text
✫50% скидка на подписку!>>> | Подробности по ☎ 8 800 550-15-57
Российский налоговый курьер

Организация заключила с банком договор факторинга

  • 1 ноября 2008
  • 132

Другое название договора факторинга — договор финансирования под уступку денежного требования. Разберемся, что скрывается за этими сложными терминами и как отразить операции по данному договору в налоговом и бухгалтерском учете

Определение договора финансирования под уступку денежного требования (договора факторинга) содержится в пункте 1 статьи 824 Гражданского кодекса. По данному договору одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование. Указанное денежное требование должно возникать из предоставления (реализации) клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу.

Иными словами, по договору факторинга поставщик получает финансирование в обмен на уступку долга покупателя за отгруженные товары, выполненные работы или оказанные услуги. То есть финансовый агент выплачивает клиенту (кредитору) деньги за проданный товар (работу, услугу) вместо должника (покупателя, заказчика), а затем самостоятельно, без участия клиента, взыскивает с покупателя этот долг.

Финансовым агентом как стороной договора финансирования под уступку денежного требования могут выступать банки и иные кредитные организации, а также другие коммерческие организации, имеющие разрешение (лицензию) на осуществление подобного вида деятельности. Об этом сказано в статье 825 ГК РФ. Однако условия выдачи лицензий финансовым агентам до настоящего времени не установлены, а лицензирование указанной деятельности не предусмотрено Федеральным законом от 08.08.2001 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности».

Предметом уступки, под которую предоставляется финансирование, может быть (п. 1 ст. 826 ГК РФ):

денежное требование, срок платежа по которому уже наступил (существующее требование); право на получение денежных средств, которое возникнет в будущем (будущее требование).

В любом случае денежное требование, являющееся предметом уступки, должно быть определено в договоре клиента с финансовым агентом так, чтобы существующее требование можно было идентифицировать в момент заключения договора, а будущее требование — не позднее чем в момент его возникновения.

При уступке будущего денежного требования оно считается перешедшим к финансовому агенту после того, как возникло само право на получение с должника денежных средств, являющихся предметом уступки требования. Если уступка денежного требования обусловлена определенным событием, она вступает в силу после наступления этого события. Дополнительного оформления уступки денежного требования в указанных случаях не требуется. Основание — пункт 2 статьи 826 ГК РФ.

Вознаграждение по договору факторинга

Договор финансирования под уступку денежного требования является возмездным договором. То есть клиент помимо уступки долга покупателя уплачивает финансовому агенту (банку) определенное денежное вознаграждение. Обязательства финансового агента по договору факторинга могут включать ведение бухгалтерского учета для клиента. Кроме того, в рамках договора факторинга клиенту иногда предоставляются иные финансовые услуги, связанные с денежными требованиями, являющимися предметом уступки (п. 2 ст. 824 ГК РФ).

Дополнительные услуги финансового агента бывают самыми разнообразными. Назовем наиболее распространенные из них:

ведение для клиента учета дебиторской задолженности; обработка платежных, расчетных документов клиента; поставка и установка программного обеспечения, позволяющего управлять информационными потоками между финансовым агентом и клиентом; управление дебиторской задолженностью клиента; работа с дебиторами, включая принятие мер по взысканию просроченной дебиторской задолженности; страхование рисков, защита клиента от неплатежеспособности дебиторов; информационно-аналитическое обслуживание.

Вместе с тем главная услуга по договору факторинга – предоставление клиенту денежных средств. Вознаграждение финансового агента (банка) за ее оказание, как правило, зависит от суммы предоставляемого финансирования, а следовательно, устанавливается в процентах от данной величины. Стоимость дополнительных услуг обычно указывается в договоре в виде фиксированных сумм.

Виды факторинга

Различают несколько видов договоров финансирования под уступку денежного требования: закрытые и открытые, безрегрессные и регрессные.

При закрытом факторинге клиент ничего не сообщает своему должнику об уступке его долга финансовому агенту. В случае с 1.

Допустим, комиссионное вознаграждение или иные платежи, связанные с договором факторинга, установлены в процентах от величины уступаемого требования, от суммы финансирования или от другого показателя. Например, комиссия за предоставление денежных средств клиенту, взимаемая за каждый день с момента выплаты финансирования до дня поступления денежных средств от должника на счета финансового агента. Подобные затраты приравниваются к расходам в виде процентов по долговым обязательствам. Иначе говоря, они подлежат нормированию в соответствии с правилами статьи 269 НК РФ2.

Буква законаКак учесть проценты по долговым обязательствам
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются в состав внереализационных расходов. При этом необходимо учитывать особенности, предусмотренные в статье 269 НК РФ.

Проценты, фактически начисленные по долговому обязательству, признаются расходом в целях налогообложения прибыли, если выполняется следующее условие. Размер начисленных процентов не должен существенно отклоняться от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях (п. 1 ст. 269 НК РФ). Существенным считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения. Если организация в том же квартале не привлекала иных заимствований на аналогичных условиях, проценты по долговым обязательствам нормируются. В этом случае в расходах можно учесть начисленные проценты в размере, не превышающем ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,1 раза (по долговым обязательствам в рублях), или проценты в пределах 15% годовых (по долговым обязательствам в иностранной валюте). Под ставкой рефинансирования Банка России для этих целей понимается:

для долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, — ставка рефинансирования Банка России, действовавшая на дату привлечения денежных средств;  для прочих долговых обязательств — ставка рефинансирования Банка России, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

Налогоплательщик, имеющий в том же квартале долговые обязательства на сопоставимых условиях, вправе добровольно применять метод нормирования процентов по долговым обязательствам

Правила исчисления НДС у клиента

Особенности определения налоговой базы по НДС при передаче имущественных прав установлены в статье 155 НК РФ. Так, при уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в общем порядке, изложенном в статье 154 НК РФ. То есть организация-клиент начисляет НДС на сумму реализации в периоде отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг). Основание — подпункт 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ. При уступке денежного требования клиент должен предъявить финансовому агенту сумму НДС со стоимости уступаемого права требования, так как передача имущественных прав является объектом обложения НДС.

В подпункте 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ установлено, что осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации) не облагается НДС. В этом же подпункте приведен перечень банковских операций, освобождаемых от обложения НДС. Операции финансирования под уступку денежного требования, осуществляемые банками в рамках лицензии на ведение банковской деятельности, в указанном перечне не упоминаются. Поэтому услуги финансирования под уступку денежного требования, а также иные услуги, связанные с договором факторинга и оказанные финансовым агентом, независимо от условий договора факторинга облагаются НДС по ставке 18% (п. 1 ст. 146 и п. 3 ст. 164 НК РФ).

Финансовый агент при оказании клиенту услуг финансирования под уступку денежного требования, а также иных услуг, связанных с договором факторинга, оформляет счет-фактуру в установленном порядке. Счет-фактура должен быть выставлен не позднее пяти дней с момента получения от клиента документов, удостоверяющих право требования к должнику.

При наличии счета-фактуры, а также при соблюдении иных обязательных условий, установленных в статьях 171 и 172 НК РФ, организация-клиент вправе принять к вычету НДС, предъявленный ей финансовым агентом (банком) по вышеуказанным услугам.

Если вознаграждение финансового агента установлено в процентах, расходы клиента, связанные с оплатой этого вознаграждения, при расчете налога на прибыль нормируются. Следовательно, НДС по ним принимается к вычету, если в основе уступаемого права требования лежат операции по реализации товаров (работ, услуг), облагаемые НДС. При этом вычету подлежит сумма НДС, приходящаяся на величину вознаграждения, учитываемую в целях налогообложения прибыли (абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ).

Пример

По договору купли-продажи ЗАО «Альфа» (продавец, клиент) 14 июля 2008 года реализовало ООО «Сигма» (покупатель, должник) товары на сумму 1 180 000 руб. (в том числе НДС 180 000 руб.). Себестоимость отгруженных товаров — 800 000 руб. По условиям договора покупатель обязан оплатить полученные товары не позже 12 сентября 2008 года.

В июле 2008 года ЗАО «Альфа» заключило с ОАО «АКБ «Новый банк»» (финансовый агент) договор открытого безрегрессного факторинга (финансирования под уступку денежного требования). В соответствии с этим договором клиент уступил финансовому агенту задолженность ООО «Сигма» за 1 062 000 руб. (в том числе НДС 18% — 162 000 руб.). В день подписания договора факторинга — 25 июля 2008 года банк перечислил на расчетный счет ЗАО «Альфа» 1 062 000 руб. (в том числе НДС 18% — 162 000 руб.) в счет денежного требования ЗАО «Альфа» к ООО «Сигма» по договору купли-продажи. В тот же день ЗАО «Альфа» письменно уведомило ООО «Сигма» об уступке права требования и о необходимости погашения задолженности за товар новому кредитору — ОАО «АКБ «Новый банк»».

По договору факторинга вознаграждение банка складывается:

из комиссии за предоставление денежных средств в размере 24% годовых от суммы финансирования (без учета НДС), полученной под уступку денежного требования. Она уплачивается за каждый день с момента выплаты ЗАО «Альфа» (клиент) денежных средств до наступления срока погашения ООО «Сигма» (должник) уступленного долга новому кредитору — ОАО «АКБ “Новый банк”»; фиксированной платы за обработку документов — 11 800 руб. (в том числе НДС 1800 руб.). У ЗАО «Альфа» имеются счета-фактуры, выставленные банком за услуги, оказанные по договору факторинга (датированы 31 июля 2008 года).

Налог на прибыль. В июле 2008 года ЗАО «Альфа» включило в доходы от реализации 1 000 000 руб. (1 180 000 руб. – 180 000 руб.), а в расходы 800 000 руб. В том же месяце со стоимости реализованных товаров организация исчислила НДС в сумме 180 000 руб. После заключения договора факторинга ЗАО «Альфа» отразило в доходах сумму уступленной задолженности — 900 000 руб. (1 062 000 руб. – 162 000 руб.) и исчислило с нее НДС — 162 000 руб. (900 000 руб. ? 18%).

В налоговом учете фиксированная плата за обработку документов в сумме 10 000 руб. (11 800 руб. – 1800 руб.) полностью включается в расходы. Комиссия банка за предоставление денежных средств составила с 25 июля по 12 сентября 2008 года 34 820 руб. (900 000 руб. ? 24% ? 366 дн. ? 50 дн. ? 1,18), в том числе НДС 5311,53 руб. Поскольку банковская комиссия установлена в процентах от суммы финансирования, в целях налогообложения прибыли она нормируется.

Величина комиссии, которую ЗАО «Альфа» вправе признать в налоговом учете, — 14 877,05 руб. (900 000 руб. ? 11% ? 1,1 ? 366 дн. ? 50 дн.). Оставшуюся сумму 14 631,42 руб. (34 820 руб. – 5311,53 руб. – 14 877,05 руб.) организация не учитывает в целях налогообложения прибыли. Итак, в июле 2008 года ЗАО «Альфа» включило в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, 24 877,05 руб. (10 000 руб. + 14 877,05 руб.).

НДС, приходящийся на сумму комиссии, уплаченную банку и учтенную в целях налогообложения прибыли, равен 2677,87 руб. (14 877,05 руб. ? 18%). Эту сумму, а также НДС с фиксированной платы за обработку документов ЗАО «Альфа» вправе принять к вычету, если в основе уступаемого права требования лежат операции по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС. Всего в июле 2008 года организация принимает к вычету 4477,87 руб. (2677,87 руб. + 1800 руб.).

Бухгалтерский учет у клиента

Для учета операций по договорам финансирования под уступку денежного требования организация-клиент может открыть к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» отдельный субсчет «Расчеты по договорам факторинга»3.

Финансирование, полученное от финансового агента (банка), признается в бухгалтерском учете клиента в составе прочих доходов (п. 7 ПБУ 9/994). Затраты организации на оплату вознаграждения и иных дополнительных услуг, предоставляемых клиенту по договору факторинга, относятся к расходам по оплате услуг кредитных организаций и отражаются в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/995).

Дебиторская задолженность, являющаяся предметом уступки, учитывается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». В момент перехода к финансовому агенту уступленного денежного требования в учете клиента делают следующие записи:

дебет 76 субсчет «расчеты по договорам факторинга» кредит 91-1
— отражен доход от уступки дебиторской задолженности в сумме причитающегося клиенту финансирования (задолженность банка по договору факторинга);

дебет 76 субсчет «расчеты по договорам факторинга» кредит 68 субсчет «расчеты по ндс»
— отражен ндс по операции уступки дебиторской задолженности;

дебет 91-2 кредит 62
— списана стоимость уступленного требования, равная сумме дебиторской задолженности;

дебет 91-2 кредит 76 субсчет «расчеты по договорам факторинга»
— учтены вознаграждение и иные дополнительные услуги, оказанные в рамках договора факторинга;

дебет 19 кредит 76 субсчет «расчеты по договорам факторинга»
— отражена сумма ндс с вознаграждения и дополнительных услуг;

дебет 68 субсчет «расчеты по ндс» кредит 19
— принят к вычету «входной» ндс.

Расчеты между клиентом и финансовым агентом (банком) по договору факторинга отражаются в бухгалтерском учете таким

образом:

дебет 51 кредит 76 субсчет «расчеты по договорам факторинга»
— поступила сумма финансирования (за вычетом вознаграждения и стоимости иных дополнительных услуг, оказанных по договору факторинга)

договора факторинга

Фактически факторингом вправе заниматься лишь банки или иные специализированные организации, имеющие лицензию на ведение банковских операций

определенным событием

Если в договоре финансирования под уступку денежного требования не установлено иное, последующая уступка денежного требования финансовым агентом не допускается (ст. 829 ГК РФ)

открытым факторингом

При открытом факторинге в письменном уведомлении, направляемом должнику, следует указать финансового агента, которому должен быть произведен платеж, и четко определить подлежащее исполнению денежное требование (п. 1 ст. 830 ГК РФ)

вознаграждение

Если сумма вознаграждения финансовому агенту существенно превысит величину расходов на привлечение заемных средств, налоговые органы, а вслед за ними и суды смогут признать, что подобные расходы экономически не оправданы. А значит, организация-клиент не сможет их учесть в целях налогообложения прибыли

установленных в статьях 171 и 172 НК РФ

Клиент не вправе принять к вычету НДС по услугам, оказанным финансовым агентом, если факторинг связан с операциями, не облагаемыми этим налогом, например с куплей-продажей векселей

11%

С 14 июля 2008 года ставка рефинансирования Банка России составляет 11% годовых

кредит 19

Разумеется, запись по дебету счета 68 и кредиту счета 19 делается после выполнения обязательных условий, перечисленных в статьях 171 и 172 НК РФ

1В таком порядке, в частности, признаются расходы в виде фиксированного сбора за обработку каждого документа (см. письмо Минфина России от 06.11.2007 № 03-03-06/1/772

2Аналогичное мнение изложено в письмах Минфина Росси от19.02.2008 №03-03-06/1/116 и от 17.04.2008№ 03-03-06/1/284

3Рекомендации по бухгалтерскому учету операций по договорам финансирования под уступку денежного требования у организации-клиента приведены в письме Минфина России от 30.08.2004 № 07-05-14/221

4Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) утверждено приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н.

5Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) утверждено приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н.

Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Мы в соцсетях
Зарегистрируйтесь или войдите через соц.сети!

Чтобы обеспечить качество материалов и защитить авторские права редакции, многие статьи на нашем сайте находятся в закрытом доступе.

Предлагаем вам зарегистрироваться и продолжить чтение. Это займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Я тут впервые
Зарегистрируйтесь и продолжайте читать
Зарегистрироваться
Пожалуйста, зарегистрируйтесь на сайте и скачайте файл!

Чтобы обеспечить качество материалов и защитить авторские права редакции, многие статьи на нашем сайте находятся в закрытом доступе.

Предлагаем вам зарегистрироваться и продолжить чтение. Это займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Я тут впервые
и скачать файл
Зарегистрироваться
Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Посещая страницы сайта и предоставляя свои данные, вы позволяете нам предоставлять их сторонним партнерам. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.