Как контролеры доказывают подмену оптовых продаж розничными для целей налогообложения

248
Какие критерии позволяют разграничить розничную и оптовую сделку Когда договор однозначно признается поставкой, а торговля — оптовой Показания покупателей могут трактоваться в пользу «вмененщиков»

Применение ЕНВД допускается в отношении розничной торговли через объекты торговой сети с площадью торгового зала не более 150 кв. м, через объекты торговой сети без торговых залов, с использованием средств развозной торговли (ст. 346.27 , подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ).

Многие компании, использующие «вмененку», наряду с розничной торговлей осуществляют реализацию товара оптом. При этом в отношении оптовой торговли организации, как правило, применяют общий режим налогообложения, что не всегда выгодно. Поэтому некоторые компании осуществляют оптовую торговлю под видом розничной с целью формального соблюдения условий для применения ЕНВД.

Налоговикам давно известен способ сокращения фискальной нагрузки с помощью подмены оптовых продаж розничными. Поэтому в ходе налоговой проверки они, как правило, пытаются уличить компанию в неправомерном применении выгодного специального налогового режима. По данному вопросу сложилась обширная арбитражная практика. К тому же Президиум ВАС РФ еще в 2011 году принял знаковое решение по поводу разграничения оптовой и розничной торговли (постановление от 05.07.11 № 1066/11).

Практика показывает, что многим компаниям удается доказать реальность розничных продаж. Между тем, если инспекторы выявят сразу несколько признаков, свидетельствующих об осуществлении оптовой торговли, суды принимают решения в пользу контролеров (к примеру, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.06.12 № А53-7075/2011).

Применение ЕНВД зависит от цели приобретения товара покупателем

Основным критерием, позволяющим разграничить оптовые и розничные продажи, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара. Так, по договору розничной купли-продажи реализуется товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью (п. 1 ст. 11 НК РФ и п. 1 ст. 492 ГК РФ). А по договору поставки товар реализуется для использования в предпринимательской деятельности (ст. 506 ГК РФ).

В случае если налогоплательщик реализует товар по договорам поставки, его деятельность не переводится на ЕНВД. На это указывают ведомства (письма Минфина России от 11.06.13 № 03-11-11/21774, от 21.08.12 № 03-11-11/253 , от 08.08.12 № 03-11-11/229, от 21.05.12 № 03-11-11/164, от 07.03.12 № 03-11-11/71 и от 28.12.11 № 03-11-11/330, ФНС России от 08.06.12 № ЕД-3-3/2041@).

Налоговый кодекс не обязывает продавцов выявлять цель приобретения товара, а также контролировать его последующее использование покупателем (п. 4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.03.13 № 157 и постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.11 № 1066/11).

С таким подходом соглашаются контролирующие органы и нижестоящие суды (письма Минфина России от 06.09.11 № 03-11-06/3/97, ФНС России от 01.11.10 № ШС-17-3/1540, постановления ФАС Северо-Западного от 04.10.12 № А05-7882/2011, Поволжского от 06.12.11 № А57-906/2011, Центрального от 22.08.11 № А35-6752/2010, Восточно-Сибирского от 20.05.11 № А19-13968/10 и Уральского от 25.06.12 № Ф09-5408/12 округов).

 Основным критерием для разграничения оптовых и розничных продаж является конечная цель использования товара

Впрочем, в некоторых разъяснениях финансовое ведомство предупреждает, что налогоплательщик должен учитывать специфику реализуемых товаров и оценивать возможность их использования в личных целях (письма от 20.01.12 № 03-11-11/6 и от 12.05.11 № 03-11-11/119). Так, в письме от 24.04.14 № 03-11-11/19107 Минфин России уточняет, что приобретение товаров для обеспечения предпринимательской деятельности (к примеру, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ) не может рассматриваться как приобретение для личного использования.

Кроме того, если товар изначально не предназначен для личного использования, его реализация не может рассматриваться в качестве розничной торговли (письма Минфина России от 06.10.11 № 03-11-11/252 и от 03.05.11 № 03-11-06/3/54). К таким товарам относятся, в частности, контрольно-кассовая техника (письмо Минфина России от 12.11.07 № 03-11-05/265), торговое оборудование (письмо Минфина России от 06.10.08 № 03-11-05/234), стоматологическое оборудование и материалы (письмо Минфина России от 12.05.11 № 03-11-11/119), ювелирное оборудование (письмо Минфина России от 20.01.12 № 03-11-11/6).

Таким образом, если налогоплательщик реализует перечисленные выше товары и применяет «вмененку», велика вероятность спора с проверяющими. Однако если компания докажет, что товар предназначался для личного, семейного или домашнего использования, не связанного с предпринимательской деятельностью покупателя, то доначислений удастся избежать.

Категория покупателей и форма оплаты не влияют на возможность применения «вмененки»

По мнению Президиума ВАС РФ, «вмененка» может применяться независимо от того, какой категории покупателей реализуется товар ( постановление от 05.07.11 № 1066/11 и п. 4 информационного письма от 05.03.13 № 157). То есть договор розничной купли-продажи может заключаться как с юридическими, так и с физическими лицами (в том числе с индивидуальными предпринимателями и представителями организации-покупателя). Мнение о том, что категория покупателя не влияет на возможность применения ЕНВД, высказывало и финансовое ведомство (письма от 27.06.12 № 03-11-11/192, от 07.03.12 № 03-11-11/78, от 10.10.11 № 03-11-06/3/112, от 03.03.11 № 03-11-11/46 и от 16.11.10 № 03-11-11/298).

 Указание в платежке покупателя «оплата поставки» не является основанием для переквалификации розничной торговли в оптовую

Правомерность такого вывода подтверждается арбитражной практикой (постановления ФАС Северо-Западного от 17.10.08 № А56-37983/2007 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 05.02.09 № ВАС-16354/08) и Уральского от 12.05.09 № Ф09-2292/09-С2 округов).

Кроме того, Президиум ВАС РФ в указанном постановлении высказал мнение о том, что способ оплаты реализованного товара не является определяющим фактором при разграничении оптовых и розничных продаж. При этом высшие судьи отметили, что каких-либо ограничений по форме расчетов при реализации товаров в законодательстве (п. 1 ст. 492 ГК РФ и абз. 12 ст. 346.27 НК РФ) не предусмотрено.

Аналогичный вывод содержат письма Минфина России от 24.04.14 № 03-11-11/19107, от 02.03.12 № 03-11-11/65 и от 31.05.11 № 03-11-11/144. Нижестоящие суды также признают, что форма расчетов не имеет значения для возможности использования ЕНВД (постановления ФАС Северо-Западного от 27.02.12 № А56-14651/2011 и Уральского от 10.05.11 № Ф09-2175/11-С2 округов).

Договор, в котором зафиксированы ассортимент товара и срок его поставки, однозначно будет признан поставкой

Одним из критериев, позволяющих отличить розничную сделку от оптовой, является заключенный между покупателем и продавцом договор. Напомним, что договор розничной купли-продажи является публичным и считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового (товарного) чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (ст. 493 ГК РФ).

В отличие от договора розничной купли-продажи, договор поставки не является публичным и заключается в письменной форме. Наличие письменного договора поставки исключает возможность применения ЕНВД. В этом случае с выручки, полученной от реализации, компания должна исчислить налоги по общей системе или по «упрощенке» (письма Минфина России от 18.03.13 № 03-11-11/107 и ФНС России от 01.03.10 № ШС-22-3/144, постановление Президиума ВАС РФ от 04.10.11 № 5566/11).

Причем если в ходе проверки контролеры обнаружат, что организация неправомерно применяла данный спецрежим, то предъявят штрафные санкции за неуплату других налогов и за непредставление деклараций по ним (ст. 119 и 122 НК РФ).

Отметим, что договор, в котором зафиксирован ассортимент товаров и срок их поставки (ст. 506 ГК РФ), скорее всего, будет признан поставкой, а сама торговая деятельность — оптовой. Как правило, при обнаружении таких фактов проверяющие ссылаются на постановление Президиума ВАС РФ от 04.10.11 № 5566/11. По мнению судей, продажа товара с помощью его доставки до покупателя транспортом по заранее оговоренному ассортименту является оптовой торговлей.

Ведь в случае осуществления розничных продаж передача товара происходит непосредственно в магазине. При этом покупатель выбирает товары из тех, что имеются в наличии. К тому же в постановлении от 05.07.11 № 1066/11 высшие судьи разъяснили, что в целях применения ЕНВД ключевым моментом является осуществление розничной торговли именно через объекты торговой сети, поименованные в подпунктах 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ.

В случае если налоговики выяснят, что приобретение товара покупателем осуществлялось с помощью телефонной заявки, при этом сам покупатель в торговой точке не появлялся, то однозначно признают спорную сделку договором поставки, а саму торговлю — оптовой (постановления ФАС Уральского от 17.12.12 № А07-10322/2011 и Северо-Западного от 26.10.12 № А05-13288/2010 округов).

Даже если товар отпускался непосредственно из магазина, но стороны сделки заранее оговорили наименование и количество приобретаемого товара, суды могут признать спорные договоры поставкой (определение ВАС РФ от 06.11.12 № ВАС-14211/12 и постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.06.12 № А37-359/2011).

Объем реализованных товаров, периодичность его продажи небольшими партиями однозначно не свидетельствуют о продаже товаров в торговой точке по договорам поставки (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 06.10.11 № А28-9139/2010). Кроме того, не является основанием для переквалификации розничной торговли в оптовую наличие в платежке покупателя словосочетания «оплата поставки» (постановление ФАС Поволжского округа от 11.12.12 № А12-1329/2012).

Возможность использования ЕНВД не зависит от состава товаросопроводительных документов

 Выставление товарных накладных или счетов-фактур без выделения НДС не говорит об оптовой реализации товара

Еще одним критерием для разграничения оптовой и розничной торговли является порядок составления и оформления первичных документов при реализации товаров. Так, состав документов, которыми сопровождается сделка (кассовый (товарный) чек, счет-фактура, товарная накладная), не является основанием для признания ее розничной или оптовой (письмо Минфина России от 31.05.11 № 03-11-11/144).

К такому выводу чиновники приходят, опираясь на множество судебных решений (например, определения ВАС РФ от 02.11.09 № ВАС-13465/09 и от 05.02.09 № ВАС-16354/08, постановления ФАС Восточно-Сибирского от 10.11.09 № А33-2713/2009, Поволжского от 09.07.09 № А72-7445/2008, Северо-Западного от 17.10.08 № А56-37983/2007 и Уральского от 28.05.09 № Ф09-3314/09-С2 округов).

В то же время ранее позиция налогового и финансового ведомств по данному вопросу была иной. В некоторых разъяснениях говорилось, что об оптовом характере сделки, в отношении которой «вмененка» не применяется, свидетельствует оформление товарных накладных и счетов-фактур (письма Минфина России от 15.08.06 № 03-11-04/3/375 и от 23.06.06 № 03-11-04/3/314, ФНС России от 01.11.10 № ШС-17-3/1540).

Отметим, что обязательное оформление товарных накладных, счетов-фактур, ведение книги покупок и книги продаж для розничной торговли законодательством не предусмотрены. Однако наличие данных документов в совокупности с описанными выше обстоятельствами сможет свидетельствовать о фактическом осуществлении оптовых продаж. А в этом случае ЕНВД применять нельзя (письмо ФНС России от 08.06.12 № ЕД-3-3/2041@). Аналогичной позиции придерживаются и некоторые судьи (определение ВАС РФ от 19.12.12 № ВАС-16296/12, постановления ФАС Северо-Западного от 05.03.12 № А05-1198/2011 и Восточно-Сибирского от 14.09.11 № А33-14242/2010 округов).

Выставление товарных накладных или счетов-фактур без выделения в них НДС само по себе не свидетельствует об оптовой реализации товара (письма от 09.07.12 № 03-11-11/205, от 07.03.12 № 03-11-11/78 и от 30.06.11 № 03-11-11/107). С таким подходом соглашаются и арбитры (постановления ФАС Поволжского от 26.01.12 № А65-8366/2011, Волго-Вятского от 29.09.11 № А79-3923/2010 и Западно-Сибирского от 15.06.11 № А45-14465/2010 округов).

Если претензии проверяющих основаны только на показаниях покупателей, то доначисления незаконны

Практика показывает, что свидетельских показаний покупателей недостаточно для отнесения торговли к оптовой. Так, в одном из споров покупатели утверждали, что приобретали товар для дальнейшей перепродажи. То есть для осуществления предпринимательской деятельности. Поэтому налоговики решили, что деятельность налогоплательщика нельзя отнести к розничной торговле, переведенной на ЕНВД (постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.14 № А57-7323/2013).

 Суд поверит покупателю, если его показания подкреплены другими доказательствами оптового характера продаж

Суд установил, что товар отпускался мелкими партиями и поштучно на основании договоров розничной купли-продажи и передавался покупателям в самом магазине. При этом в протоколах допроса свидетелей не сказано, что контрагенты сообщали налогоплательщику о последующей перепродаже приобретенного товара. Кроме того, в суде предприниматель заявил, что он не обязан отслеживать дальнейшее использование товара покупателями. Поэтому правомерность использования «вмененки» не зависит от показаний покупателей.

Встречаются ситуации, когда протокол допроса, наоборот, становится аргументом против обвинений контролеров. Например, если покупатели четко пояснили, что они не уведомляли продавца о последующей перепродаже товара. Получается, что он не мог даже предположить оптовый характер продаж и правомерно начислял единый налог (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.11.13 № А32-17192/2011).

Анализ арбитражной практики показывает, что если претензии проверяющих основаны только на показаниях покупателей, то доначисления незаконны (к примеру, постановления ФАС Западно-Сибирского от 05.02.14 № А27-21215/2012, Поволжского от 03.11.10 № А57-22862/2009 и Уральского от 25.04.11 № Ф09-1389/11-С2 округов).

В то же время показания покупателей могут трактоваться в пользу фискалов, если они подкреплены другими доказательствами, свидетельствующими об оптовом характере продаж. Например, сведениями о том, что товар не передавался в магазине, а доставлялся спецрежимником на склад покупателя (постановление ФАС Дальневосточного округа от 29.12.10 № Ф03-9146/2010).

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Рассылка




© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Журнал Российский налоговый курьер

«Российский налоговый курьер» — бесплатный профессиональный сайт для бухгалтеров. Читать без ограничений могут только зарегистрированные пользователи. Вам будут доступны:

  • • Новости для бухгалтеров про налоги, взносы и проверки
  • • Статьи по бухучету, отчетности в ФНС, пособиям и выплатам
  • • Формы и образцы бухгалтерских документов
  • • Бесплатная справочно-правовая система

Подарок за регистрацию — безлимитный доступ к сервису "Изменения для бухгалтеров". Очень нужен в мае!

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль