• Главная страница
  • » Статьи
  • » Особенности исчисления НДС и налога на прибыль при продаже имущества в рамках исполнительного производства

Особенности исчисления НДС и налога на прибыль при продаже имущества в рамках исполнительного производства

620
Есть аргументы, чтобы не платить налог на прибыль с выручки от продажи имущества в рамках исполнительного производства. НДС при взыскании по решению суда платит специализированная организация как налоговый агент, а при взыскании по решению инспекции сам налогоплательщик

По решению суда, налоговых органов или внебюджетных фондов в отношении имущества компании может быть возбуждено исполнительное производство. Но поскольку само общество не изъявляет воли продать объект и не является стороной договора купли-продажи, то налогообложение этой операции имеет свои нюансы. Сразу отметим, в этой статье не рассматриваются особенности реализации имущества компаний-банкротов, а также конфискованного имущества — для них НК РФ устанавливает в ряде случаев особые правила.

Должна ли компания признавать своим доходом суммы, полученные судебными исполнителями от реализации ее имущества

При недостатке денежных средств взыскание долга может быть обращено на имущество должника. В этом случае судебный пристав изымает его и передает Федеральному агентству по управлению государственным имуществом ( п. 4 ст. 69 и п. 1 ст. 87 Федерального закона от 02.10.07 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве»). Последнее и занимается реализацией объектов. Возникает вопрос: обязан ли должник признавать своим доходом в налоговом учете сумму выручки, которую агентство получит от продажи такого имущества?

Однозначной позиции по этому вопросу нет. Федеральная налоговая служба еще в 2005 году разъяснила, что должник обязан признавать такой доход в целях исчисления налога на прибыль. Аргументы — в статье 251 НК РФ в составе не облагаемых налогом доходов не упомянута выручка от реализации имущества в рамках исполнительного производства (письма ФНС России от 17.08.05 № 02-1-08/177@ , УФНС России по г. Москве от 26.08.05 № 20-12/60487 ).

ФАС Западно-Сибирского округа также поддержал контролеров. Суд указал, что продажа имущества в рамках исполнительного производства была осуществлена в интересах налогоплательщика. Ведь в результате продажи и перечисления средств кредиторам уменьшились обязательства налогоплательщика перед ними. Следовательно, он получил доход, признаваемый в налоговом учете ( постановление от 05.09.07 № Ф04-5968/2007(37698-А45-40) ).

Ольга Черевадская, директор по аудиту ЗАО «Финансовый Контроль и Аудит», привела еще такой довод в пользу признания выручки в составе доходов: при изъятии имущества судебными приставами право собственности на него остается у предприятия и не переходит к другому лицу. Поэтому средства, полученные при реализации такого объекта, для целей налогообложения прибыли должны включаться в состав доходов от реализации в полном объеме.

Однако в постановлении ФАС Центрального округа от 02.07.09 № А68-8858/07-396/12 , которое было оставлено в силе определением ВАС РФ от 23.11.09 № ВАС-13179/09 , высказано совершенно иное мнение. Суд указал, что правовых оснований для отнесения обществом средств от реализации арестованного имущества в базу по налогу на прибыль не имелось.

Ведь, во-первых, должник, на имущество которого обращалось взыскание, не является стороной договора купли-продажи ( п. 13 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.05 № 101 ). Во-вторых, денежные средства от продажи изъятого имущества направлялись на расчетный счет службы судебных приставов-исполнителей, а не должника. В такой ситуации реализация товара в смысле, придаваемом данному понятию нормами НК РФ, отсутствует. Аналогичный вывод содержится в постановлении ФАС Центрального округа от 21.05.07 № А36-1664/2006 , которое оставлено в силе определением ВАС РФ от 02.11.07 № 11152/07 .

Но, как указал Сергей Рюмин, управляющий партнер ООО «Консультационно-аудиторская фирма “ИНВЕСТАУДИТТРАСТ”», позиция ФАС Центрального округа по данному вопросу не так однозначна и следование ей связано с существенными налоговыми рисками. Ведь даже отказывая в пересмотре его решения, ВАС РФ в своем определении от 23.11.09 № ВАС-13179/09 указал, что делает это чисто по процессуальным основаниям. При этом в определении прямо отмечено, что доводы налогового органа о возникновении у собственника имущества (должника) объекта обложения налогом на прибыль заслуживают внимания, так как иное противоречит положениям статьи 39 и главы 25 НК РФ.

В силу этого высока вероятность, что в случае попадания аналогичного дела в Президиум ВАС РФ последний может вынести совсем иное решение. Это подтверждается, например, постановлением ФАС Северо-Западного округа от 21.06.11 № Ф07-3899/11 , который поддержал позицию инспекции по данному вопросу (оставлено в силе определением ВАС РФ от 05.08.11 № ВАС-9866/11 ). Тройка судей ВАС РФ согласилась с тем, что денежные средства, полученные от реализации имущества с торгов в рамках исполнительного производства, являются доходом должника, подлежащим включению в базу по налогу на прибыль.

По мнению налоговиков, продажа имущества в рамках исполнительного производства производится в интересах налогоплательщика — в результате перечисления средств кредиторам уменьшаются обязательства налогоплательщика перед ними Альмин Рабинович, главный методолог группы компаний Energy Consulting, также указывает, что не признавать доход в этой ситуации очень рискованно, несмотря на судебные решения ФАС Центрального округа. Ведь нигде не сказано, что реализация, признаваемая для целей налогообложения, должна быть только добровольной и не может быть «в силу закона». Кроме того, при агентско-комиссионном договоре принципал тоже не выступает стороной договора, но никому не приходит в голову говорить, что у него нет реализации.

НК РФ четко не указывает, кто должен перечислять НДС в бюджет при реализации имущества по решению не суда, а инспекции или фондов

С 2009 года в НК РФ прямо прописано, что реализация имущества по решению суда облагается НДС ( п. 4 ст. 161 НК РФ ). При этом налоговая база определяется исходя из цены реализуемого имущества с учетом положений статьи 105.3 НК РФ. В этом случае налоговыми агентами признаются органы, уполномоченные осуществлять его реализацию, то есть Федеральное агентство по управлению государственным имуществом.

Однако вынести решение о принудительном взыскании долга за счет имущества компании может не только суд, но и иные органы, например налоговые органы (см. врезку ниже) или фонды, контролирующие уплату страховых взносов ( п. 1 ст. 47 НК РФ и ч. 2 ст. 20 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ). А вот исчисление НДС в этой ситуации в Налоговом кодексе прямо не прописано.

Минфин России считает, что в этом случае НДС должен уплачивать собственник имущества ( письмо от 18.06.09 № 03-07-11/163 ). Но при этом ведомство не ссылается ни на какие нормы. Конституционный суд поддерживает чиновников. Он указывает, что отсутствие статуса налогового агента у организаций, реализующих имущество в рамках исполнительного производства по исполнительным документам несудебных органов, не означает, что НДС с реализации не уплачивает собственник имущества ( определение от 01.10.09 № 1345-О-О ). Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 30.08.11 № А56-50275/2010 и от 21.01.11 № А56-19108/2008 .

Налоговыми агентами по НДС признаются органы, уполномоченные осуществлять реализацию имущества, то есть Федеральное агентство по управлению государственным имуществом Конечно, можно попытаться оспорить этот вывод. Ведь до 2009 года, когда в НК РФ не было прописано, как нужно платить НДС при реализации имущества в рамках исполнительного производства, некоторые суды вставали на сторону налогоплательщика. Так, некоторые суды приходили к выводу, что раз имущество реализовывалось в порядке исполнительного производства и общество не являлось стороной по сделке, то здесь отсутствует реализация товара в смысле, придаваемом данному понятию НК РФ (постановления ФАС Центрального от 21.05.07 № А36-1664/2006 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 02.11.07 № 11152/07 ) и Северо-Кавказского от 06.06.06 № Ф08-2397/2006-994А округов).

Другие суды указывали, что поскольку имущество общества реализовалось специализированной организацией в порядке исполнительного производства и налоговый орган не доказал получение обществом стоимости от реализации имущества с учетом НДС, то у последнего отсутствует обязанность по уплате в бюджет данного налога. Такие выводы содержатся в постановлениях ФАС Уральского от 20.10.08 № Ф09-7752/08-С2 , Северо-Западного от 18.02.08 № А56-39963/2006 и Западно-Сибирского от 03.09.07 № Ф04-6017/2007(37695-А45-42) (оставлено в силе определением ВАС РФ от 20.12.07 № 17030/07 ) округов).

Однако в силу наличия решения Конституционного суда в пользу налоговиков вероятность отстоять свою позицию у налогоплательщика не так велика.

Кроме того, как подчеркнул Сергей Рюмин, в некоторых случаях, вынося решения о незаконности взыскания НДС со стоимости принудительного реализованного имущества с собственника, суды принимали во внимание следующее важное обстоятельство. Специализированная организация, реализовавшая имущество в порядке исполнительного производства, хотя и не имела статуса налогового агента, тем не менее фактически исполнила обязанности налогового агента, удержав и перечислив в бюджет НДС с выручки. Естественно, что в этом случае требовать уплаты НДС с собственника неправомерно ( постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.08.11 № А56-50275/2010 ).

Кстати

По мнению судов, инспекция не обязана уведомлять налогоплательщика о решении взыскать недоимку за счет имущества

Некоторые налогоплательщики пытались в судебном порядке признать взыскание налоговой недоимки за счет имущества незаконным, поскольку они не были уведомлены о начале такой процедуры.

Однако Пленум ВАС РФ отметил, что инспекция не обязана направлять налогоплательщику копию решения о взыскании налога за счет имущества. Судебный пристав после получения документов от налогового органа возбуждает исполнительное производство и в обязательном порядке уведомляет об этом должника ( постановление от 22.06.06 № 25 ). Аналогичный вывод содержится в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.03.09 № А69-3664/08-Ф02-536/09

Когда должник должен признать доход от реализации арестованного имущества

В отношении налога на прибыль иногда суды учитывают обстоятельство, когда фактически должник узнал от службы судебных приставов о факте продажи Суммы от продажи изъятого имущества поступают на депозитный счет подразделения судебных приставов. Последние обязаны перечислить их взыскателю в течение пяти операционных дней ( п. 1 ст. 110 Закона № 229-ФЗ ). Если же у исполнителей отсутствуют данные о расчетных счетах взыскателя, то они должны уведомить его о поступлении денежных средств.

Таким образом, может получиться ситуация, когда имущество реализовано в одном отчетном/налоговом (по налогу на прибыль) или налоговом (по НДС) периоде, а задолженность перед взыскателем (собственно экономическая выгода налогоплательщика) уменьшена в другом. Возникает вопрос: когда должник должен отразить доход в целях исчисления налога на прибыль и НДС?

Официальных разъяснений по этому вопросу нет. По мнению автора, это нужно сделать все-таки в периоде реализации имущества. Ведь переход права собственности является определяющим и для налога на прибыль, и для НДС ( п. 3 ст. 271 и п. 1 ст. 167 НК РФ соответственно).

Однако, как отметил Сергей Рюмин, иногда арбитры при рассмотрении таких споров учитывают обстоятельство, когда фактически должник узнал от службы судебных приставов о факте продажи. Если это произошло существенно позже (например, о продаже в 2006 году компания могла узнать только при проведении выездной проверки в 2010 году), суды могут счесть правомерным отражение дохода не в момент перехода прав собственности к покупателю имущества, а в периоде предоставления документов об операции. Они указывают, что в отсутствие документов о содержании хозяйственной операции, ее количественных измерениях (включая цену) налогоплательщик не мог отразить операцию по реализации имущества с торгов в период их проведения. Такие выводы содержатся, к примеру, в постановлениях ФАС Северо-Западного от 30.08.11 № А56-50275/2010 и Волго-Вятского от 21.05.10 № А29-2482/2009 округов.

Убыток, полученный в результате принудительной продажи амортизируемого имущества, не получится признать единовременно

Федеральное агентство по управлению государственным имуществом имеет право продавать имущество должников по цене, указанной в постановлении пристава о его оценке, уменьшенной на 15% ( п. 10 ст. 87 Закона № 229-ФЗ ). Если в течение месяца после снижения цены покупатель не найдется, то имущество может быть передано взыскателю по цене, указанной в постановлении пристава об оценке, уменьшенной на 25% ( п. 12 ст. 87 Закона № 229-ФЗ ).

Независимо от того, кто продал амортизируемое имущество (собственник или судебный пристав), полученный убыток учитывается в течение оставшегося срока полезного использования Таким образом, на законодательном уровне прямо предусмотрена возможность получения убытка при реализации арестованного имущества. Причем должник никак не может повлиять на его размер. Нужно ли в этом случае соблюдать особый порядок признания убытка от продажи амортизируемого имущества, который признается расходом равными долями в течение оставшегося срока полезного использования объекта ( п. 3 ст. 268 НК РФ )?

По мнению налоговиков, нужно. Есть и решение суда в пользу такой позиции. ФАС Поволжского округа указал, что независимо от того, кто продал имущество (собственник или судебный пристав), убыток, полученный от продажи такого имущества по цене ниже его остаточной стоимости, учитывается по правилам статьи 268 НК РФ ( постановление от 16.02.06 № А49-5694/05-304А/08 ).

Как указал Альмин Рабинович, позиция налоговиков правильна и с методологической точки зрения: поскольку нет специального порядка учета убытка при продаже в рамках исполнительного производства, применяется общий.

По мнению чиновников, должник не может учесть в расходах исполнительский сбор

Средства, поступившие на депозитный счет подразделения судебных приставов, распределяются в следующей очередности ( п. 3 ст. 110 Закона № 229-ФЗ ):

— в первую очередь удовлетворяются требования взыскателя;

— во вторую — возмещаются иные расходы по совершению исполнительных действий;

— в третью — уплачивается исполнительский сбор в размере 7% от подлежащей взысканию суммы или стоимости взыскиваемого имущества, но не менее 5000 руб. с организации-должника ( п. 1 ст. 112 Закона № 229-ФЗ ).

Минфин России настаивает на том, что сумма исполнительского сбора не уменьшает налогооблагаемую прибыль (письма от 08.04.09 № 03-03-06/1/227 и от 06.10.05 № 03-03-04/1/159 ). Основание — сумма исполнительского сбора относится к мерам принуждения в связи с несоблюдением законодательства ( п. 3 постановления Конституционного суда РФ от 30.07.01 № 13-П ). По мнению Минфина, сумма исполнительского сбора относится к мерам принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства, поэтому не уменьшает налогооблагаемую прибыль Она представляет собой санкцию штрафного характера — дополнительная выплата в качестве меры публично-правовой ответственности, возникающей в связи с совершенным им правонарушением в процессе исполнительного производства. А штрафные санкции, перечисляемые в бюджет и взимаемые государственными организациями, не уменьшают налогооблагаемую прибыль ( п. 2 ст. 270 НК РФ ). Аналогичное мнение выражено и в письме УФНС России по г. Москве от 09.08.05 № 20-12/56815 .

Есть и судебная практика в пользу контролеров (постановления ФАС Уральского от 18.11.08 № Ф09-8443/08-С3 , Поволжского от 24.05.07 № А49-4493/2006-260А/17АК и Северо-Западного от 25.06.07 № А56-51992/2005 округов).

Конечно, есть аргументы для признания исполнительского сбора в составе налоговых расходов на основании подпунктов 10 (судебные расходы и арбитражные сборы) и 13 (признанные должником штрафы на основании решения суда) пункта 1 статьи 265 НК РФ. Однако в пользу такой позиции есть только одно решение суда — постановление ФАС Центрального округа от 13.12.05 № А48-1862/05-18 . Поэтому, решив признать исполнительский сбор в расходах, компания должна готовиться защищать свою позицию в суде.

Есть доводы, чтобы признать в налоговом учете иные расходы по совершению исполнительных действий

Официальных разъяснений, которые бы четко разрешали признать в налоговом учете иные расходы по совершению исполнительных действий, нет. Однако фактически это расходы на продажу товара, как если бы компания поручила это дело специализированной организации. Эти суммы не носят штрафной характер и определяются только суммой, которую потратили судебные приставы. Соответственно компания может включить их в состав налоговых затрат как другие расходы, связанные с реализацией, на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ



Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией




    © 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

    Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
    специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

    Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ. Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62249 от 03.07.2015

    Политика обработки персональных данных 

    
    • Мы в соцсетях
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
    Здравствуйте!

    Журнал Российский налоговый курьер

    Вы на сайте для профессиональных бухгалтеров. Пожалуйста, зарегистрируйтесь!

    С уважением,
    Ирина Хорошилова,
    шеф-редактор сайта "Российский налоговый курьер"

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль
    Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль