Реклама в периодических печатных изданиях: переходный период по НДС

1076
Нередко издательства оказывают организациям-рекламодателям услуги по размещению рекламной информации в периодических печатных изданиях. До 1 января 2005 года реализация таких услуг облагалась НДС по ставке 10%, а с начала 2005 года — по ставке 18%. Какие проблемы могут возникнуть у издательств и рекламодателей, заключивших до 1 января 2005 года долгосрочные договоры по размещению рекламы в периодике, и как их избежать, рассказывается в статье.

Исчисление НДС при реализации услуг по распространению рекламной информации в периодических печатных изданиях1 имеет некоторые особенности. В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 164 НК РФ до 1 января 2005 года реализация услуг по размещению рекламы и информационных сообщений в периодических печатных изданиях, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера, облагалась НДС по ставке 10%2.

В соответствии с Федеральным законом от 28.12.2001 № 179-ФЗ с 1 января 2005 года абзацы 3—6 подпункта 3 пункта 2 статьи 164 НК РФ утратили силу. Следовательно, с 2005 года реализация услуг по размещению рекламы и информационных сообщений в любых периодических печатных изданиях облагается налогом по ставке 18%.

Напоминаем, что реализация услуг по размещению рекламы и информационных сообщений в электронных версиях периодических изданий не рекламного и не эротического характера и до 1 января 2005 года облагалась НДС по ставке 18%.

Организации-рекламодатели и издательства, заключая в 2004 году договоры на оказание услуг по размещению рекламной информации (услуги фактически оказываются в 2005 году), могли предусмотреть стоимость услуг с учетом налоговой ставки 18%. Получив аванс от заказчика в счет оплаты услуг, издательство вправе было исчислить и уплатить НДС с суммы предоплаты по ставке 18/118 (подп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ). В 2005 году после реализации указанных услуг издательство может принять к вычету НДС, уплаченный в бюджет с аванса. Такова позиция ФНС России. Она изложена в письме от 09.12.2004 № 03-1-08/2458/17 и согласована с Минфином России.

Таким образом, если в договоре, заключенном в 2004 году, стороны предусмотрели налоговую ставку 18%, никаких дополнительных расходов по данной сделке ни у издательства, ни у рекламодателя не возникнет. Обе стороны в 2005 году после реализации услуг имеют право принять к вычету НДС (издательство — с аванса, а рекламодатель — со стоимости оплаченных и полученных услуг) в полном объеме, то есть исходя из ставки 18%.

Ситуация иная, если исполнители услуг по размещению рекламной информации в периодике (издательства) при заключении договоров в 2004 году указали ставку НДС 10%, а услуги фактически оказываются в 2005 году, когда применяется ставка 18%. Согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму налога. Не позднее пяти дней с момента отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) поставщик обязан выставить счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ). Причем с указанием той налоговой ставки, которая действовала на дату отгрузки.

Посмотрим, какие последствия ожидают издательство и рекламодателя, которые при заключении в 2004 году договоров на размещение рекламы в периодике не предусмотрели ставку НДС 18%, и какие меры нужно предпринять, чтобы избежать финансовых потерь.

Предоплата получена в 2004 году, а услуги оказаны в 2005 году

Предположим, издательство (исполнитель услуг) определяет выручку для целей исчисления НДС «по отгрузке». Следовательно, налог к уплате в бюджет исчисляется в тот момент, когда произошла отгрузка товаров, работ или услуг (подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). В 2004 году издательство получило аванс в счет оплаты услуг, которые оказаны в 2005 году. В этом случае издательство в 2004 году с суммы полученного аванса должно было начислить и уплатить в бюджет НДС по ставке 10/110. Основание — подпункт 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ.

В 2005 году после оказания услуг издательство исчисляет НДС с выручки от реализации уже по ставке 18%. Налог, исчисленный ранее при получении аванса, издательство вправе принять к вычету (п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ). Однако издательство (поставщик) примет к вычету только ту сумму НДС, которая была фактически перечислена в бюджет с аванса (по ставке 10/110). Сумму, соответствующую 8% ставки НДС, не полученную от заказчика, издательству придется уплатить в бюджет за счет собственных средств. Обратите внимание: эти затраты организации не уменьшают налогооблагаемую прибыль как расходы, не удовлетворяющие требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ (их нельзя отнести к экономически обоснованным расходам).

Пример 1

Издательство «ХХ-Пресс» исчисляет НДС «по отгрузке». В январе 2005 года оно разместило рекламную информацию заказчика ООО «Альфа» в ежемесячном журнале согласно договору, заключенному в декабре 2004 года. Стоимость услуг по договору составила 11 000 руб., в том числе НДС 10% — 1000 руб. В декабре 2004 года была получена полная предоплата за размещение рекламы и исчислен в бюджет НДС с аванса по расчетной ставке 10/110. В январе 2005 года после выполнения услуг издательство выставило рекламодателю счет-фактуру с учетом применяемой ставки НДС 18%.

В бухгалтерском учете издательства будут сделаны следующие проводки:

в декабре 2004 года
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные»
— 11 000 руб. — получена предварительная оплата за размещение рекламной информации;
ДЕБЕТ 62 «Авансы полученные» КРЕДИТ 68
— 1000 руб. — начислен НДС в бюджет с полученного аванса;

в январе 2005 года
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 51
— 1000 руб. — перечислен НДС в бюджет.

В январе 2005 года в момент реализации рекламной услуги применялась ставка НДС 18%. Поэтому выручка от реализации составит 11 800 руб. (10 000 руб. + 10 000 руб. х 18%), а сумма НДС, исчисленная с реализации услуг, — 1800 руб.

Таким образом, издательство за выполненные услуги не получило от заказчика услуг 800 руб. (недополученный НДС). Предположим, что издательство и организация-рекламодатель в январе 2005 года заключили дополнительное соглашение об увеличении общей суммы договора на сумму необходимой доплаты по НДС, связанной с увеличением в 2005 году налоговой ставки, без изменения договорной цены самой услуги. Доплату по договору в сумме 800 руб. издательство получило также в январе. В бухгалтерском учете издательства эти операции будут отражены проводками:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
— 11 800 руб. — отражена выручка от реализации услуг;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68
— 1800 руб. — начислен НДС в бюджет с выручки;

ДЕБЕТ 62 «Авансы полученные» КРЕДИТ 62
— 11 000 руб. — зачтен ранее полученный аванс;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 62 «Авансы полученные»
— 1000 руб. — принят к вычету НДС, начисленный с аванса;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
— 800 руб. — получена доплата по договору за рекламные услуги от рекламодателя.

Предположим, издательство и организация-рекламодатель в дополнительном соглашении к договору, заключенному в январе 2005 года, договорились об изменении (уменьшении) договорной цены рекламной услуги без изменения общей суммы договора, увеличив при этом сумму НДС, рассчитанную исходя из действующей в 2005 году ставки 18%.

Таким образом, новая цена услуги составит 9322 руб. Сумма НДС, которую нужно исчислить со стоимости услуг, — 1678 руб. (9322 руб. х 18%). Выручка с учетом НДС составит 11 000 руб. (9322 руб. + 1678 руб.).

В бухгалтерском учете издательства будут сделаны проводки:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
— 11 000 руб. — отражена выручка от оказания услуг;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68
— 1678 руб. — начислен НДС в бюджет с выручки от оказания рекламных услуг;

ДЕБЕТ 62 «Авансы полученные» КРЕДИТ 62
— 11 000 руб. — зачтен ранее полученный аванс;

ДЕБЕТ 68 Кредит 62 «Авансы полученные»
— 1000 руб. — принят к вычету НДС, ранее начисленный с аванса.

Предположим, издательство определяет выручку для целей исчисления НДС «по оплате». Тогда оно перечисляет НДС в бюджет по итогам того налогового периода, в котором получена оплата за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги) согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ. Если оплата произведена в 2004 году, а услуги оказаны в 2005 году, то, как отмечалось ранее, издательство получает в 2004 году предоплату и исчисляет с нее с последующим перечислением в бюджет НДС по ставке 10/110. В момент отгрузки (в 2005 году) издательство начисляет НДС с выручки от реализации по ставке 18%, а ранее исчисленный налог с предоплаты принимает к вычету. Возникает та же ситуация, что и в примере 1.

Рассмотрим, как отражаются приведенные выше операции в учете организации-рекламодателя, которая перечислила в 2004 году издательству аванс в счет оказания рекламных услуг (с учетом налоговой ставки НДС 10%). В 2005 году на дату выхода печатного издания с рекламной информацией и получения от издательства счета-фактуры с НДС по ставке 18% оказалось, что организация-рекламодатель рассчиталась с издательством не полностью. Следовательно, ей придется доплатить издательству недостающую стоимость рекламных услуг.

Пример 2

27 декабря 2004 года ООО «Альфа» перечислило издательству «ХХ-Пресс» аванс (100%) в сумме 11 000 руб., в том числе НДС 10% — 1000 руб. за размещение рекламы в ежемесячном журнале согласно договору № 89, заключенному 23 декабря 2004 года. Журнал с опубликованной рекламой вышел в свет 21 января 2005 года. В тот же день ООО «Альфа» получило счет-фактуру на сумму 11 800 руб., в том числе НДС 18% — 1800 руб.

В учете ООО «Альфа» эти операции будут отражены следующим образом:

27 декабря 2004 года
ДЕБЕТ 60 субсчет «Авансы выданные» КРЕДИТ 51
— 11 000 руб. — перечислен аванс (100%) за размещение рекламы;

21 января 2005 года
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 60
— 10 000 руб. — приняты к учету оказанные рекламные услуги;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
— 1800 руб. — учтен НДС (18%);
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 60 субсчет «Авансы выданные»
— 11 000 руб. — зачтен ранее выданный аванс;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
— 1000 руб. — принят к вычету НДС, уплаченный в составе аванса.

21 января ООО «Альфа» и издательство заключили дополнительное соглашение к договору. В нем предусмотрено увеличение общей суммы договора на 800 руб. — на сумму необходимой доплаты по НДС, связанной с увеличением в 2005 году налоговой ставки, без изменения договорной цены самой услуги. Примерная форма дополнительного соглашения приведена на с. 35. Таким образом, общая сумма договора составит 11 800 руб., в том числе НДС 18% — 1800 руб. ООО «Альфа» 24 января перечислило издательству 800 руб. — доплату в соответствии с заключенным дополнительным соглашением. В бухучете ООО «Альфа» будут сделаны записи:

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
— 800 руб. — перечислена доплата по договору, связанная с увеличением ставки НДС;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
— 800 руб. — принят к вычету доплаченный НДС.

Как уже отмечалось, издательство и организация-рекламодатель могут заключить дополнительное соглашение к договору и предусмотреть в нем уменьшение стоимости рекламных услуг без увеличения общей цены, указанной в договоре. То есть стоимость услуг с учетом НДС 18% составит 11 000 руб., новая стоимость услуг — 9322 руб., а НДС 18% — 1678 руб. (9322 руб. х 18%). После оказания услуг 21 января 2005 года издательство выставило счет-фактуру с учетом указанных выше показателей.

В январе 2005 года ООО «Альфа» отразит в учете стоимость оказанных услуг — 9322 руб. и НДС 18% — 1678 руб. Кроме того, общество зачтет ранее выданный аванс в сумме 11 000 руб., но принять к вычету сможет только НДС в сумме 1000 руб. Дело в том, что при перечислении аванса в платежном поручении была указана именно эта сумма НДС. А согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, и на основании документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Таким образом, заключать дополнительное соглашение, не предусматривающее увеличения общей цены договора, — организации-заказчику совершенно невыгодно. И если стороны не изменят общую стоимость услуги (с учетом НДС), им придется расторгнуть первоначальный договор (с возвратом денежных средств, уплаченных организацией) и перезаключить его с учетом налога на добавленную стоимость по ставке 18%. Тогда, перечислив по новому договору оплату за оказанные услуги с выделением в платежных документах НДС по ставке 18%, ООО «Альфа» будет вправе принять к вычету НДС, уплаченный издательству, в полном объеме (18%).

Услуги оказаны в 2004 году, а оплата поступила в 2005 году

Ни у издательства, ни у рекламодателя проблем не возникает, если рекламные услуги фактически оказаны в 2004 году, а оплата за них поступила в 2005 году. Ведь издательство начисляет и уплачивает НДС в бюджет по ставке 10%, то есть по налоговой ставке, которая действовала на момент реализации услуг и была указана в счете-фактуре.

Пример 3

Воспользуемся условием примера 1. Предположим, услуги по размещению рекламной информации фактически были оказаны в декабре 2004 года. Тогда же издательство исчислило налог на добавленную стоимость к уплате в бюджет с выручки и выставило рекламодателю счет-фактуру, указав в нем ставку НДС 10%. Издательство исчисляет НДС «по отгрузке». Услуги по размещению рекламы организация-рекламодатель оплатила в 2005 году.

В бухгалтерском учете издательства данная операция будет отражена следующим образом:

в декабре 2004 года
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
— 11 000 руб. — отражена выручка от размещения рекламы;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68
— 1000 руб. — начислен НДС с выручки;

в январе 2005 года
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 51
— 1000 руб. — перечислен НДС в бюджет;
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
— 11 000 руб. — получена оплата за оказанные услуги по размещению рекламы.

Предположим, издательство (поставщик услуг) определяет выручку для целей исчисления НДС «по оплате». Если услуги по размещению рекламы были оказаны в 2004 году, а оплата от заказчика поступила в 2005 году, то по рекламным услугам, оказанным до 1 января 2005 года, с учетом ставки НДС в размере 10% момент определения налоговой базы наступит в день поступления оплаты за оказанные услуги, то есть в 2005 году. При этом согласно счету-фактуре, оформленному издательством (поставщиком услуг) покупателю, услуги оплачиваются с учетом ставки НДС в размере 10%. Поэтому издательство (поставщик) исчисляет НДС в бюджет из расчета 10%.

Дополнительное соглашение к договору № 89 от 23.12.2004

г. Москва
«21» января 2005 года

ЗАО «ХХ-Пресс», именуемое в дальнейшем Исполнитель, в лице директора И.И. Иванова, действующего на основании устава, с одной стороны и ООО «Альфа», именуемое в дальнейшем Заказчик, в лице П.П. Петрова, действующего на основании устава, с другой стороны заключили настоящее дополнительное соглашение к договору № 89 от 20.12.2004 о нижеследующем:

  1. Стоимость услуг по договору № 89 от 23.12.2004 увеличивается на величину необходимой доплаты по НДС, вызванной увеличением в 2005 году налоговой ставки, без изменения договорной цены самой услуги и составляет 11 800 руб., в том числе НДС — 1800 руб.
  2. Заказчик 27 декабря 2004 года перечислил аванс в счет оплаты услуг в сумме 11 000 руб. Заказчик обязуется в течение 3 банковских дней с даты подписания настоящего дополнительного соглашения произвести доплату за оказанные услуги в сумме 800 руб. путем перечисления денежных средств на расчетный счет Исполнителя.
  3. Настоящее дополнительное соглашение к договору № 89 от 27.12.2004 составлено в 2 экземплярах, имеющих равную юридическую силу, по одному для каждой из сторон.

от Заказчика: Петров /П.П. Петров/ М.П.

от Исполнителя: Иванов /И.И. Иванов/ М.П.

Организация-рекламодатель в рассматриваемой ситуации вправе принять к вычету уплаченный издательству НДС в январе 2005 года согласно счету-фактуре, полученному от издательства, с учетом ставки НДС в размере 10%. Напомним, что НДС, уплаченный поставщику, принимается к вычету в том налоговом периоде, в котором выполнены все обязательные требования, предусмотренные статьями 171 и 172 НК РФ. Напомним их:

  • услуги по размещению рекламы в периодическом печатном издании организация использует для производства продукции (работ, услуг), облагаемой НДС;
  • услуги приняты к учету;
  • услуги поставщику оплачены с учетом НДС. У организации есть документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога;
  • от поставщика получен счет-фактура, оформленный в соответствии с требованиями пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

1: Под периодическим печатным изданием понимается газета, журнал, альманах, бюллетень, иное издание, имеющее постоянное название, текущий номер и выходящее в свет не реже одного раза в год. Периодическими печатными изданиями рекламного характера считаются периодические печатные издания, в которых реклама превышает 40% от общего объема одного номера периодического печатного издания (подп. 3 п. 2 ст. 164 НК РФ).

2: Указанная налоговая ставка применялась только при реализации услуг по размещению рекламы в периодических печатных изданиях, которые согласно постановлению Правительства РФ от 23.01.2003 № 41 «О перечне видов периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, облагаемых при их реализации налогом на добавленную стоимость по ставке 10 процентов» имеют соответствующий код по Общероссийскому классификатору продукции.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией




    © 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

    Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
    специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

    Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ. Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62249 от 03.07.2015

    Политика обработки персональных данных 

    
    • Мы в соцсетях
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
    Здравствуйте!

    Журнал Российский налоговый курьер

    Вы на сайте для профессиональных бухгалтеров. Пожалуйста, зарегистрируйтесь!

    С уважением,
    Ирина Хорошилова,
    шеф-редактор сайта "Российский налоговый курьер"

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль
    Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль