизингополучателя

Учет на балансе лизингодателя

Остаточная стоимость
на начало месяца

Сумма
амортизации

Налог на имущество

Остаточная стоимость
на начало месяца

Сумма
амортизации

Налог на имущество

Январь

0

0

Февраль

145 000

2302

120 000

5714

Март

142 698

2302

589

114 286

5714

471

Апрель

140 396

2302

108 572

5714

Май

138 094

2302

102 858

5714

Июнь

135 792

2302

656

97 144

5714

498

Июль

133 490

2302

91 430

5714

Август

131 188

2302

85 716

5714

Сентябрь

128 886

2302

673

80 002

5714

481

Октябрь

126 584

2302

74 288

5714

Ноябрь

124 282

2302

68 574

5714

Декабрь

121 980

2302

770

62 860

5714

348

Январь 2012 года

119 678

57 146

Итого

2688

1798

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией




    © 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

    Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
    специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

    Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ. Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62249 от 03.07.2015

    Политика обработки персональных данных 

    
    • Мы в соцсетях
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
    Здравствуйте!

    Журнал Российский налоговый курьер

    Вы на сайте для профессиональных бухгалтеров. Пожалуйста, зарегистрируйтесь!

    С уважением,
    Ирина Хорошилова,
    шеф-редактор сайта "Российский налоговый курьер"

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль
    Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль