Подразделение за рубежом: как исчислить налоги и отчитаться

188
При наличии обособленных подразделений за границей российской компании необходимо учитывать особенности исчисления налога на прибыль, а также НДФЛ и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с выплат работникам этих подразделений

Российской организации, имеющей зарубежные филиалы, приходится уплачивать в бюджет иностранного государства налоги, рассчитанные в соответствии с законодательством этого государства, и налоги в бюджет РФ, исчисленные согласно российскому законодательству. Нередко один и тот же налог подлежит уплате в обоих государствах. Поэтому Российской Федерацией со многими странами заключены международные соглашения об избежании двойного налогообложения.

В основном названными соглашениями регулируются правила исчисления и уплаты налогов, для которых объектом налогообложения являются доходы, полученные через иностранное подразделение, доходы, полученные лицами, работающими по найму в этом подразделении, а также имущество, принадлежащее российской организации и находящееся в иностранном государстве. Это налоги, аналогами которых в России считаются налог на прибыль организаций, НДФЛ и налог на имущество.

Отметим, что в целях избежания двойного налогообложения соглашением может быть предусмотрено или освобождение от уплаты отдельных налогов в одной из стран — участниц соглашения, или право произвести в России зачет по налогам, уплаченным в иностранном государстве.

Рассмотрим, каков порядок уплаты российской организацией, имеющей обособленное подразделение за рубежом, налога на прибыль, НДФЛ и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, которые исчисляются согласно законодательству РФ.

Налог на прибыль

Предположим, международным соглашением не предусмотрено освобождение от уплаты налога в иностранном государстве в отношении дохода, полученного через зарубежное подразделение. Тогда иностранный налог с этого дохода уплачивает:

  Если международным договором установлены иные правила начисления и уплаты налога, чем те, которые предусмотрены законодательством РФ, то применяются правила и нормы международного договора. Это следует из пункта 4 статьи 15 Конституции РФ и статьи 7 НК РФ

само подразделение, если деятельность российской организации в иностранном государстве через расположенное в нем подразделение привела к созданию на территории этого государства постоянного представительства;
иностранная компания, выплачивающая доход названному подразделению и являющаяся налоговым агентом, если деятельность подразделения не приводит к образованию постоянного представительства за рубежом.

Прибыль, полученная зарубежным подразделением, практически облагается налогом дважды: в иностранном государстве и в России. Однако уплаченный либо удержанный за границей налог, аналогичный налогу на прибыль, может быть зачтен при уплате налога на прибыль в России. Устранению двойного налогообложения прибыли организации посвящена статья 311 НК РФ.

Определение налоговой базы при наличии зарубежного подразделения

Доходы, полученные российской организацией от источников за пределами РФ, включаются в налоговую базу по налогу на прибыль в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в России, так и за ее пределами (п. 1 ст. 311 НК РФ). Пересчет полученных доходов, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится налогоплательщиком в зависимости от выбранного в налоговой учетной политике метода признания доходов в соответствии со статьями 271 и 273 НК РФ (п. 3 ст. 248 НК РФ).

  Доходы и расходы зарубежного подразделения могут участвовать в определении налоговой базы по налогу на прибыль, которая облагается по ставке, отличной от той, которая указана в пункте 1 статьи 284 НК РФ. В этом случае налогоплательщик должен вести раздельный учет таких доходов и расходов. Ведь налоговая база в данной ситуации определяется отдельно (п. 2 ст. 274 НК РФ)

При определении налоговой базы расходы, произведенные российской организацией в связи с получением доходов от источников за пределами РФ, вычитаются в порядке и размерах, установленных главой 25 НК РФ (п. 2 ст. 311 НК РФ). Пересчет осуществленных расходов, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится также в зависимости от выбранного метода признания таких расходов в соответствии со статьями 272 и 273 НК РФ (п. 5 ст. 252 НК РФ), зафиксированного в учетной политике для целей налогообложения.

По общему правилу, установленному главой 25 НК РФ, при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Начисленные суммы налогов и сборов учитываются при определении налоговой базы в составе прочих расходов налогоплательщика (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом данная норма распространяется только на налоги и сборы, начисленные в соответствии с нормами законодательства РФ. Основание — статья 264 НК РФ.

Что касается сумм налога на прибыль, уплаченных за рубежом согласно законодательству иностранного государства, то в соответствии с пунктом 3 статьи 311 НК РФ они засчитываются при уплате данной организацией налога на прибыль в России, но с учетом особенностей, которые рассмотрены ниже.

Организация, имеющая обособленные подразделения, при уплате налога на прибыль (авансовых платежей по налогу) учитывает особенности, установленные в статье 288 НК РФ. То есть налог (авансовый платеж), подлежащий перечислению в бюджет субъекта РФ, уплачивается по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений. Для этого она определяет долю прибыли, приходящуюся на эти обособленные подразделения. Но если обособленное подразделение находится за рубежом, то согласно пункту 5 статьи 288 НК РФ налогоплательщик уплачивает налог (авансовые платежи) с учетом положений статьи 311 НК РФ. А в этой статье указано, что при наличии подразделений за границей уплата налога на прибыль (авансовых платежей), а также представление налоговых деклараций по налогу на прибыль осуществляются налогоплательщиком в России по своему местонахождению (п. 4 ст. 311 НК РФ).

Зачет сумм налогов, уплаченных за границей

Суммы налога, уплаченные российской компанией по деятельности зарубежного подразделения в соответствии с законодательством иностранного государства, засчитываются при уплате ею налога в России (абз. 1 п. 3 ст. 311 НК РФ). То есть после включения доходов и расходов по данному подразделению в декларацию по налогу на прибыль, представляемую в РФ в целом по организации1.

Зачет возможен, если налогоплательщик также представит в налоговый орган:

— документ, подтверждающий фактическую уплату (удержание) налога за границей;
— налоговую декларацию о доходах (с учетом расходов), полученных от источников за пределами РФ.

Обратите внимание: зачтенная величина налога не может быть больше суммы налога, подлежащего уплате налогоплательщиком в РФ (п. 3 ст. 311 НК РФ). Причем зачет налога, аналогичного налогу на прибыль, уплаченного (удержанного) при выплате дохода на территории иностранного государства (кроме дивидендов), предоставляется вне зависимости от того, применяется ли в отношениях между Россией и данным иностранным государством международное соглашение об избежании двойного налогообложения2.

Документальное подтверждение уплаты налогов за границей

Как уже отмечалось, зачет налога производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами РФ:

  Документ, подтверждающий уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации, действует в течение налогового периода, в котором он представлен налоговому органу

— для налогов, уплаченных самой организацией, — заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства;
— для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, — подтверждения налогового агента (абз. 2 п. 3 ст. 311 НК РФ).

В Налоговом кодексе не указано, какими конкретно должны быть эти документы. В письме от 17.12.2009 № 03-08-05 Минфин России разъяснил следующее. Налоговыми органами РФ при рассмотрении вопроса о возможности проведения зачета суммы налога на прибыль, удержанного с доходов российской организации в иностранном государстве в соответствии с законодательством этого иностранного государства или международным договором налоговыми агентами, могут запрашиваться следующие документы:

— копии договора (контракта), на основании которого российской организации выплачивался доход вне территории РФ, а также акты сдачи-приемки работ (услуг);
— копии платежных документов, подтверждающих уплату налога вне территории РФ;
— подтверждение от налогового органа иностранного государства о фактическом поступлении налога, удержанного с доходов российской организации, в бюджет соответствующего иностранного государства.

Все документы, подаваемые в налоговую инспекцию, должны быть переведены на русский язык, причем перевод должен быть заверен нотариально.

Если же налог с доходов обособленного подразделения за пределами РФ был удержан иностранным налоговым агентом, то, по мнению Минфина России, подтверждением уплаты налога может быть письмо от организации — налогового агента. Оно должно быть подписано уполномоченным должностным лицом и заверено печатью организации. К письму следует приложить копию платежного поручения налогового агента банку о перечислении соответствующей суммы в качестве налога, удержанного у источника выплаты (с отметкой об исполнении), а также копии договоров (контрактов), на основании которых был получен доход (письмо Минфина России от 07.10.2009 № 03-08-05).

  После фактической уплаты налога в иностранном государстве организация должна представить уточненную декларацию по налогу на прибыль за тот период, в котором велась соответствующая деятельность на территории иностранного государства, и отразить в ней фактически уплаченную в иностранном государстве сумму налога, подлежащую зачету (письмо Минфина России от 17.12.2009 № 03-08-05)

Заполнение специальной декларации

В целях зачета сумм налога на прибыль (доход), уплаченного (удержанного) в иностранном государстве, российская организация при обращении в налоговые органы представляет специальную декларацию о доходах, полученных ею от источников за пределами РФ. Форма декларации и Инструкция по ее заполнению утверждены приказом МНС России от 23.12.2003 № БГ-3-23/709@.

Согласно пункту 3 названной инструкции декларация о доходах может быть представлена в налоговый орган в любом отчетном (налоговом) периоде независимо от времени уплаты (удержания) налога в иностранном государстве одновременно с подачей декларации по налогу на прибыль в РФ.

Налоговая декларация о доходах состоит из титульного листа, страницы «Сведения о физическом лице» и четырех разделов:

— раздела I «Доходы, не связанные с деятельностью обособленного подразделения российской организации в иностранном государстве»;
— раздела II «Доходы, связанные с деятельностью в иностранном государстве через постоянное представительство»;
— раздела III «Расходы постоянного представительства»;
— раздела IV «Сведения об учетной политике для целей налогообложения».

  Сумма налога, удержанного (уплаченного) в государстве источника дохода, отражается в налоговой декларации в рублях по курсу Банка России на дату удержания (уплаты) налога

Если деятельность обособленного подразделения не приводит к образованию постоянного представительства, то в налоговый орган российская организация представляет титульный лист и разделы I и IV. Если же указанная организация получает доходы от деятельности через постоянное представительство, то в налоговый орган она подает титульный лист и разделы II—IV.

В рассматриваемой декларации о доходах указываются сведения, относящиеся к налогу, удержанному (уплаченному) в государстве источника дохода. При этом к декларации целесообразно приложить выписку из законодательного акта с указанием на языке оригинала названия, номера и даты законодательного акта, которым налог был установлен, и названия налога с переводом на русский язык. Нотариального заверения перевода не требуется.

Пример 1

ООО «Сиабеко», расположенное в Москве, создало в иностранном государстве обособленное подразделение, приводящее к возникновению постоянного представительства. За 2009 год доходы обособленного подразделения в рублях (по курсу Банка России на дату получения дохода) составили:

— 2 988 000 руб. от строительных работ (код дохода 11000);

— 612 000 руб. от сдачи в аренду транспортных средств (код дохода 26000).

Стоимость амортизируемого имущества, принадлежащего ООО «Сиабеко» и находящегося в иностранном государстве, — 8 000 000 руб.

За 2009 год расходы по зарубежному подразделению (в рублях по курсу Банка России на дату осуществления расхода) составили 2 200 000 руб., в том числе:

— 1 200 000 руб. — расходы на оплату труда (код расхода 11200000);

— 100 000 руб. — суммы начисленной амортизации (код расхода 11300000);

— 900 000 руб. — представительские расходы (код расхода 11403220).

  Перечни видов доходов и расходов приведены соответственно в приложениях № 1 и 2 к Инструкции по заполнению налоговой декларации о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами РФ

Причем представительские расходы в пределах норм составили 500 000 руб., сверх норм — 400 000 руб.

Перечисленные расходы подразделяются:

— на связанные с выполнением строительных работ — в сумме 1 775 000 руб.;

— связанные со сдачей в аренду транспортных средств — в размере 425 000 руб.

Расходы ООО «Сиабеко» по управлению постоянным представительством, хотя и осуществленные в России, но относящиеся к деятельности этого представительства, равны 300 000 руб. Они полностью связаны с выполнением строительных работ.

В иностранном государстве, на территории которого находится данное подразделение ООО «Сиабеко», ставка налога на прибыль составляет 35%.

Таким образом, постоянным представительством налог на прибыль в иностранном государстве был уплачен в размере 385 000 руб. [(2 988 000 руб. + 612 000 руб. - 2 200 000 руб. - 300 000 руб.) х 35%].

Фрагменты заполнения разделов II и III налоговой декларации о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, представлены в табл. 1 и 2.

Таблица 1. Доходы, связанные с деятельностью за рубежом через постоянное представительство (фрагмент раздела ii, строка 100) (руб.)

п/п
Вид дохода Код
дохода
Общая
сумма
дохода
Сумма на ло-
го облага емой
прибыли,
с которой
уплачен налог
Налог,
уплаченный
в иностранном
государстве
Сумма расходов, произведенных
в связи с получением доходов
от источников за пределами РФ

всего
в том числе за
пределами РФ
1 Доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав 11000 2 988 000 X X 2 075 000 1 775 000
2 Доходы от сдачи в аренду транспортных средств и контейнеров 26000 612 000 X X 425 000 425 000
Всего (код строки 110) х 3 600 000 1 100 000 385 000 2 500 000 2 200 000
Таблица 2. Расходы постоянного представительства (фрагмент раздела III)

п/п
Вид расхода Код
строки
Код
расхода
Фактически
произведенные
расходы
Первоначальная
(восстановительная)
стоимость амортизируемого
имущества
Включено
в декларацию
в иностранном
государстве
Включено
в декларацию
в РФ
I. Расходы, произведенные в иностранном государстве
Всего, 060 X 2 200 000 X 2 200 000 1 800 000
в том числе:
Расходы, учитываемые в целях налогообложения с ограничениями (код строки 070)
1 Представительские расходы X 11403220 900 000 X 900 000 500 000
Амортизационные отчисления (по видам имущества) (код строки 090)
1 Здание X 11300000 100 000 8 000 000 100 000 100 000
II. Расходы, произведенные в РФ
Всего 100 X 300 000 X 300 000 300 000

Определение предельной суммы налога, подлежащей зачету

Напомним, что сумма засчитываемых налогов, уплаченных за пределами РФ, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате налогоплательщиком в России. Поэтому российская организация для проведения зачета фактически уплаченных иностранных налогов должна определить предельную сумму налога, подлежащего зачету при уплате ею налога на прибыль в РФ. Для этого к сумме исчисленных в соответствии с главой 25 НК РФ доходов, полученных за пределами РФ, с учетом аналогичным образом рассчитанных расходов, произведенных в связи с получением таких доходов, применяется ставка налога на прибыль согласно российскому законодательству. Полученная предельная сумма зачета сравнивается с суммой налога, фактически уплаченного за границей.

  По видам доходов, в отношении которых налоговая база по налогу на прибыль в Российской Федерации определяется отдельно или в отношении которых применяются различные ставки налога, расчет предельной суммы зачета следует производить отдельно

Если предельная величина налога согласно расчету превышает сумму налога, фактически уплаченную в иностранном государстве, зачет предоставляется в отношении всей суммы налога. То есть сумма налога на прибыль, исчисленная в соответствии с российским налоговым законодательством, уменьшается на сумму фактически уплаченного за границей аналогичного налога. Если сумма налога, фактически уплаченного с доходов за границей, превышает предельную сумму зачета, то сумма российского налога на прибыль уменьшается только на рассчитанную предельную сумму.

Пример 2

Воспользуемся условием примера 1. В соответствии с главой 25 НК РФ представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период (п. 2 ст. 264 НК РФ).

У ООО «Сиабеко» сверхнормативная величина представительских расходов по зарубежному обособленному подразделению равна 400 000 руб. Поэтому для него предельная сумма налога на прибыль, подлежащая зачету, составит 300 000 руб. [(2 988 000 руб. + 612 000 руб. - 2 200 000 руб. - 300 000 руб. + 400 000 руб.) х 20%]. Эта величина меньше суммы «иностранного» налога (385 000 руб.). Поэтому ООО «Сиабеко» вправе уменьшить налог на прибыль, подлежащий уплате в России, только на 300 000 руб. Эту сумму организация указала по строке 240 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год.

В случае превышения предельной величины налога, подлежащей зачету, над суммой налога на прибыль, исчисленного в соответствии с положениями главы 25 НК РФ, возврата или переноса на последующие периоды незачтенной суммы не производится. Более того, возможности учета для целей налогообложения прибыли суммы такого превышения в главе 25 НК РФ не предусмотрено.

Заполнение налоговой декларации по налогу на прибыль

Налогоплательщик сумму налога на прибыль, уплаченную за пределами РФ и зачтенную при уплате налога на прибыль согласно положениям статьи 311 НК РФ, указывает в строке 240 листа 02 декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной приказом Минфина России от 05.05.2008 № 54н (в редакции приказа Минфина России от 16.12.2009 № 135н). Налог, отражаемый по строке 240 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль, необходимо распределить:

— в федеральный бюджет (строка 250 листа 02);
— бюджет субъекта РФ (строка 260 листа 02).

Сумма выплаченного за рубежом налога, засчитываемая при уплате налога на прибыль, распределяется между федеральным бюджетом и бюджетом субъекта РФ. За основу распределения берется удельный вес суммы налога на прибыль в указанные бюджеты (строки 190 и 200 листа 02) в общей сумме налога на прибыль (строка 180 листа 02).

  При наличии суммы налога на прибыль, выплаченной за пределами РФ и засчитываемой в уплату налога на прибыль в бюджет субъекта РФ в соответствии со статьей 311 НК РФ, заполняется строка 090 приложения № 5 к листу 02 декларации по налогу наприбыль

Пример 3

Воспользуемся условиями примеров 1 и 2. Предположим, у ООО «Сиабеко» нет обособленных подразделений на территории РФ. Общая сумма налога на прибыль, исчисленная за 2009 год, у организации составила 900 000 руб. (строка 180 листа 02), в том числе:

— в федеральный бюджет (строка 190 листа 02) — 90 000 руб. (900 000 руб. X 2% : 20%);

— в бюджет г. Москвы (строка 200 листа 02) — 810 000 руб. (900 000 руб. X 18% : 20%).

Удельный вес суммы налога на прибыль, уплачиваемой в федеральный бюджет, в общей сумме налога равен 10% (90 000 руб. : 900 000 руб. X 100%).

Удельный вес суммы налога на прибыль, перечисляемой в бюджет г. Москвы, в общей сумме налога — 90% (810 000 руб. : 900 000 руб. X 100%).

Таким образом, ООО «Сиабеко» засчитало в уплату налога на прибыль:

— в федеральный бюджет — 30 000 руб. (300 000 руб. X 10%), которые отразило по строке 250 листа 02;

— бюджет г. Москвы — 270 000 руб. (300 000 руб. X 90%), которые указало в строке 260 листа 02.

Организациям, имеющим, кроме зарубежных подразделений, и обособленные подразделения на территории РФ, нужно учитывать следующее. Исчисленная сумма налога на прибыль за отчетный (налоговый) период в бюджеты субъектов РФ, уплачиваемая организацией по месту своего нахождения без входящих в нее обособленных подразделений и по месту нахождения обособленных подразделений (группой обособленных подразделений), подлежит уменьшению на часть суммы налога на прибыль, выплаченной за пределами РФ, в определенном порядке.

Часть суммы налога, на которую уменьшается налог на прибыль, причитающийся к уплате в бюджеты субъектов РФ за отчетный (налоговый) период, определенная указанным выше способом, распределяется между организацией без входящих в нее обособленных подразделений и обособленными подразделениями (группой обособленных подразделений). За основу распределения берется доля налоговой базы, указанная в строке 040 приложений № 5 к листу 02 декларации за соответствующий отчетный (налоговый) период.

  По строке 040 приложений № 5 к листу 02 декларации указывается доля налоговой базы по организации без обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению или группе обособленных подразделений, определяемая в порядке, установленном статьями 288 и 311 НК РФ

На указанные суммы, распределенные между организацией без входящих в нее обособленных подразделений и обособленными подразделениями (группой обособленных подразделений), уменьшаются суммы налога на прибыль, исчисленные за отчетный (налоговый) период согласно приложениям № 5 к листу 02 декларации за соответствующий отчетный (налоговый) период и отраженные по строке 070. Одновременно значение начисленного налога на прибыль, отражаемое по строке 080, уменьшается на суммы налога на прибыль, зачтенные в предыдущем отчетном периоде в уплату налога на прибыль в России.

Пример 4

Воспользуемся условиями примеров 1—3. Допустим, ООО «Сиабеко» имеет одно обособленное подразделение в Московской области. Доля налоговой базы, рассчитанная по правилам статьи 288 НК РФ, за 2009 год составила:

— по головной организации, расположенной в Москве, — 70%;

— по подмосковному обособленному подразделению — 30%.

Сумма выплаченного за рубежом налога (300 000 руб.), засчитываемаяв уплату налога на прибыль в федеральный бюджет, составила 30 000 руб. (300 000 руб. х 10%). Эту сумму ООО «Сиабеко» отразило по строке 250 листа 02 декларации.

Сумма выплаченного за рубежом налога, засчитываемая в уплату налога на прибыль в бюджет субъектов РФ, составила 270 000 руб. (300 000 руб. х 90%). Эту сумму ООО «Сиабеко» отразило по строке 260 листа 02 декларации. Данную величину налога следует распределить между головной организацией и обособленным подразделением. В результате суммы, засчитываемые в уплату налога на прибыль в бюджеты субъектов РФ, составят:

— 189 000 руб. (270 000 руб. х 70%) — в бюджет г. Москвы;

— 81 000 руб. (270 000 руб. х 30%) — в бюджет Московской области.

В состав декларации по налогу на прибыль за 2009 год ООО «Сиабеко» включило два экземпляра приложения № 5 к листу 02:

— первый — по организации без входящего в нее обособленного подразделения, находящегося в Московской области;

— второй — только по подмосковному обособленному подразделению.

В обоих экземплярах рассчитанные суммы зачтенного «иностранного» налога (189 000 и 81 000 руб.) следует отразить по строке 090 приложения № 5 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2009 год.

Отметим, что приложение № 5 к листу 02 декларации по налогу на прибыль заполняется налогоплательщиком по организации без обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению, включая закрытые в текущем налоговом периоде, или группе обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ. Количество экземпляров данного приложения в составе декларации зависит от количества обособленных подразделений или групп обособленных подразделений.

НДФЛ и страховые взносы

В постоянном представительстве российской организации, находящемся на территории иностранного государства, могут трудиться как иностранные, так и российские граждане. Рассмотрим порядок исчисления НДФЛ и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с выплат и вознаграждений, произведенных в их пользу.

Налог на доходы физических лиц

  Учет 12-месячного периода необходим только для определения ставки налога на доходы, удерживаемого налоговым агентом до истечения текущего налогового периода

Порядок налогообложения дохода физического лица, полученного за работу за пределами РФ, зависит от его налогового статуса, определяемого за налоговый период (календарный год), в котором получен такой доход. Напомним, что налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев3.

Если физическое лицо признается налоговым резидентом РФ, то объектом налогообложения в России считаются доходы, полученные таким лицом как от источников в РФ, так и от источников за ее пределами. Для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, объектом налогообложения являются только доходы, полученные от источников в России. Основанием являются положения статьи 209 НК РФ. К доходам, полученным от источников за пределами РФ, относится вознаграждение за выполненную работу в иностранном государстве (подп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ).

  Установление наличия статуса налогового резидента связано с обязанностью налогоплательщика по исчислению и уплате налога с полученных им доходов за соответствующий налоговый период (календарный год)

Если физическое лицо будет находиться на территории РФ более 183 дней в течение календарного года, то оно признается налоговым резидентом РФ в данном налоговом периоде. Поэтому его вознаграждение за работы (услуги), выполненные (оказанные) на территории иностранного государства, облагается НДФЛ в России по ставке 13%. При выплате дохода российская организация признается налоговым агентом, поэтому она обязана удержать и перечислить сумму НДФЛ в бюджет (п. 1 ст. 226 НК РФ). По окончании налогового периода полученный налогоплательщиком таким образом доход декларировать не нужно. Сведения о доходах, полученных упомянутым выше налогоплательщиком в данном налоговом периоде, и суммах начисленных и удержанных с таких доходов налогов представляет в налоговый орган по месту своего учета российская организация (по форме 2-НДФЛ). Об этом говорится в пункте 2 статьи 230 НК РФ.

  Если российский работник в соответствующем налоговом периоде находится за границей 183 дня или более, то он уже не является налоговым резидентом РФ, а его доход, полученный за пределами России, не облагается НДФЛ

У работников зарубежного представительства российской организации, не являющихся налоговыми резидентами РФ и получающих вознаграждения за выполнение трудовых обязанностей за ее пределами, объекта налогообложения НДФЛ в России не возникает.

Пример 5

Допустим, один из сотрудников российской организации находится за пределами РФ с 1 апреля 2010 года в течение семи месяцев, то есть более 183 дней в указанном налоговом периоде (в 2010 году). Таким образом, в отношении его доходов в виде заработной платы, полученных им за январь — март 2010 года, должна применяться ставка НДФЛ в размере 30%, несмотря на то что до истечения этого периода организация правомерно удерживала с указанных доходов налог по ставке 13%.

Причем зарплата данного сотрудника за апрель — октябрь 2010 года НДФЛ в России не облагается (подп. 6 п. 3 ст. 208 и п. 2 ст. 209 НК РФ).

Кстати

Расходы на зарплату работников зарубежного филиала и уплату страховых взносов

Из пункта 1 статьи 83 НК РФ следует, что обособленные подразделения российской организации, находящиеся за пределами РФ, на учете в налоговых органах в России не состоят. Поэтому уплату НДФЛ и страховых взносов во внебюджетные фонды с выплат в пользу сотрудников, работающих в зарубежных подразделениях российской организации, а также представление отчетности с учетом выплат в пользу указанных сотрудников осуществляет головная организация по месту своего нахождения в России.

В целях налогообложения прибыли суммы начисленной работникам зарубежного филиала заработной платы и соответствующих страховых взносов во внебюджетные фонды признаются расходами на оплату труда. Основание — пункт 1 статьи 255, подпункты 1 и 45 пункта 1 статьи 264, пункты 1 и 5 статьи 288 и пункт 2 статьи 311 Налогового кодекса.

Как уже говорилось, суммы налогов и сборов, начисленные на зарплату иностранных работников в соответствии с законодательством иностранного государства, не учитываются в целях налогообложения прибыли. Ведь они не подпадают под действие подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ

Страховые взносы во внебюджетные фонды

Согласно пункту 1 статьи 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ для организаций объектом обложения страховыми взносами, перечисляемыми в ПФР, ФОМС и ФСС России, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц:

— по трудовым договорам;
— гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, занимающимся частной практикой);
— договорам авторского заказа;
— договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства;
— издательским лицензионным договорам;
— лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.

В то же время в соответствии с пунктом 4 статьи 7 указанного закона объектом обложения страховыми взносами не признаются:

— выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами и лицами без гражданства, по трудовым договорам, заключенным с российской организацией для работы в ее обособленном подразделении, расположенном за пределами территории РФ;
— выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами и лицами без гражданства, в связи с осуществлением ими деятельности за пределами территории РФ в рамках заключенных гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Таким образом, выплаты и иные вознаграждения, начисленные российской организацией в пользу российских граждан в связи с осуществлением ими деятельности в ее подразделении, находящемся за рубежом, по трудовым договорам, а также гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), в общем порядке признаются объектом обложения страховыми взносами4. Однако, как и прежде, на вознаграждения, выплачиваемые по договорам гражданско-правового характера, страховые взносы в ФСС России начислять не нужно (ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ).

Страховые взносы на травматизм

Согласно статье 5 Федерального закона от 24.07.98 № 125-ФЗ лицами, подлежащими обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, являются:

— физические лица, выполняющие работу на основании трудового договора (контракта), заключенного со страхователем;
— физические лица, выполняющие работу на основании гражданско-правового договора (если в соответствии с указанным договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы).

Действие указанного закона распространяется на граждан РФ, иностранных граждан и лиц без гражданства, если иное не предусмотрено федеральными законами или международными договорами РФ.

Таким образом, российская организация, осуществляющая деятельность на территории иностранного государства и нанимающая как российских, так и иностранных граждан по трудовым (гражданско-правовым — в оговоренных случаях) договорам, уплачивает страховые взносы и за тех, и за других. А при возникновении несчастного случая на производстве или профессионального заболевания эти граждане имеют право на страховое обеспечение.

Страховые взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начисляются на оплату труда (доход) работников (в том числе внештатных, сезонных, временных, выполняющих работу по совместительству), а в соответствующих случаях — на сумму вознаграждения по гражданско-правовому договору. При этом сумма оплаты труда (дохода), получаемая в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу Банка России на день получения (п. 3 постановления Правительства РФ от 02.03.2000 № 184).

Пример 6

В представительстве ООО «Альфа», находящемся на территории Испании, по трудовым договорам работают гражданин РФ и гражданка Испании. С их зарплаты организация должна уплатить в ФСС России взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Перечень выплат, на которые не начисляются страховые взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в ФСС России, утвержден постановлением Правительства РФ от 07.07.99 № 765

1 Такие разъяснения приведены в письме Минфина России от 07.10.2009 № 03-08-05.2 Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 23.12.2009 № 03-03-06/2/236.3 Порядок определения статуса налогового резидента — физического лица предусмотрен Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЗ, вступившим в силу с 1 января 2007 года, и применяется к доходам, полученным после 1 января 2007 года.4 Подробнее об исчислении и уплате страховых взносов во внебюджетные фонды в 2010 году читайте в РНК, 2009, № 21 и 23 и в РНК, 2010, № 1-2. — Примеч. ред.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией




    © 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

    Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
    специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

    Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ. Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62249 от 03.07.2015

    Политика обработки персональных данных 

    
    • Мы в соцсетях
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
    Здравствуйте!

    Журнал Российский налоговый курьер

    Вы на сайте для профессиональных бухгалтеров. Пожалуйста, зарегистрируйтесь!

    С уважением,
    Ирина Хорошилова,
    шеф-редактор сайта "Российский налоговый курьер"

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль
    Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль