Российский налоговый курьер

Как ускорить списание безнадежной дебиторской задолженности во внереализационные расходы

2 июля 2014
179
Средний балл: 0 из 5

Ликвидация должника ускорит списание долга Как компании списывают долг в расходы до истечения срока давности Мировое соглашение позволит включить часть долга в расходы

Если поставщик или исполнитель, получивший предоплату, не отгрузил покупателю или заказчику оплаченные товары, работы, услуги, то у компании возникает дебиторская задолженность. «Дебиторка» может возникнуть и в случае, если покупатель не выполнил перед поставщиком свои обязательства по оплате поставленных товаров или если заемщик не вернул предоставленный организацией заем.

Часто компании становится известно о том, что контрагент не вернет долг, уже в первые месяцы после его возникновения. Но далеко не все организации создают резерв по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли (п. 3 ст. 266 НК РФ). Ведь для того, чтобы включить дебиторскую задолженность в резерв, она должна соответствовать определенным критериям.

К примеру, по задержкам платежей со сроком менее 45 дней резерв не формируется (подп. 3 п. 4 ст. 266 НК РФ). При этом сама задолженность признается сомнительной в том случае, если она не обеспечена никакими гарантиями. Например, залогом или поручительством (п. 1 ст. 266 НК РФ).

Большинство компаний включают безнадежную «дебиторку» во внереализационные расходы только после истечения срока исковой давности (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ и ст. 196 ГК РФ). Однако течение срока давности может прерываться и после перерыва начинает исчисляться заново. Это может произойти, к примеру, при подписании акта сверки, при погашении части задолженности (постановление ФАС Уральского округа от 01.12.13 № Ф09-150/13, письма ФНС России от 06.12.10 № ШС-37-3/16955 и Минфина России от 19.07.11 № 03-03-06/1/426).

В то же время практика показывает, что налогоплательщики нашли способы оптимизации, которые позволяют ускорить процесс списания безнадежной задолженности в налоговые расходы.

Постановление пристава об окончании исполнительного производства позволит ускорить списание «дебиторки» в расходы

Федеральным законом от 29.11.12 № 206-ФЗ внесены изменения в положения пункта 2 статьи 266 НК РФ. Так, с 1 января 2013 года постановление судебного пристава об окончании исполнительного производства в случае возврата исполнительного документа взыскателю является основанием для признания задолженности безнадежной (подробнее читайте ниже).

Справка

В каких случаях долг признается безнадежным

Основаниями для признания дебиторской задолженности безнадежной для целей налогообложения прибыли являются (п. 2 ст. 266 НК РФ):

— истечение установленного срока исковой давности ( ст. 196 ГК РФ );
— прекращение долгового обязательства на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ);
— ликвидация компании-должника (ст. 419 ГК РФ);
— невозможность исполнения обязательства по причинам, не зависящим от воли сторон (ст. 416 ГК РФ), в частности, в связи с форс-мажорными обстоятельствами (стихийными бедствиями, военными действиями);
— постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства в связи с тем, что не удалось установить местонахождение должника, его имущества. А также в связи с отсутствием сведений о наличии принадлежащих ему денег и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках.

Либо у должника вовсе отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание.

При этом перечень оснований, по которым задолженность можно признать безнадежной, является закрытым. К примеру, в случае если дебиторская задолженность прекращается при реорганизации в форме присоединения, вследствие которой дебитор и кредитор совпадают, такой долг безнадежным не признается (ст. 413 ГК РФ и письмо ФНС России от 06.12.10 № ШС-37-3/17041)

До внесения изменений в пункт 2 статьи 266 НК РФ вопрос о возможности отнесения долгов к безнадежным на основании актов государственных органов о прекращении (окончании) исполнительного производства являлся спорным.

Долгое время контролеры считали, что прекращение исполнительного производства в принципе не является основанием для признания долга безнадежным

В частности, такое мнение выражено в письме ФНС России от 06.09.10 № ШС-37-3/10674. Налоговая служба ссылалась на разъяснения Минюста России от 25.11.09 № 16-1893, согласно которым прекращение исполнительного производства не означает прекращения обязательства. При этом постановление об окончании исполнительного производства свидетельствует лишь о том, что на определенный момент долг взыскать не удалось. То есть в течение трех лет со дня вынесения судебного решения не исключается возможность снова предъявить исполнительный лист ( ст. 21 и п. 4 ст. 46 Федерального закона от 02.10.07 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве»).

Однако судебная практика по данному вопросу складывалась исключительно в пользу налогоплательщиков (к примеру, постановления ФАС Западно-Сибирского от 22.03.13 № А27-9618/2012 , Московского от 25.05.12 № А40-89370/11-115-283, Центрального от 15.12.09 № А35-4417/07-С10 и Восточно-Сибирского от 10.07.09 № А33-13724/08 округов, определение ВАС РФ от 07.03.08 № 2727/08).

Теперь и Минфин России указывает, что постановление пристава об окончании исполнительного производства является основанием для признания долга безнадежным

 По мнению Президиума ВАС РФ, кредитор вправе учесть в расходах часть долга, прощенного в рамках мирового соглашения

Подтверждение этому — многочисленные разъяснения ведомства (письма от 21.09.12 № 03-03-06/1/494, от 03.08.12 № 03-03-06/1/383, от 03.05.12 № 03-03-06/1/221, от 22.03.12 № 03-03-06/1/145, от 27.02.12 № 03-03-06/1/101 и от 19.08.11 № 03-03-06/2/131).

К тому же УФНС России по г. Москве в письмах от 13.04.11 № 16-15/035618.2@, от 22.03.11 № 16-15/026843@ и от 25.01.11 № 16-15/006158@ высказало мнение о том, что задолженность является безнадежной, если у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание. Отметим также, что прекращение исполнительного производства в связи со смертью должника, объявлением его умершим, признанием безвестно отсутствующим также дает кредитору право признать долг безнадежным (п. 2 письма Минфина России от 28.09.09 № 03-03-06/1/622).

Следовательно, для того чтобы ускорить процесс списания дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов, налогоплательщику необходимо получить от судебного пристава-исполнителя документ о невозможности взыскания задолженности.

В этом случае компании не придется ждать три года для истечения срока исковой давности (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ и п. 1 ст. 196 ГК РФ).

Ликвидация организации-должника превращает задолженность в безнадежную

Ликвидация должника позволяет включить долг в расходы ранее трех лет, установленных для истечения срока исковой давности. В отношении предпринимателей данное правило не действует. Поскольку ГК РФ не предусматривает прекращение обязательств гражданина при утрате им статуса ИП (письмо Минфина России от 24.07.12 № 03-02-07/1-187).

Причем дружественного или взаимозависимого должника компания может попросить ликвидироваться в добровольном порядке, а в отношении стороннего должника — инициировать процедуру банкротства.

В какой момент признать долг в случае ликвидации

Признать долг безнадежным в связи с ликвидацией должника можно после внесения записи в ЕГРЮЛ (п. 8 ст. 63 ГК РФ, письма Минфина России от 14.03.14 № 03-03-06/1/11063 и от 19.09.12 № 03-03-06/1/487). При этом сведения, которые контролеры размещают на своем официальном сайте либо в инспекции, не могут служить подтверждением ликвидации должника (письмо Минфина России от 20.02.07 № 03-03-06/1/105).

Следовательно, для включения задолженности в состав расходов компании необходимо иметь выписку из Единого госреестра, которую фискалы могут предоставить по запросу кредитора (ст. 6 Федерального закона от 08.08.01 № 129-ФЗ, подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ и письмо Минфина России от 17.03.09 № 03-03-06/1/149).

Как учесть долг, если компания-должник была исключена из ЕГРЮЛ по решению налогового органа в административном порядке

В этом случае кредитор не вправе включить дебиторскую задолженность в расходы (письма Минфина России от 27.02.13 № 03-03-06/1/5556 и от 11.12.12 № 03-03-06/1/649). Поскольку исключение компании из Единого государственного реестра в административном порядке не означает, что она ликвидирована (ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.01 № 129-ФЗ).

Ведь такое решение инспекции могут обжаловать кредиторы или иные лица, чьи законные интересы затрагиваются в связи с таким исключением, в течение года со дня, когда они узнали о нарушении своих прав (п. 8 ст. 22 Федерального закона от 08.08.01 № 129-ФЗ).

Таким образом, списать задолженность организации, ликвидированной в административном порядке, можно будет не ранее чем через год.

Процедура банкротства запущена, но факт ликвидации еще не свершился

Если в отношении должника уже инициирована процедура банкротства, но должник еще не ликвидирован, то кредитор не может признать долг безнадежным (письма Минфина России от 18.05.12 № 03-03-06/1/250 и от 11.04.08 № 03-03-06/1/276, УФНС России по г. Москве от 08.04.08 № 20-12/034110). При этом в случае, если имеются солидарные должники, банкротство основного должника не может служить для кредитора основанием признавать его долг безнадежным (письмо Минфина России от 12.04.12 № 03-03-06/1/194). Поскольку солидарные должники остаются обязанными кредитору до тех пор, пока полностью не погасят свои обязательства (ч. 2 ст. 323 ГК РФ).

Кроме того, Минфин России считает, что компания не может признать задолженность безнадежной, если у должника имеется поручитель, даже при наличии записи в Едином госреестре о ликвидации организации-должника (письмо от 17.07.12 № 03-03-06/2/78).

С помощью мирового соглашения можно включить часть задолженности в расходы до истечения срока исковой давности

 Контролеры считали, что прекращение исполнительного производства — не основание для признания долга безнадежным

Если реализовать два предыдущих метода оптимизации не представляется возможным, то ускорить списание долга в расходы можно с помощью заключения мирового соглашения. По мнению Президиума ВАС РФ, кредитор вправе учесть во внереализационных расходах часть долга, прощенного в рамках мирового соглашения (постановление от 15.07.10 № 2833/10 и подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). Данное судебное решение было доведено до контролеров на местах письмом ФНС России от 12.08.11 № СА-4-7/13193.

Главное, чтобы понесенные организацией расходы соответствовали требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ. Это возможно в случае, если кредитор сможет доказать, что прощение долга связано с коммерческим интересом (к примеру, часть задолженности компании-должника все же поступила).

Так, в рассматриваемом постановлении суд установил, что прощение долга являлось одним из условий заключения мирового соглашения. Должник стремился реально погасить задолженность, но в меньшем размере. Высшие судьи также отметили, что кредитор, принимавший меры по взысканию задолженности и заключивший мировое соглашение, не может быть поставлен в худшее положение по сравнению с налогоплательщиком, не принимавшим таких мер.

Аналогичные выводы содержатся в письме ФНС России от 21.01.14 № ГД-4-3/617. По мнению налоговой службы, убытки, полученные в результате прощения долга, можно учесть, если налогоплательщик представит доказательства направленности этих действий на получение дохода.

Однако в данном разъяснении ФНС России совместно с Минфином России сделали важное уточнение. Налоговое и финансовое ведомства отметили, что вывод о правомерности признания таких убытков может быть сделан после получения от кредитора пояснений относительно целей заключения мирового соглашения.

Ранее финансисты указывали на то, что списание задолженности на основании соглашения о прощении долга является экономически необоснованным и не уменьшающим налоговую базу по прибыли (письма Минфина России от 18.03.11 № 03-03-06/1/147 и от 04.04.12 № 03-03-06/2/34).

 Избавиться от безнадежной «дебиторки» можно с помощью соглашения об отступном или новации

Отметим также, что правомерность данного способа оптимизации компании, возможно, придется доказывать в суде. К примеру, ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 12.03.14 № А32-27645/2012 поддержал инспекцию, несмотря на выгодную для налогоплательщиков позицию Президиума ВАС РФ. В этом деле суд пришел к выводу, что заключение мирового соглашения экономически неоправданно. Поэтому для снижения налоговых рисков компаниям стоит предпринять меры для обоснования мирового соглашения.

Ускорить списание безнадежного долга можно с помощью его продажи по символической цене

Право требования безнадежной задолженности можно переуступить другой организации или физическому лицу по незначительной цене. В этом случае кредитор может учесть такой убыток в расходах. Напомним, что порядок определения суммы убытка, учитываемого при расчете налога на прибыль, зависит от истечения срока платежа по договору, из которого вытекает право требования (п. 1 и 2 ст. 279 НК РФ).

Если такой срок наступил, то 50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования. Оставшиеся 50% от суммы убытка включаются в состав расходов по истечении 45 календарных дней с момента уступки права требования.

Кроме того, избавиться от безнадежной «дебиторки» можно с помощью подписания соглашения о прекращении обязательства отступным (ст. 409 ГК РФ) или новацией (ст. 414 ГК РФ). Отступное прекращает основное обязательство на дату представления. В случае новации стороны сделки договариваются заменить одно обязательство другим.

В соглашении о новации или отступном фиксируется, что иное предоставленное исполнение полностью прекращает долговое обязательство. Полученное имущество, оказанные услуги, выполненные работы компания-кредитор принимает к учету в общеустановленном порядке. Их стоимость для целей налогообложения соответствует стоимости прекращенного обязательства. При этом предъявленный организацией-должником НДС принимается к вычету на основании счета-фактуры (п. 1 ст. 172 и п. 2 ст. 171 НК РФ).

logo
Зарегистрируйтесь или войдите через соц.сети!

Чтобы обеспечить качество материалов и защитить авторские права редакции, многие статьи на нашем сайте находятся в закрытом доступе.

Предлагаем вам зарегистрироваться и продолжить чтение. Это займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Я тут впервые
… и продолжить чтение
Зарегистрироваться
Чтобы скачать файл, зарегистрируйтесь!

Этот документ спасет от обидных штрафов и защитит от ошибок. Актуальность подтверждена экспертами «Упрощенки». Зарегистрируйтесь, скачайте и сразу используйте в работе!

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Я тут впервые
и скачать файл
Зарегистрироваться
Пожалуйста, зарегистрируйтесь на сайте и скачайте файл!

Чтобы обеспечить качество материалов и защитить авторские права редакции, многие статьи на нашем сайте находятся в закрытом доступе.

Предлагаем вам зарегистрироваться и продолжить чтение. Это займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Я тут впервые
и скачать файл
Зарегистрироваться
Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Посещая страницы сайта и предоставляя свои данные, вы позволяете нам предоставлять их сторонним партнерам. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.