Пять наиболее рискованных с налоговой точки зрения целей получения кредита

171
Суды и налоговики по-разному трактуют цели компании при получении займа В чем налоговый риск погашения беспроцентного займа за счет процентного Покупка в кредит убыточной компании рискованнее уплаты налогов в долг

Проценты по займам компания учитывает в составе внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Порядок учета таких расходов регламентирует статья 269 НК РФ (см. врезку ниже). При этом указанная статья не ставит право признания таких затрат в зависимость от цели привлечения заемных средств. Однако на практике налоговики нередко исключают из налоговых расходов проценты по целевым займам, которые использованы на иные цели. Либо если доход от использования заемных средств заведомо ниже расходов на их привлечение (к примеру, если компания за счет заемных средств выдает беспроцентный заем или предоставляет кредит под более низкий процент). Рассмотрим, в каких случаях компании в суде удается отстоять правомерность учета спорных процентов по займу при налогообложении прибыли.

1. Компания включила в расходы проценты по кредиту, направленному на выдачу беспроцентного займа: у судов нет однозначного мнения

Налоговая служба высказала свою позицию по этому вопросу еще в 2005 году и с тех пор свое мнение не изменила (письмо УФНС России по г. Москве от 28.02.05 № 20-12/12463). По мнению налоговиков, расходы в виде процентов за полученные кредиты и займы в случае их использования для предоставления беспроцентных займов другим организациям не являются внереализационными расходами компании и не уменьшают ее налогооблагаемую прибыль. Поскольку такие расходы не направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Судебная практика по этому вопросу противоречива. Некоторые суды соглашаются с контролерами, что расходы в виде спорных процентов экономически необоснованны. Ведь компания фактически не получает доход от использования заемных средств (постановления ФАС Волго-Вятского от 11.03.11 № А28-5351/2010, Московского от 16.11.11 № А40-1037/11-99-5 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 28.03.12 № ВАС-2810/12) и от 06.05.09 № КА-А40/2336-09 округов).

Однако есть судебные решения и в пользу налогоплательщика. Компании в этом случае приводят следующие доводы:

— денежные средства не имеют идентифицирующих признаков, поэтому невозможно однозначно утверждать, что на выдачу спорного беспроцентного займа были направлены именно привлеченные, а не собственные средства налогоплательщика (постановления ФАС Северо-Западного от 02.07.08 № А05-6193/2007 , Поволжского от 16.12.08 № А12-9039/2008 и от 05.12.08 № А12-3509/08 округов);
— НК РФ не ставит право учета для целей налогообложения расходов в виде процентов в зависимость от характера использования заемных средств (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 30.05.07 № Ф04-3107/2007(34377-А46-42) и от 15.05.07 № Ф04-2582/2007(33714-А27-25));
— выдача беспроцентного займа обусловлена экономическими интересами налогоплательщика. То есть его действия направлены на получение дохода в будущем или на уменьшение убытка. Например, в результате выдачи беспроцентного займа поставщику компания смогла договориться с ним о дополнительных скидках при покупке товара (постановления ФАС Уральского от 19.01.11 № Ф09-11444/10-С3 и Поволжского от 22.09.11 № А72-9216/2010 округов).

Таким образом, при учете в налоговых расходах процентов по таким займам компании нужно быть готовой к возможным спорам с проверяющими.

2. Организация учла при налогообложении проценты по кредиту, который перевыдала другому лицу под более низкий процент: большинство судов не против

Большинство судов признает правомерным включение в налоговые расходы процентов по полученным займам, если затем компания сама выступает кредитором. Причем даже если организация выдает кредит под более низкий процент.

Так, ФАС Поволжского округа в постановлении от 04.08.11 № А12-22102/2010 отклонил довод инспекторов о том, что спорные расходы экономически неоправданны, поскольку предоставление займов под низкие проценты не преследует цели получения дохода. В этом деле компания получила кредит от банка, предусматривающий уплату процента в размере от 10 до 26% годовых. Кроме того, по условиям договора компания обязана была выплачивать банку комиссию за неиспользованную часть кредита в размере 1% годовых. Чтобы не уплачивать указанную комиссию, организация воспользовалась всей суммой предоставленного кредита, а не используемую в производственной деятельности часть средств предоставила сторонним организациям по договору займа под 1% годовых. Суд согласился, что предоставление займа под более низкий процент в рассматриваемой ситуации, по сути, привело к получению компанией дохода.

  Cуды подтверждают правомерность расходов в виде процентов по займу, направленному на кредитование дочерней компании под более низкий процент

В другом споре ФАС Московского округа также признал обоснованными расходы в виде процентов по займу, несмотря на то что организация выдала кредит дочерней компании под более низкий процент. Дело в том, что дочерние организации осуществляли для материнской компании работы по геологическому изучению недр, что позволяло сократить накладные расходы по содержанию службы главного инженера, главного геолога, бухгалтерии и финансовой службы, отдела материально-технического обеспечения. Предоставленные заемные средства были необходимы дочерней компании для решения срочных текущих вопросов, связанных с осуществлением производственной деятельности по одному из месторождений (постановление от 23.12.10 № КА-А40/15995-10).

Вместе с тем в постановлении от 16.11.11 № А40-1037/11-99-5 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 28.03.12 № ВАС-2810/12) ФАС Московского округа поддержал налоговиков. Суд согласился, что большая часть полученных заемных средств организация использовала на предоставление займов взаимозависимым лицам под более низкие проценты. Следовательно, убыток от указанных операций налогоплательщик необоснованно учитывал в составе внереализационных расходов.

Учитывая сложившуюся арбитражную практику, доказать правомерность отражения в налоговом учете процентов по займу, направленному на более льготное кредитование третьего лица, удастся, если компания сможет подтвердить, что преследовала цель получить доход.

Буква закона

В 2015 году порядок учета процентов по займам изменится

Федеральный закон от 28.12.13 № 420-ФЗ «О внесении изменений в статью 27.5-3 Федерального закона “О рынке ценных бумаг” и части первую и вторую НК РФ» внес существенные изменения в статью 269 НК РФ, которые вступят в силу с 1 января 2015 года.

В частности, статья 269 НК РФ будет регулировать правила признания в налоговом учете процентов не только как расходов заемщика, но и доходов заимодавца. Контроль величины таких доходов и расходов будет осуществляться в соответствии с общими правилами трансфертного ценообразования (раздел V.1 НК РФ). В этом случае при предоставлении беспроцентного займа в налоговом учете заемщика необходимо отразить доход исходя из рыночной ставки процента. Соответственно снизится риск исключения из налоговых расходов процентов по займам, направленным на выдачу беспроцентного кредита

3. Компания учла в налоговых расходах проценты по займу, средства которого хочет направить на уплату налогов: суды и ФНС России не возражают

  ФНС России не возражает против погашения налоговой задолженности за счет заемных средств

Уплата налогов и сборов не только является прямой обязанностью организации (подп. 1 п. 1 ст. 23 НК РФ), но и выступает необходимым условием осуществления предпринимательской деятельности (поскольку неуплата налогов влечет финансовые потери в виде пеней и санкций, приостановления операций по счетам, ухудшение деловой репутации и пр.). ФНС России подтверждает, что, если компания привлекает заемные средства для погашения налоговой задолженности, проценты по такому займу можно учесть для целей налогообложения прибыли (письмо от 04.02.10 № 3-2-09/15). Ведь в рассматриваемом случае кредитный договор заключен в целях избежания инициирования в отношении организации процедуры банкротства и возможности дальнейшего осуществления финансово-хозяйственной деятельности.

Несмотря на позицию ведомства, инспекторы на местах нередко доначисляют компании налог на прибыль в рассматриваемой ситуации. Однако такие доначисления компаниям удается оспорить в суде (постановления ФАС Московского от 06.05.09 № КА-А40/3332-09, от 05.05.08 № КА-А40/3517-08 и Центрального от 09.11.09 № А35-1323/08-С10 округов).

Отметим также, что столичные налоговики в письме от 11.12.03 № 26-12/69502 признавали не обоснованными с налоговой точки зрения расходы в виде процентов по займу, привлеченному для уплаты налогов. Но, учитывая более поздние разъяснения налоговой службы и сложившуюся судебную практику, риски доначисления налога на прибыль в этом случае минимальны.

4. Организация отразила в налоговом учете проценты по кредиту, полученному на покупку убыточной компании: инспекторы наверняка предъявят претензии

По мнению Минфина России, организация вправе включить в налоговые расходы сумму процентов по кредиту, полученному для оплаты доли в уставном капитале другой организации (письма от 27.02.13 № 03-08-05/5690 и от 01.06.10 № 03-03-06/1/360). Однако обширная судебная практика свидетельствует о том, что такие расходы небезопасны с налоговой точки зрения. Суды, как правило, поддерживают налогоплательщиков (постановления ФАС Восточно-Сибирского от 05.05.12 № А10-248/2011, Московского от 14.07.11 № КА-А40/7188-11 и от 11.07.11 № КА-А40/6415-11 округов).

Наиболее рискованным в рассматриваемой ситуации является приобретение доли убыточной организации. Поскольку в этом случае компания длительное время после покупки доли не получает доходов (в виде дивидендов или от дальнейшей реализации доли).

Вместе с тем ФАС Московского округа в постановлении от 25.01.07 № КА-А40/13043-06 не усмотрел связи между расходами в виде процентов по кредиту, направленному на приобретение доли в капитале компании, и намерением организации получить доход в результате такой операции. Суд указал следующее:

«<…> Общество при обосновании расходов не доказало, каким образом понесенные расходы в перспективе благотворно повлияют на его экономическое положение в будущем, в том числе с точки зрения исполнения обществом обязанностей налогоплательщика по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах. Не приведено заявителем убедительных доводов относительно реальности получения доходов от инвестиционной деятельности и при рассмотрении дела в суде».

В результате суд согласился, что инспекция правомерно исключила из состава налоговых расходов спорные проценты по кредитному договору.

По мнению автора, наиболее рискованно с налоговой точки зрения приобретение так называемой пустой компании с накопленными налоговыми убытками с целью ее дальнейшего присоединения. Велика вероятность, что такие действия компании налоговики признают направленными на получение необоснованной налоговой выгоды. Поэтому факт приобретения акций или доли в уставном капитале сторонней организации целесообразно обосновать (в частности, внутренним решением совета директоров). В этом случае компания может избежать возникновения споров с налоговиками даже в том случае, если некоторое время после приобретения указанной доли (или акций) организация не будет получать прибыль.

5. Компания учла в расходах проценты по кредиту, привлеченному с целью погашения другого кредита: суды не против, если погашается процентный заем

  Рискованно включать в налоговые расходы проценты по кредиту, полученному для приобретения акций убыточной компании

Проценты по займам, направленным на погашение других долговых обязательств, компания вправе учитывать при налогообложении прибыли. Такие выводы делают Минфин России (письма от 07.10.10 № 03-03-06/1/638 и от 12.03.10 № 03-03-06/1/125) и УФНС России по г. Москве (письмо от 05.10.10 № 16-15/104054@).

Большинство судов соглашаются, что расходование заемных средств на погашение задолженности по договору (кредитное обязательство, долг по договору поставки и пр.) направлено на получение дохода и, следовательно, экономически обоснованно. Таким образом, расходы в виде процентов по таким займам можно включать в состав налоговых затрат (постановления ФАС Северо-Западного от 18.09.08 № А56-53271/2007 и Московского от 10.10.08 № КА-А40/9647-08 округов).

Однако в одном из дел организация получила кредит на погашение задолженности по ранее заключенному договору беспроцентного займа. Инспекторы посчитали неоправданными расходы компании в виде процентов по такому кредиту и доначислили компании налог на прибыль. ФАС Поволжского округа с выводами налоговиков согласился (постановление от 12.07.07 № А55-5379/2006-11).

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией




    © 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

    Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
    специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

    Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.

    
    • Мы в соцсетях
    Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль
    Мы так рады, что Вы к нам зашли!