• Главная страница
  • » Статьи
  • » В каких случаях налоговики требуют увеличить базу по НДС на суммы, полученные в рамках реализации товаров, работ, услуг

В каких случаях налоговики требуют увеличить базу по НДС на суммы, полученные в рамках реализации товаров, работ, услуг

624
Практика показывает, что чаще всего компании спорят с налоговиками об увеличении базы по НДС на сумму компенсации расходов исполнителя по договору, на величину финансовой помощи дочернему обществу, а также на сумму штрафных санкций по сделке

Вряде случаев компания обязана увеличить базу по НДС на дополнительные поступления (см. врезку «Бесспорно»). В частности, к ним относятся суммы, полученные покупателем или заказчиком в рамках реализации товаров, работ или услуг, финансовая помощь учредителей, средства, предназначенные для пополнения фондов специального назначения (п. 1 ст. 162 НК РФ).

При этом больше всего споров вызывает формулировка подпункта 2 указанной выше нормы, которая касается сумм, «иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)».

Из-за размытости норм статьи 162 НК РФ получаемые суммы нередко нельзя четко отнести к тому или иному виду выплат, увеличивающих базу по НДС (см. врезку «Спорно»). При проверке контролеры настаивают, что любые дополнительные суммы в рамках договора облагаются НДС.

Однако суды не так категоричны и при решении данного вопроса учитывают главное — связаны ли сопутствующие сделке выплаты с получением по ней дохода и оплатой реализованных товаров, работ, услуг или носят самостоятельный характер (см. врезку «Справка»).

Минфин России и суды соглашаются, что финансовая помощь учредителей не облагается НДС

Если компания получает финансовую помощь от учредителя, то, по мнению Минфина России, соответствующие денежные средства не связаны с реализацией товаров, работ или услуг. Следовательно, компания-получатель не увеличивает на них базу по НДС (письмо от 09.06.09 № 03-03-06/1/380). Аналогичные выводы сделало и УФНС России по г. Москве в письме от 08.07.05 № 19-11/48915.

В отношении сумм, полученных некоммерческой организацией от коммерческой компании на ведение уставной деятельности, Минфин России также указал, что они не связаны с оплатой реализованных товаров, работ или услуг, поэтому НДС не облагаются (письмо от 20.04.12 № 03-07-11/121).

Практика показывает, что даже в случае возникновения споров с налоговиками суды поддерживают компании. Например, ФАС Уральского округа в постановлении от 12.02.07 № Ф09-11778/06-С2 указал, что денежные средства, полученные филиалом головной организации, находящейся в другой стране, являются целевым финансированием, поэтому НДС не облагаются. Ведь такие суммы не соответствуют общему условию, при котором увеличивается налоговая база, — получены в счет увеличения доходов или иначе связаны с оплатой реализованных товаров, работ или услуг (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).

Налоговики настаивают, что обеспечительные депозиты, полученные в рамках договора реализации, в любом случае увеличивают базу по НДС

Если обеспечительный депозит по договору аренды был возвращен после расторжения договора, то такой платеж выступает в качестве гарантии исполнения обязательств арендатора и его уплата не связана с оплатой услуг, поэтому полученный депозит не включается в базу по НДС

Налогообложение обеспечительных платежей и залогов вызывает нередкие споры с налоговиками. Так, условие об обеспечительном платеже стороны зачастую прописывают в договоре аренды (как правило, это сумма арендной платы за один месяц). Суть такого платежа в том, что он удерживается при неуплате за аренду, при причинении ущерба имуществу и в иных ситуациях. Также обеспечительный платеж иногда засчитывается в счет оплаты последнего месяца аренды. По мнению Минфина России, во всех указанных случаях арендодатель включает полученную сумму платежа в базу по НДС. Ведь она связана с оплатой услуг, даже если договором прямо предусмотрено, что такой платеж не может рассматриваться как арендная плата (письма от 12.01.11 № 03-07-11/09 и от 21.09.09 № 03-07-11/238).

В постановлении от 24.03.11 № А12-16130/2010 ФАС Поволжского округа поддержал контролеров, указав, что полученный обеспечительный платеж по предварительному договору входит в цену передаваемой покупателю доли по основному договору. Значит, такой платеж наделен платежной функцией, обладает признаками аванса и увеличивает базу по НДС. К аналогичному выводу пришел ФАС Московского округа, отметив, что обеспечительный депозит засчитывается в счет арендной платы в будущем, а следовательно, обладает признаками как обеспечения обязательств, так и аванса (постановление от 19.01.11 № КА-А40/16964-10).

Бесспорно

Суммы полученного страхового возмещения не увеличивают базу по НДС

При получении возмещения от страховой компании, например, при гибели или повреждении имущества, а также в случае его хищения суммы такого возмещения не включаются в базу по НДС. Как отметил Минфин России в письмах от 18.03.11 № 03-07-11/61 и от 24.12.10 № 03-04-05/3-744, страховое возмещение не связано с оплатой за реализованные товары и поэтому не увеличивает базу по НДС

Спорно

Если спонсорская помощь носит безвозмездный характер, она не облагается НДС вне зависимости от того, как обозначена в соглашении

Одним из видов рекламы является спонсорская реклама, в рамках которой спонсор предоставляет денежные средства для организации спортивного, культурного или иного развлекательного мероприятия, а также создания теле- или радиопередачи (п. 9 и 10 ст. 3 Федерального закона от 13.03.06 № 38-ФЗ «О рекламе»).

В свою очередь обязательно упоминается информация о спонсоре. То есть отношения в рамках спонсорства носят возмездный характер.

В письме от 19.10.05 № ММ-6-03/886@ ФНС России отметила, что полученные от спонсора денежные средства компании необходимо включить в базу по НДС как средства, полученные за предстоящее оказание рекламных услуг.

Однако в арбитражной практике есть решение суда в пользу компании, не начислившей НДС на спонсорскую помощь.

Так, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в постановлении от 10.11.05 № А55-2057/2005-29 отметил, что, если помощь носит безвозмездный и бескорыстный характер, она не облагается НДС вне зависимости от того, как обозначена в соглашении (как спонсорская, благотворительная или финансовая)

Но есть и иная точка зрения. Так, ФАС Московского округа в постановлении от 14.10.11 № А40-151888/10-129-621 установил, что обеспечительный депозит по договору аренды был возвращен после расторжения договора. Следовательно, он выступает в качестве гарантии исполнения арендатором обязательств по договору и его уплата не связана с оплатой услуг. Поэтому сумма полученного депозита не включается в базу по НДС.

Таким образом, безопаснее в договоре прописать условие, позволяющее квалифицировать обеспечительный депозит не как часть оплаты по договору, а исключительно как обеспечение обязательств по смыслу главы 23 ГК РФ. То есть прописать его обязательный возврат плательщику.

По мнению большинства судов, проценты за пользование коммерческим кредитом — это плата за использование денег, а не за реализованное имущество

По общему правилу база по НДС увеличивается на сумму процентов, которые превышают ставку рефинансирования ЦБ РФ (подп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ):

— по векселям и облигациям, полученным в счет оплаты за реализованные товары, работы или услуги;
товарному кредиту.

Вместе с тем проценты по коммерческому кредиту в пункте 1 статьи 162 НК РФ прямо не поименованы.

Коммерческий кредит предоставляется, как правило, либо в форме аванса за поставляемые товары, либо в форме рассрочки или отсрочки платежа за уже реализованные товары, работы или услуги (ст. 823 ГК РФ). То есть коммерческий кредит имеет с обычным денежным займом одну общую особенность — проценты платятся за пользование денежными средствами. Поскольку операции по выдаче денежных займов НДС не облагаются (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ), то и полученные проценты по коммерческому кредиту не увеличивают налоговую базу. Но Минфин России считает иначе.

Так, по мнению финансового ведомства, коммерческий кредит предоставляется не по самостоятельному договору, а в рамках основного договора. Следовательно, полученные проценты связаны с оплатой товаров, работ, услуг (письма от 27.02.12 № 03-07-14/25от 29.12.11 № 03-07-11/356 и от 29.11.10 № 03-07-11/457). ФАС Дальневосточного округа в постановлении от 27.01.10 № Ф03-8066/2009 согласился с такой логикой.

По мнению Минфина России, возмещение командировочных расходов исполнителя по договору напрямую связано с оплатой его услуг и облагается НДС

Однако позже суд этого же округа высказал противоположное мнение. Так, в постановлении от 23.05.12 № Ф03-1854/2012арбитры указали, что проценты, взимаемые за пользование коммерческим кредитом, являются платой за пользование денежными средствами, а не платой за реализованное имущество. Соответственно проценты по коммерческому кредиту не включаются в базу по НДС. Аналогичная позиция содержится в постановлениях ФАС Северо-Западного от 27.01.12 № А26-4056/2011от 13.01.12 № А42-1693/2011 и Поволжского от 07.08.12 № А12-542/2012 округов.

Суммы возмещения транспортных, командировочных и иных расходов исполнителя не учитывать при исчислении НДС рискованно

По мнению Минфина России, возмещаемые исполнителю расходы, которые не включены в цену договора (командировочные, транспортные расходы, затраты на страхование), облагаются НДС (письмо от 15.08.12 № 03-07-11/300). Финансовое ведомство и ранее придерживалось данной позиции, отмечая, к примеру, что возмещение командировочных расходов исполнителя напрямую связано с оплатой его услуг (письмо Минфина России от 02.03.10 № 03-07-11/37).

Справка

Полученные субсидии в рамках программы по утилизации облагаются НДС по-разному

В рамках постановления Правительства РФ от 31.12.09 № 1194 был проведен эксперимент по стимулированию приобретения новых автомобилей в обмен на сдачу в утилизацию старого автотранспорта. Организации-автодилеры продавали автомобили со скидкой, а недополученные из-за предоставленной скидки доходы им возмещались из федерального бюджета путем перечисления субсидии.

Также компании-продавцы получали субсидии на компенсацию расходов, связанных с перевозкой сданных покупателями старых автомобилей до пунктов утилизации.

Несмотря на то что оба вида субсидий выплачивались в рамках единой программы, порядок их налогообложения различается:

— субсидии, направленные на возмещение неполученных доходов, облагаются НДС, поскольку они непосредственно связаны с оплатой реализованных по сниженным ценам автомобилей (письма Минфина России от 18.03.11 № 03-07-11/63 иот 04.06.10 № 03-07-11/240постановление ФАС Поволжского округа от 29.11.11 № А55-2319/2011);

— субсидии на компенсацию расходов по перевозке старого автотранспорта до пунктов утилизации не включаются в налоговую базу по НДС, ведь они напрямую не связаны с реализацией (письма Минфина России от 07.06.10 № 03-07-11/242 и от 04.06.10 № 03-07-11/240)

Суды же считают иначе. Так, в ряде постановлений указано, что если возмещение командировочных расходов осуществлено сверх цены работ по договору, то полученные суммы возмещения в базу по НДС не включаются (постановления ФАС Волго-Вятского от 19.02.07 № А17-1843/5-2006 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 14.06.07 № 6950/07) и Восточно-Сибирского от 10.03.06 № А33-20073/04-С6-Ф02-876/05-С1 округов).

ФАС Северо-Западного и Уральского округов в постановлениях от 26.05.10 № А66-7801/2009 и от 14.07.09 № Ф09-4806/09-С3 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 08.09.09 № ВАС-11613/09) соответственно указали, что возмещение транспортных расходов не признается объектом налогообложения, поскольку сам налогоплательщик непосредственно эти услуги не оказывает.

Существуют споры и о необходимости налогообложения возмещаемых расходов на страхование. Так, в письме от 17.10.08 № 19-11/97574 УФНС России по г. Москве отметило, что возмещение затрат по страхованию не связано с оплатой работ и соответственно не включается в базу по НДС. Однако в более поздних разъяснениях в отношении строительно-монтажных работ столичные налоговики высказали противоположную точку зрения. Свою позицию они обосновали тем, что возмещаемые расходы на страхование по общему правилу статьи 709 ГК РФ должны включаться в сметную стоимость работ (письмо УФНС России по г. Москве от 14.12.10 № 16-15/131546@).

Московские арбитры подтверждают, что на сумму возмещения упущенной выгоды, полученной от контрагента, компания вправе не начислять НДС

Однако такой подход является спорным. Ведь стороны по договору самостоятельно определяют стоимость товаров, работ или услуг. Если они определили, что сумма страхового возмещения уплачивается сверх установленной цены, то она не учитывается при исчислении НДС — ведь услуги по страхованию НДС не облагаются (подп. 7 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Суд указал, что возмещение упущенной выгоды от контрагента не облагается НДС, так как связано именно с компенсацией убытков компании, а не с реализацией

Особой разновидностью убытков является упущенная выгода, то есть неполученные доходы, которые организация должна была получить при обычных условиях гражданского оборота (п. 2 ст. 15 ГК РФ). НК РФ прямо не указывает, увеличивается ли база по НДС на такие суммы.

Зачастую убытки в форме упущенной выгоды лишь косвенно связаны с выполнением обязательств по договорам поставки, подряда и оказания услуг. К примеру, если субподрядчик вовремя не обеспечит необходимые условия для выполнения работ, то генеральный подрядчик не сможет выполнить свою работу, которая принесла бы ему доход.

По сути, такие суммы связаны с компенсацией понесенных убытков от неполученных доходов. Однако суммы компенсаций не связаны с реализацией определенных товаров, работ или услуг. Следовательно, положения пункта 1 статьи 162 НК РФ на них не распространяются и компания вправе не включать их в базу по НДС. С таким подходом согласился ФАС Московского округа впостановлении от 31.01.11 № КА-А40/17003-10.

Риск доначисления НДС с сумм полученных штрафных санкций возникает у поставщика или исполнителя работ

Президиум ВАС РФ указал, что санкции являются ответственностью за нарушение договорных обязательств, они не связаны с оплатой товаров, поэтому НДС не облагаются

Выполняя обязательства по сделкам, обе стороны могут нарушить те или иные условия, которые повлекут применение санкций. С точки зрения рисков по НДС определяющее значение имеет то, какая сторона нарушила условия договора и должна заплатить штраф.

Если получателем санкций является покупатель (заказчик), то объекта налогообложения НДС не возникает. Ведь в этом случае покупатель сам не реализует товары, не выполняет работы и не оказывает услуги. Это возможно, в частности, из-за просрочки поставки товаров или некачественно выполненной работы. Такое мнение высказали Минфин России в письме от 07.10.08 № 03-03-06/4/67 и ФНС России в письме от 09.08.11 № АС-4-3/12914@.

Если получателем штрафных санкций является поставщик (исполнитель), контролеры настаивают на включении таких сумм в базу по НДС. Это происходит, к примеру, при несоблюдении срока оплаты по договору (письма Минфина России от 17.08.12 № 03-07-11/311от 18.05.12 № 03-07-11/146 и от 16.08.10 № 03-07-11/356).

Однако Президиум ВАС РФ в постановлении от 05.02.08 № 11144/07 указал, что санкции являются ответственностью за нарушение договорных обязательств, они не связаны с оплатой товаров, поэтому НДС не облагаются. Нижестоящие суды придерживаются такого же мнения в случаях, когда санкции связаны с несвоевременной оплатой (постановления ФАСМосковского от 01.12.11 № А40-33299/11-140-146 и Уральского от 16.02.09 № Ф09-464/09-С3 округов). А также и в иных ситуациях, например при простое транспорта или оборудования (постановления ФАС Московского от 25.04.12 № А40-71490/11-107-305 и Западно-Сибирского от 25.07.11 № А75-9034/2010 округов)

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Рассылка




© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Журнал Российский налоговый курьер

«Российский налоговый курьер» — бесплатный профессиональный сайт для бухгалтеров. Читать без ограничений могут только зарегистрированные пользователи. Вам будут доступны:

  • • Новости для бухгалтеров про налоги, взносы и проверки
  • • Статьи по бухучету, отчетности в ФНС, пособиям и выплатам
  • • Формы и образцы бухгалтерских документов
  • • Бесплатная справочно-правовая система

Подарок за регистрацию — безлимитный доступ к сервису "Изменения для бухгалтеров". Очень нужен в мае!

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль