Горячая линия: НДС при внешнеэкономической деятельности

204
У налогоплательщиков, осуществляющих внешнеэкономическую деятельность, возникают вопросы о подтверждении права на применение нулевой ставки НДС и определении места реализации работ или услуг. Немало сложностей вызывают и сделки с контрагентами из Республики Беларусь. Наших читателей консультирует Ирина Сергеевна ПЕРСИКОВА, государственный советник РФ 1-го класса, Управление налогообложения ФНС России.

Импорт из белоруссии

— Здравствуйте, Ирина Сергеевна! Вас беспокоит индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения. Я импортирую товары из Белоруссии. На какую дату нужно определять налоговую базу по «белорусскому» НДС?

— При ввозе товаров из Белоруссии в Россию налоговая база для целей уплаты НДС исчисляется на дату принятия на учет ввезенных товаров. Это установлено в пункте 2 раздела 1 Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь. Данное положение является неотъемлемой частью Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004 (далее — Соглашение).

Для налогоплательщиков — индивидуальных предпринимателей дата принятия на учет ввезенных товаров определяется по дате, указанной в первичных документах, подтверждающих исполнение продавцом обязанности по передаче товара покупателю. Поэтому рекомендую в договоре купли-продажи с белорусским продавцом оговорить момент исполнения данной обязанности. Например, это может быть момент вручения товара покупателю либо названному им лицу (если предусмотрена обязанность по доставке товара), предоставления товара в распоряжение покупателя (если товар передается покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара), сдачи товара перевозчику.

Кроме того, в договор необходимо включить положения о своевременной передаче покупателю соответствующих первичных документов.

— Российская организация ввозит с территории Республики Беларусь товары испанского производства. Можно ли в данном случае применять Соглашение?

— Нет, нельзя. Дело в том, что в Федеральном законе от 28.12.2004 № 181-ФЗ, которым было ратифицировано Соглашение, сказано следующее. Российская Федерация исходит из того, что под термином «товары» в Соглашении понимаются товары, происходящие из территории РФ или Республики Беларусь, в соответствии с пунктом 2 статьи 1 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о свободной торговле от 13.11.92. К таким товарам, в частности, относятся товары, полностью произведенные на территории Российской Федерации или Белоруссии.

Поскольку российская организация импортирует товары, произведенные в Испании, порядок уплаты НДС при ввозе, установленный в Соглашении, на подобную сделку не распространяется. В отношении товаров, происходящих из иных (кроме России и Белоруссии) стран и ввозимых с территории Республики Беларусь, действующее в настоящее время законодательство предусматривает таможенное оформление, таможенный контроль и уплату таможенных платежей в общем порядке. Таким образом, при импорте из Республики Беларусь Соглашение применяется только в тех случаях, когда страной происхождения ввозимого товара является либо Россия, либо Белоруссия.

Возврат брака

— Наша организация импортировала из Венгрии партию товара. При его ввозе в Россию мы уплатили таможенные платежи, в том числе НДС. Всю сумму уплаченного на таможне налога после принятия товара на учет мы поставили к вычету. Впоследствии было выявлено, что часть товара бракованная. Мы заявили продавцу о необходимости заменить эту часть товара, так как контракт гарантировал качество, и вернули ее (с последующей заменой). Нужно ли восстановить принятую к вычету сумму налога на добавленную стоимость, относящуюся к бракованному товару?

— Возврат поставщику бракованного товара не может квалифицироваться для целей налогообложения как реализация товаров. Основанием служит пункт 1 статьи 39 НК РФ. Такая операция не признается объектом обложения НДС, а значит, налоговая ставка 0% не применяется.

Что касается сумм НДС, уплаченных на таможне и заявленных к вычету, надо учитывать следующее. В статье 171 НК РФ предусмотрены вычеты сумм налога, уплаченных налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для внутреннего потребления, в частности в отношении товаров, приобретаемых для операций, подлежащих налогообложению в соответствии с главой 21 НК РФ.

Итак, налогоплательщик при возврате поставщику товара ненадлежащего качества должен восстановить к уплате в бюджет сумму налога, приходящуюся на возвращаемый товар, ранее правомерно принятую к вычету и отраженную в декларации по НДС. Эта сумма указывается в декларации по НДС за тот налоговый период, в котором осуществлен возврат товара.

Договор комиссии

— Добрый день! Российская компания (комиссионер) согласно договору комиссии ввозит в Россию для комитента импортное оборудование. Комитентом по договору является иностранная организация, не зарегистрированная на территории Российской Федерации. При ввозе оборудования в Россию комиссионер уплачивает на таможне за комитента НДС со всей стоимости поставки. Имеет ли право комиссионер принять уплаченную сумму налога к вычету?

— В данной ситуации комиссионер не приобретает оборудование, не становится его собственником, а только ввозит на территорию РФ. Собственником остается комитент (иностранная организация). Только у него может возникнуть право принять уплаченный на таможне НДС к вычету. Правда, при условии, что он использует приобретенное оборудование в операциях, облагаемых этим налогом, и при наличии подтверждающих документов.

Вместе с тем, поскольку комитент является иностранным юридическим лицом и не состоит на учете в налоговых органах РФ в качестве налогоплательщика, он не может предъявить указанную сумму НДС к вычету. Комитент вправе лишь компенсировать ее российскому комиссионеру. Но такая операция осуществляется вне рамок налогового законодательства и регулируется исключительно условиями договора комиссии.

Таким образом, российская организация — комиссионер не может принять к вычету сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную за иностранного комитента при ввозе товаров на таможенную территорию России.

— Допустим, комиссионер впоследствии найдет российских покупателей и реализует им на территории РФ товар иностранной организации. Будет ли комиссионер признан налоговым агентом? Появится ли у него как у налогового агента право на вычет суммы НДС, уплаченной в бюджет?

— Действительно, в рассматриваемой ситуации российская организация — комиссионер, осуществляющая деятельность на основании договора комиссии, при реализации в России товаров иностранной компании, не состоящей на учете в налоговых органах РФ, должна исполнять обязанности налогового агента. Об этом говорится в пункте 5 статьи 161 Налогового кодекса. Однако по такой операции права на включение в налоговые вычеты суммы НДС, уплаченной в бюджет, налоговый агент не имеет.

Дата вывоза

— Российская организация экспортирует товар в Алжир. Сначала товары доставляются железнодорожным транспортом до Украины, а затем морским до Алжира. На таможенной декларации имеются отметки российской и украинской таможни. По какой из них определять дату вывоза товаров, чтобы исчислить 180-дневный срок для представления документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки НДС?

— Перечень документов, которые необходимо представить в налоговые органы для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС при экспорте товаров, приведен в пункте 1 статьи 165 НК РФ. Документы подаются в срок не позднее 180 календарных дней с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта. Так сказано в пункте 9 статьи 165 Кодекса.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 165 НК РФ в пакет документов, в частности, включается таможенная декларация или ее копия. На таможенной декларации должны стоять отметки российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа того пункта пропуска, через который товар был фактически вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Значит, при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, 180-дневный срок исчисляется от даты отметки на таможенной декларации, проставленной российским таможенным органом после принятия при таможенном оформлении решения о выпуске товаров. Решение оформляется путем проставления штампа «Выпуск разрешен» и даты выпуска, которые заверяются оттиском личной печати должностного лица таможенного органа и его подписью.

— Какие дополнительные подтверждающие документы нужно представить в налоговые органы, если товары экспортируются через посредника на основании договора комиссии?

— В этом случае следует руководствоваться пунктом 2 статьи 165 НК РФ. В нем перечислены документы, которые представляют при реализации товаров на экспорт через комиссионера. Как и при реализации напрямую без посредника, в пакет документов включаются в том числе таможенная декларация с соответствующими отметками российских таможенных органов и копии транспортных либо товаросопроводительных документов с отметками российской таможни. Дополнительно в налоговые органы нужно представить договор комиссии налогоплательщика-экспортера с комиссионером. В качестве экспортного контракта прилагается контракт на поставку товаров на экспорт, заключенный между комиссионером и иностранным партнером.

Кроме того, если предусмотрен безналичный расчет через банк, необходимо подать выписку банка, подтверждающую фактическое поступление выручки от реализации экспортируемых товаров на счет налогоплательщика-экспортера (комитента) или комиссионера в российском банке. Если оригиналы этих документов представить невозможно, достаточно их копий.

Место реализации

— Ирина Сергеевна, помогите, пожалуйста, разобраться в такой ситуации. Наша организация заключила с украинской компанией договор, согласно которому последняя оказывает нам услуги по инспектированию технического состояния самолетов. В обязанности украинской стороны входит оценка технического состояния самолета, проверка его потенциала и выдача заключения о продлении срока службы самолета или об отказе в таком продлении. Самолеты находятся на территории Российской Федерации. Исполнитель не состоит на налоговом учете в России и не имеет на ее территории постоянного представительства. Является ли российская организация налоговым агентом?

— Налоговыми агентами признаются организации, которые состоят на учете в налоговых органах России и приобретают на ее территории товары, работы или услуги у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах РФ в качестве налогоплательщиков. Так установлено в пункте 2 статьи 161 НК РФ.

Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика — иностранного лица и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС. Данная обязанность возникает, только когда местом реализации товаров, работ или услуг является территория России.

В подпункте 2 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса сказано, что местом реализации работ (услуг) признается территория России, если услуги непосредственно связаны с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, находящимися на территории Российской Федерации. К таким работам (услугам), в частности, относятся монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание. Очевидно, что к ним нельзя причислить услуги по инспектированию технического состояния самолетов. Поэтому нужно руководствоваться подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ. В нем говорится, что место реализации услуг, не предусмотренных в подпункте 2 пункта 1 этой же статьи, определяется по месту деятельности организации, оказавшей услугу. Если деятельность организации осуществляется на территории РФ, местом реализации услуги признается Россия.

Напомню, что местом осуществления деятельности организации согласно пункту 2 статьи 148 Налогового кодекса считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия организации в России на основе государственной регистрации. При отсутствии государственной регистрации место деятельности организации определяется на основании места, указанного в ее учредительных документах, места управления организацией, места нахождения ее постоянно действующего исполнительного органа или постоянного представительства в РФ (если услуги оказаны через это представительство).

В данной ситуации местом деятельности украинской компании территория России не является. Поэтому местом реализации услуг по инспектированию состояния самолетов территория РФ не признается. То есть у российского контрагента не возникает обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и уплате НДС в бюджет.

Допустим, в рамках данного договора украинская сторона не только оценила техническое состояние самолета и проверила его потенциал, но и выявила узлы или детали, которые нужно отремонтировать, а также самостоятельно провела их ремонт или техническое обслуживание. Подобные услуги поименованы в подпункте 2 пункта 1 статьи 148 НК РФ. Таким образом, местом их реализации считается территория России. Российская организация будет являться налоговым агентом согласно пункту 2 статьи 161 НК РФ. Она обязана исчислить НДС со стоимости фактически оказанных услуг и уплатить его в бюджет. В соответствии с пунктом 1 статьи 161 НК РФ налоговая база определяется как сумма дохода украинской компании от реализации данных услуг с учетом НДС. На сумму приобретенных услуг российская организация выписывает счет-фактуру в одном экземпляре и отражает его в книге покупок. Затем она вправе принять уплаченный НДС к вычету при условии, что услуги приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС.

— Наша российская организация (участник) заключила договор с иностранной компанией (организатором выставки) на оказание услуг по участию в выставке за рубежом. В договоре стоимость услуг указана без учета НДС. Мы считаем, что участие в выставке можно отнести к рекламным услугам, а местом их реализации признать территорию РФ. Тогда у нас возникают обязанности налогового агента. Так ли это?

— Все зависит от условий договора, заключенного с организатором выставки, и от того, какую конкретно услугу он оказывает.

Уточните, пожалуйста, ваша организация вносит только плату за право участия в выставке или ей предоставляются еще какие-либо услуги?

— В договоре с организатором выставки закреплено, что мы перечисляем, во-первых, сбор за участие в выставке и, во-вторых, плату за предоставление рекламных площадей. Размеры обоих платежей зафиксированы в договоре, и их оплата производится отдельными суммами.

— В отношении сбора за право участия в выставке место реализации услуги следует определять на основании подпункта 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ. Согласно этой норме местом реализации услуги признается территория РФ, если деятельность организатора выставки, который оказывает услугу, осуществляется в России. Организатор выставки — иностранное юридическое лицо, зарегистрированное за рубежом и осуществляющее деятельность за пределами России. Поэтому, учитывая норму пункта 2 статьи 148 Налогового кодекса, территория России не может быть признана местом реализации такой услуги. Значит, объекта обложения налогом на добавленную стоимость нет. То есть у российской организации — участника выставки не возникает обязанностей налогового агента.

Услугу по предоставлению рекламных площадей на выставке надо рассматривать как рекламную. В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ при оказании рекламной услуги местом ее реализации признается территория РФ, если покупатель данной услуги ведет деятельность в России. Так как участник выставки является российской организацией, местом оказания услуги по предоставлению рекламных площадей признается территория РФ. Организация-участник должна выполнить обязанности налогового агента, предусмотренные в пункте 2 статьи 161 НК РФ. Она исчисляет, удерживает у иностранной компании (организатора выставки) и уплачивает в бюджет сумму НДС. Если данная услуга была приобретена для осуществления операций, облагаемых НДС, налоговый агент вправе принять уплаченную сумму налога к вычету с учетом норм пункта 3 статьи 171 НК РФ.

Если налоговый агент не удержал НДС у иностранного контрагента и уплатил его в бюджет за счет собственных средств, он не лишается права на налоговый вычет. Важно, чтобы налог был фактически уплачен, а приобретенная услуга использована для операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Аренда вагонов

— Наша организация экспортирует лес в Китай железнодорожным транспортом. Причем загружаемый в вагоны лес уже помещен под таможенный режим экспорта. Железная дорога отказывается подавать нам вагоны. Мы вынуждены обращаться к услугам сторонней компании, которая не является транспортной организацией и сама арендует вагоны. Оказываемая ею услуга во всех документах поименована как «услуга по обеспечению железнодорожными вагонами для перемещения грузов по направлениям...». В стоимость услуги включен НДС 18%. Можем ли мы принять его к вычету?

— В подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса установлено, что при реализации работ и услуг, непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, налогообложение производится по ставке НДС 0%. К таким работам и услугам относятся работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы России товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями либо индивидуальными предпринимателями, и иные подобные работы (услуги).

На запрос ФНС России Минтранс России в письме от 20.05.2008 № СА-16/3729 дал разъяснения в части отнесения отдельных работ (услуг) к названным работам (услугам). Под работами (услугами) по организации и сопровождению перевозок и иными подобными работами (услугами) следует понимать в том числе услуги по подаче (предоставлению) под погрузку собственного, арендованного и (или) принадлежащего на ином законном основании железнодорожного подвижного состава, в частности вагонов.

Если транспортная компания при оказании услуги по подаче (предоставлению) под погрузку подвижного состава предоставляет вагоны под конкретный товар, помещенный под таможенный режим экспорта, в целях перевозки по определенному маршруту, то такая услуга облагается налогом на добавленную стоимость по ставке 0%. Исполнитель, оказывая такую услугу, не вправе предъявлять НДС 18%, а заказчик не может принять этот налог к вычету.

Если российская организация лишь предоставляет в аренду железнодорожные вагоны, аренда не считается услугой по организации конкретной перевозки. Дело в том, что по сути аренда вагонов — это получение во временное владение и пользование вагонов. Кроме того, отсутствует связь аренды с перевозимым грузом и собственно с перевозкой в международном сообщении. Услуги по сдаче в аренду или субаренду железнодорожных вагонов облагаются НДС по ставке 18%. Организация — заказчик услуг может принять НДС, предъявленный исполнителем, к вычету в порядке и на условиях, предусмотренных в статьях 171 и 172 НК РФ.

Экспорт товаров

— Организация понимает, что в установленный срок подтвердить документально экспорт товаров она не сможет. Имеет ли экспортер право начислить НДС в периоде отгрузки товаров на экспорт, отразить его в декларации по НДС и уплатить до истечения 180-дневного срока, либо это необходимо сделать только по истечении указанного срока? В каком разделе декларации по НДС надо отразить самостоятельное начисление налога — в разделе 3 или разделе 7?

— В пункте 9 статьи 165 НК РФ предусмотрено, что если налогоплательщик по истечении 180 календарных дней с даты выпуска товаров в таможенном режиме экспорта не представил в налоговый орган документы для обоснования применения налоговой ставки по НДС 0%, то операции по реализации этих товаров подлежат налогообложению по ставкам НДС 18 и (или) 10%. Сумма НДС по таким операциям рассчитывается в разделе 7 декларации по НДС за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки товаров. Это следует из пункта 9 статьи 167 НК РФ.

Нормы названных пунктов не содержат каких-либо ограничений в части налогообложения указанных операций по ставкам НДС 18 и (или) 10%, если налогоплательщик, отгрузив товары на экспорт, знает, что не сможет подтвердить обоснованность применения нулевой налоговой ставки в 180-дневный срок.

Подобные ситуации возникают, например, из-за порядка расчетов, установленного в контракте, когда выручка не поступает до истечения 180 дней, либо в силу иных причин. В данном случае налогоплательщик может начислить налог на добавленную стоимость в периоде отгрузки по рассматриваемым экспортным операциям и отразить исчисленную сумму налога в разделе 7 декларации. Сумма налога должна быть уплачена за счет собственных средств, поскольку у налогоплательщика не возникает права на предъявление соответствующей суммы НДС покупателю товаров.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Рассылка




© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Журнал Российский налоговый курьер

«Российский налоговый курьер» — бесплатный профессиональный сайт для бухгалтеров. Читать без ограничений могут только зарегистрированные пользователи. Вам будут доступны:

  • • Новости для бухгалтеров про налоги, взносы и проверки
  • • Статьи по бухучету, отчетности в ФНС, пособиям и выплатам
  • • Формы и образцы бухгалтерских документов
  • • Бесплатная справочно-правовая система

Подарок за регистрацию — безлимитный доступ к сервису "Изменения для бухгалтеров". Очень нужен в мае!

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль