Как учитывает расходы лизингополучатель

863
Организация получила в лизинг оборудование. По договору лизинга оно учитывается на балансе лизингополучателя. Сумма договора — 1 299 000 руб. включает лизинговые платежи в размере 840 000 руб. и выкупную стоимость — 459 000 руб. (без НДС). Фактические расходы лизингодателя на приобретение имущества, переданного в лизинг, составляют 600 000 руб. В течение срока действия договора (21 месяц) необходимо ежемесячно равными долями выплачивать лизинговые платежи. Срок полезного использования лизингового имущества в налоговом учете в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, — 48 месяцев (третья амортизационная группа). Учетной политикой предусмотрен линейный метод начисления амортизации. Разъясните, пожалуйста, порядок учета расходов по договору лизинга для целей налогообложения. Н.И. Маринина, бухгалтер ООО «Фриз»

Лизинговые сделки — распространенная бизнес-практика. Ведь у компании, получающей имущество в лизинг, появляется возможность приобрести дорогостоящее оборудование за счет собственных средств, не прибегая к услугам кредитных организаций. Каким образом лизингополучатель учитывает расходы для целей налогообложения по договору финансовой аренды в различных ситуациях, разъясняет И.В. Артельных, эксперт журнала «Российский налоговый курьер».

Суть договора лизинга

Гражданско-правовые отношения сторон по рассматриваемым сделкам регулируются Гражданским кодексом и Федеральным законом от 29.10.98 № 164-ФЗ (далее — Закон № 164-ФЗ). В статье 665 ГК РФ сказано, что по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель (лизингодатель) приобретает в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставляет арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. Предмет лизинга считается собственностью лизингодателя (ст. 11 Закона № 164-ФЗ). В течение срока владения (пользования) имуществом лизингополучатель выплачивает лизинговые платежи. В них входят суммы возмещения затрат лизингодателя на приобретение и передачу предмета лизинга лизингополучателю, затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, сумма дохода лизингодателя.

Договор может предусматривать, что лизинговое имущество переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга. Лизингополучатель уплачивает выкупную цену, которая определена в самом договоре лизинга или в отдельно заключенном договоре купли-продажи (ст. 15 Закона № 164-ФЗ).

Таким образом, договор лизинга иногда включает элементы двух видов договоров — финансовой аренды и купли-продажи.

Требования налогового законодательства

Налогоплательщик в составе расходов вправе учесть только расходы экономически обоснованные и документально подтвержденные (п. 1 ст. 252 НК РФ). Поэтому, рассматривая порядок учета затрат лизингополучателя, будем иметь в виду, что требования указанной нормы Кодекса соблюдены. Итак, имущество учитывается на балансе лизингополучателя.

Лизинг

Имущество, полученное в финансовую аренду, включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой оно учитывается на балансе согласно договору лизинга (п. 7 ст. 258 НК РФ). В данном случае это лизингополучатель. Первоначальная стоимость имущества определяется как сумма расходов лизингодателя на приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором имущество пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или отражаемых в составе расходов в соответствии с законодательством. Основание — пункт 1 статьи 257 НК РФ. Лизингополучатель вправе предусмотреть применение специального коэффициента при начислении амортизации, но не выше 3. Исключение составляют основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом. Это предусмотрено в пункте 7 статьи 259 НК РФ. Положения о применении коэффициента нужно закрепить в учетной политике.

Лизинговые платежи за вычетом сумм начисленной амортизации по принятому на баланс имуществу включаются у лизингополучателя в прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Это установлено в подпункте 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Исходя из данной нормы лизинговый платеж может быть отнесен к прочим расходам только в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование, а выкупная цена предмета лизинга для целей налогообложения прибыли не учитывается. Она признается расходом на приобретение основного средства. Аналогичные разъяснения приведены, например, в письме Минфина России от 27.04.2007 № 03-03-05/104.

В вопросе не указано, применяет ли организация специальный коэффициент. Однако она имеет право установить его на дату ввода в эксплуатацию лизингового имущества, так как для начисления амортизации используется линейный метод.

Ситуация 1. Коэффициент не применяется. Первоначальная стоимость принятого на учет лизингового имущества составляет 600 000 руб. (порядок исчисления НДС не рассматриваем). Норма амортизации равна 2,0833% (1 ? 48 мес. ? 100%), ежемесячная сумма амортизации для целей налогообложения — 12 500 руб. (600 000 руб. ? 2,0833%).

Арендные (лизинговые) платежи составляют 40 000 руб. в месяц (840 000 руб. ? 21 мес.). Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам надо ежемесячно относить 27 500 руб. (40 000 руб. – 12 500 руб.).

Ситуация 2. Установлен специальный коэффициент. Предположим, в учетной политике организации при начислении амортизации по учитываемому на балансе лизинговому имуществу предусмотрено применение коэффициента 3.

Основная норма амортизации — 2,0833% (1 ? 48 мес. ? 100%), с учетом коэффициента — 6,250% (2,0833% ? 3). Ежемесячная сумма амортизации составит 37 500 руб. (600 000 руб. ? 6,250%). Стоимость оборудования будет полностью погашена в течение 16 месяцев (600 000 руб. ? 37 500 руб.).

Таким образом, в первые 16 месяцев в состав расходов на уплату лизинговых (арендных) платежей следует ежемесячно включать по 2500 руб. (40 000 руб. – 37 500 руб.), а после окончания начисления амортизации (то есть с 17-го месяца) — по 40 000 руб.

В ряде случаев Налоговый кодекс предписывает в обязательном порядке применять понижающие коэффициенты. Например, при расчете амортизации по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам высокой стоимости должен применяться специальный коэффициент 0,5 (п. 9 ст. 259 НК РФ). До 1 января 2008 года к таким основным средствам относились легковые автомобили первоначальной стоимостью более 300 000 руб. и пассажирские микроавтобусы первоначальной стоимостью свыше 400 000 руб. С 2008 года действуют новые лимиты первоначальной стоимости — более 600 000 и 800 000 руб. соответственно. Изменения внесены Федеральным законом от 24.07.2007 № 216-ФЗ. Указанное требование распространяется и на лизинговое имущество. В случае, когда к основной норме амортизации применяется повышающий коэффициент не выше трех, используется совокупный коэффициент (письмо Минфина России от 19.01.2007 № 03-03-06/1/14).

Ситуация 3. Лизинг дорогостоящего автомобиля. Воспользуемся данными из предыдущей ситуации. Допустим, что предметом лизинга является легковой автомобиль, а срок действия договора — с января 2007 года по сентябрь 2008 года включительно. Так как первоначальная стоимость автомобиля равна 600 000 руб., к основной норме амортизации применяются два коэффициента — 0,5 и 3. Совокупный коэффициент — 1,5 (3 ? 0,5). Ежемесячная сумма амортизации — 18 750 руб. (600 000 руб. ? 2,0833% ? 1,5). Лизинговые платежи в размере 21 250 руб. (40 000 руб. – 18 750 руб.) ежемесячно включаются в состав прочих расходов.

В 2008 году при амортизации данного имущества следует продолжать применять понижающий коэффициент 0,5. Дело в том, что изменения, устанавливающие лимит по стоимости легковых автомобилей более 600 000 руб., применяются к имуществу, амортизация которого началась после 1 января 2008 года. Ежемесячная сумма амортизации (18 750 руб.) в текущем году не изменится.

Ежемесячная сумма амортизации по лизинговому имуществу может превысить размер лизингового платежа. Тогда в расходы включаются только амортизационные отчисления, а лизинговые платежи не учитываются (письмо Минфина России от 29.03.2006 № 03-03-04/1/305).

Ситуация 4. Амортизационные отчисления превышают лизинговый платеж. Изменим условия, рассмотренные в ситуации 2. Предположим, размер лизинговых платежей составляет 30 000 руб. в месяц.

Первоначальная стоимость полученного лизингового имущества — 600 000 руб., срок полезного использования — 48 месяцев. При начислении амортизации применяется специальный коэффициент 3. Ежемесячная сумма амортизации — 37 500 руб. В течение 16 месяцев стоимость имущества будет полностью погашена (ситуация 2).

В течение 16 месяцев договора лизинга в налоговой базе учитываются только амортизационные отчисления по 37 500 руб. ежемесячно. С 17-го месяца в состав прочих расходов лизингополучатель будет ежемесячно включать сумму лизингового платежа в размере 30 000 руб.

Выкуп лизингового имущества

В договоре лизинга может быть предусмотрено, что лизингополучатель вправе приобрести лизинговое имущество. В этом случае выкупную стоимость можно указать в договоре лизинга либо в договоре купли-продажи. При переходе имущества в собственность лизингополучателя данное имущество перестает быть предметом лизинга. Поэтому лизинговое имущество выбывает, а к учету принимается собственное имущество, первоначальная стоимость которого определяется как выкупная стоимость без НДС (п. 1 ст. 257 НК РФ). Срок полезного использования имущества устанавливается в общем порядке. Организация имеет право определять норму амортизации с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником (п. 12 ст. 259 НК РФ).

Как быть, если лизинговое имущество, учитываемое на балансе лизингополучателя, на момент окончания срока действия договора не полностью самортизировано? Тогда его остаточная стоимость не включается в налоговую базу по налогу на прибыль.

В рассматриваемом случае (без применения коэффициентов) за время действия договора лизинга амортизационные отчисления составили 262 500 руб. (12 500 руб. ? 21 мес.). То есть остаточная стоимость лизингового имущества на момент его приобретения в собственность равна 337 500 руб. (600 000 руб. – 262 500 руб.). Эта сумма не учитывается в расходах для целей налогообложения.

Первоначальная стоимость принимаемого к учету собственного основного средства — 459 000 руб. Организация вправе установить срок его полезного использования с учетом фактической эксплуатации по договору лизинга, то есть 27 месяцев (48 мес. – 21 мес.). Поскольку оборудование уже не является лизинговым имуществом, повышающие коэффициенты, предусмотренные в пункте 7 статьи 259 НК РФ, организация применять не может. Ежемесячная сумма амортизации по приобретенному основному средству составит 17 000 руб. (459 000 руб. ? 27 мес.).

Имущество на балансе лизингодателя

Учет расходов лизингополучателем в такой ситуации гораздо проще. Ведь лизинговое имущество амортизирует передающая сторона. В течение срока действия договора финансовой аренды лизингополучатель включает в состав прочих расходов лизинговые платежи в полном объеме. Порядок учета лизингового имущества при получении его в собственность не зависит от того, у кого оно до этого момента находилось на балансе — у лизингодателя или лизингополучателя.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией




    © 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

    Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
    специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

    Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ. Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62249 от 03.07.2015

    Политика обработки персональных данных 

    
    • Мы в соцсетях
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
    Здравствуйте!

    Журнал Российский налоговый курьер

    Вы на сайте для профессиональных бухгалтеров. Пожалуйста, зарегистрируйтесь!

    С уважением,
    Ирина Хорошилова,
    шеф-редактор сайта "Российский налоговый курьер"

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль
    Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль