Фирма и выплачивает, и получает дивиденды: как рассчитать налоги

1205
В налоговом законодательстве предусмотрен достаточно сложный механизм расчета налогов с дивидендов, если организация помимо выплаты дивидендов акционерам получает доход от долевого участия в других фирмах.

Согласно действующему налоговому законодательству обязанность исчислить налог с доходов от долевого участия возложена на источник выплаты дохода. Это означает, что российская организация, выплачивающая дивиденды акционерам (участникам), должна исчислить, удержать и уплатить в бюджет налоги.

В зависимости от категории акционера удерживается налог на прибыль или налог на доходы физических лиц. И в том и в другом случае применяется единый принцип расчета налогов, который определен в статье 275 НК РФ. О том, что нормы этой статьи используются при расчете НДФЛ, говорится в пункте 2 статьи 214 Кодекса.

Зачем нужен зачетный механизм

В пункте 2 статьи 275 НК РФ установлен зачетный метод исчисления налогов с доходов от капитала. Суть его в следующем: налог рассчитывается не со всей суммы выплачиваемых дивидендов, а за вычетом дивидендов, которые получены самим налоговым агентом. Это необходимо, чтобы исключить двойное налогообложение доходов от долевого участия. Ведь полученные организацией дивиденды включаются в состав внереализационных доходов и увеличивают размер чистой прибыли, распределяемой между акционерами. В результате причитающаяся акционерам сумма дивидендов содержит и часть дивидендов, которые получены самой организацией и с которых ранее (при выплате) был удержан налог.

Если бы в 25-й главе Кодекса не было предусмотрено зачетного метода, выплачиваемые дивиденды подпадали бы под налогообложение при каждой последующей выплате. Тем не менее и существующий порядок не всегда позволяет исключить подобные ситуации. Дело в том, что согласно пункту 2 статьи 275 Кодекса налогооблагаемую сумму дохода от долевого участия уменьшают дивиденды, фактически полученные налоговым агентом.

Напомним, что срок и порядок выплаты дивидендов определяются уставом общества или решением общего собрания акционеров. Если соответствующее положение в уставе не закреплено, для акционерных обществ срок выплаты дивидендов не должен превышать 60 дней с момента, когда было принято решение о выплате дивидендов. Об этом говорится в пункте 4 статьи 42 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ. Что касается обществ с ограниченной ответственностью, то положение о предельных сроках выплаты дивидендов в Федеральном законе от 08.02.98 № 14-ФЗ отсутствует. Таким образом, разрыв между датой принятия решения о выплате дивидендов и датой фактического перечисления дохода акционерам может быть достаточно продолжительным.

Источником выплаты дивидендов является прибыль после налогообложения, величина которой определяется по данным бухгалтерского учета. В бухучете дивиденды, причитающиеся организации, признаются в составе доходов на дату принятия решения о выплате дивидендов (п. 7 и 16 ПБУ 9/99). В итоге возникает ситуация, когда начисленная в бухгалтерском учете сумма дивидендов увеличивает чистую прибыль организации (по данным бухучета) и распределяется между акционерами. Однако учесть ее в уменьшение налогооблагаемого дохода налоговый агент не сможет.

 

 

Пример 1

Общее собрание акционеров ОАО «Виват» 26 марта 2007 года приняло решение выплатить дивиденды за 2006 год в размере 100 руб. на каждую обыкновенную акцию. Одним из акционеров общества является ЗАО «Восход», которому принадлежит 5000 обыкновенных акций.

На дату объявления дивидендов ЗАО «Восход» должно сделать в бухгалтерском учете запись:

ДЕБЕТ 76-3 КРЕДИТ 91-1
— 500 000 руб. — отражена сумма дивидендов, причитающихся организации.

При формировании финансового результата по итогам I квартала 2007 года начисленная сумма дивидендов увеличит чистую прибыль ЗАО «Восход». Допустим, дивиденды фактически поступят на расчетный счет организации в мае 2007 года.

По итогам I квартала 2007 года ЗАО «Восход» решило выплатить акционерам дивиденды. Несмотря на то что в их сумму входит часть дивидендов, полученных от ОАО «Виват», ЗАО «Восход» при расчете налогов с дивидендов не сможет учесть эту величину. Ведь согласно пункту 2 статьи 275 НК РФ к вычету принимаются суммы фактически полученных, а не начисленных дивидендов.

 

 

В пункте 2 статьи 275 НК РФ зафиксировано, что в уменьшение принимаются дивиденды, полученные не только в текущем, но и в предыдущем отчетном (налоговом) периоде. Дивиденды, которые получены в предыдущем периоде, принимаются к вычету, если они ранее не участвовали в расчете при определении налогооблагаемого дохода в виде дивидендов.

 

 

Пример 2

Воспользуемся условиями предыдущего примера. Предположим, ЗАО «Восход» по итогам II квартала 2007 года также получило прибыль, часть которой было решено распределить между акционерами.

При исчислении налога с суммы этих дивидендов организация имеет право учесть доход от долевого участия в ОАО «Виват».

 

 

Статья 275 Кодекса не содержит каких-либо уточнений по поводу даты выплаты дивидендов, полученных в текущем отчетном (налоговом) периоде. Однако на бланке декларации по налогу на прибыль1 указано, что к уменьшению принимаются дивиденды, полученные в текущем отчетном (налоговом) периоде до распределения между акционерами (участниками).

В результате к вычету можно принять сумму фактически полученных дивидендов, которая не повлияла на величину распределяемой между акционерами чистой прибыли.

 

 

Пример 3

20 марта 2007 года ОАО «Магнолия» получило дивиденды за 2006 год от ОАО «Сириус». Общее собрание акционеров ОАО «Сириус», на котором было принято соответствующее решение, состоялось 16 марта 2007 года.

Кроме того, 27 марта на общем собрании акционеров ОАО «Магнолия» было решено выплатить дивиденды по итогам 2006 года. Доходы от долевого участия в другой организации были получены до даты распределения собственных дивидендов. Поэтому налоговый агент исчисляет налог на прибыль или НДФЛ с разницы между суммой выплаченных и полученных дивидендов.

 

 

Таким образом, в некоторых случаях действующий алгоритм исчисления налогов при выплате дивидендов нарушает изначально заложенный в него принцип исключения двойного налогообложения доходов с капитала. Между тем положения пункта 2 статьи 275 НК РФ налогоплательщики должны применять в обязательном порядке.

Как рассчитать сумму налога

В тех ситуациях, когда налоговый агент не получал от другой организации доходов от долевого участия, исчислить налоги при выплате дивидендов акционерам нетрудно. Сумма причитающегося каждому акционеру дохода умножается на ставку налога на прибыль или НДФЛ (9%).

Расчет усложняется, если организация сама получает дивиденды и среди акционеров есть лица, не являющиеся плательщиками налога на прибыль. В частности, это относится к организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения, или паевым инвестиционным фондам.

Затруднения в расчете вызваны тем, что полученные дивиденды пропорционально уменьшают всю сумму выплачиваемых дивидендов, за исключением причитающихся иностранным организациям и физическим лицам — нерезидентам РФ. То есть сумма полученных дивидендов распределяется и на долю доходов, причитающуюся лицам, которые не являются плательщиками налога на прибыль.

Данный алгоритм заложен в порядке заполнения листа 03 декларации по налогу на прибыль. Представленный в этом листе расчет очень удобен. Его можно использовать для исчисления не только налога на прибыль, но и НДФЛ.

Обратите внимание: налогоплательщики, применяющие УСН, уплачивают налог с дивидендов самостоятельно, включая полученную сумму в состав доходов (ст. 346.15 и п. 1 ст. 250 НК РФ). В свою очередь организации, уплачивающие налоги по общей системе налогообложения, не отражают полученные дивиденды во внереализационных доходах, поскольку налог на прибыль с этих сумм обязан удерживать налоговый агент.

Порядок расчета налогов при выплате дивидендов рассмотрим на примере заполнения листа 03 декларации по налогу на прибыль.

Таблица. Фрагмент раздела А листа 03 декларации по налогу на прибыль
Показатели Код строки Сумма, руб.
Сумма дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками) в текущем налоговом периоде, — всего 010 1 000 000
Дивиденды к уменьшению — всего, 020 370 000
в том числе:
дивиденды, начисленные иностранным организациям 030 170 000
дивиденды, начисленные физическим лицам, не являющимся резидентами Российской Федерации 040
дивиденды, полученные самим налоговым агентом в предыдущем отчетном (налоговом) периоде 050
дивиденды, полученные самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде, до распределения дивидендов между акционерами (участниками) 060 200 000
Суммы дивидендов, подлежащие распределению российским организациям — плательщикам налога на прибыль 070 700 000
Удельный вес дивидендов, выплачиваемых российским организациям — налогоплательщикам (строка 070 : (строка 010 – строка 030 – строка 040) ? 100), % 080 84,34
Налоговая база, рассчитанная по пункту 2 статьи 275 НК РФ (строка 010 – строка 020), — всего, 090 630 000
в том числе:
по российским организациям — плательщикам налога на прибыль (строка 090 ? строка 080) 100 531 342
сумма дивидендов, распределяемая в пользу акционеров (участников), не являющихся плательщиками налога на прибыль (указывается справочно) 110 75 915
сумма дивидендов, распределяемая в пользу акционеров (физических лиц — резидентов) (указывается справочно) 120 22 743
Ставка налога (9 процентов) 130 9
Исчисленная сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (строка 100 ? строка 130 ? 100) 140 47 821

 

 

Пример 4

ОАО «Кардо» применяет общую систему налогообложения. На общем собрании акционеров 29 марта 2007 года ОАО «Кардо» решило по итогам 2006 года выплатить дивиденды в размере 1 000 000 руб.

Начислены следующие суммы дивидендов:

  • российской организации, применяющей общий режим налогообложения, — 700 000 руб.;
  • компании, применяющей УСН, — 100 000 руб.;
  • И.А. Иванову (резиденту РФ) — 30 000 руб.;
  • иностранной организации — 170 000 руб.

ОАО «Кардо» 26 марта текущего года получило дивиденды от другой организации в размере 200 000 руб. Поскольку сумма была получена до распределения прибыли между акционерами общества, она участвует в расчете при определении облагаемой налогом суммы дивидендов.

Рассмотрим, как ОАО «Кардо» исчислит суммы налогов, которые следует удержать при выплате дивидендов, и заполнит лист 03 декларации по налогу на прибыль за I квартал 2007 года.

Расчет производится в табличной части раздела А листа 03. Сначала указывается общая сумма дивидендов, распределяемая между акционерами (строка 010), — 1 000 000 руб. Затем определяется общая сумма дивидендов к уменьшению. У ОАО «Кардо» она складывается из дивидендов:

  • начисленных иностранной организации (строка 030) — 170 000 руб.;
  • полученных налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде до даты распределения дивидендов (строка 060) — 200 000 руб.

В итоге налоговая база, рассчитанная в соответствии с пунктом 2 статьи 275 НК РФ (строка 090), равна 630 000 руб. (1 000 000 руб. – 170 000 руб. – 200 000 руб.). По сути это та величина, с которой будут исчислены налоги. ОАО «Кардо» исчисляет и удерживает только налоги с дивидендов в пользу российской организации, применяющей общий режим налогообложения, и И.А. Иванова. А компания-«упрощенец» самостоятельно исчислит налог с дивидендов, включив их в общую сумму налогооблагаемых доходов. Этой компании необходимо уведомить эмитента (ОАО «Кардо») о применяемом режиме налогообложения. Иначе ОАО «Кардо» обязано будет при выплате дивидендов «упрощенцу» удержать налог на прибыль в общем порядке.

Чтобы рассчитать величину налога на прибыль, которую ОАО «Кардо» должно удержать при выплате дивидендов организации, применяющей общую систему налогообложения, сначала эмитент отражает общую сумму дивидендов, перечисляемых такой категории налогоплательщиков (строка 070), — 700 000 руб.

Затем определяется удельный вес этой величины в общей сумме начисленных дивидендов, за исключением распределенных в пользу иностранца (строка 080):

700 000 руб. ? (1 000 000 руб. – 170 000 руб.) = 84,34%.

Исходя из этого показателя рассчитывается доля налоговой базы по российской организации — плательщику налога на прибыль (строка 100):

630 000 руб. ? 84,34% = 531 342 руб.

Умножив полученную величину на ставку налога на прибыль, ОАО «Кардо» рассчитает налог на прибыль, который нужно удержать при выплате дохода российской организации (строка 140):

531 342 руб. ? 9% = 47 821 руб.

Аналогично рассчитывается сумма налога на доходы физических лиц, которую следует удержать при выплате дохода И.А. Иванову:

30 000 руб. ? (1 000 000 руб. – 170 000 руб.) ? 630 000 руб. ? 9% = 2049 руб.

Фрагмент заполненного листа 03 декларации по налогу на прибыль смотрите ниже.

Нередко на общем собрании акционеров принимается решение о поэтапной выплате дивидендов. Можно ли всю сумму полученных дивидендов учесть при расчете суммы налога, удерживаемой при первой выплате дивидендов?

Сразу отметим, что налоговым законодательством не урегулирован порядок учета дивидендов, полученных самой организацией, в такой ситуации. Однако, исходя из общей логики нормы пункта 2 статьи 275 Налогового кодекса, можно сделать вывод, что полученные дивиденды принимаются в уменьшение налогооблагаемой суммы дивидендов пропорционально доле каждой выплаты в общей сумме дивидендов.

Как видно из предыдущего примера, налоги рассчитываются со всей суммы дивидендов, подлежащей распределению по конкретному решению акционеров. Факт поэтапной выплаты на данном расчете не отражается.

 

 

 

 

Пример 5

Воспользуемся условиями примера 4, изменив их. Допустим, общее собрание акционеров решило выплатить дивиденды в два этапа: сначала 60%, затем 40% начисленной суммы.

При таком условии и налог на прибыль, и НДФЛ рассчитывается пропорционально выплачиваемой величине дивидендов. То есть при первом перечислении дивидендов ОАО «Кардо» удерживает налог на прибыль — 28 693 руб. (47 821 руб. ? 60%) и налог на доходы физических лиц — 1229 руб. (2049 руб. ? 60%). Оставшаяся часть налогов удерживается при второй выплате дивидендов.

 

 

1: Форма декларации по налогу на прибыль утверждена приказом Минфина России от 07.02.2006 № 24н. Начиная с первого отчетного периода 2007 года налогоплательщики отчитываются по форме с учетом изменений, внесенных приказом Минфина России от 09.01.2007 № 1н.

 

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Рассылка




© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Журнал Российский налоговый курьер

«Российский налоговый курьер» — бесплатный профессиональный сайт для бухгалтеров. Читать без ограничений могут только зарегистрированные пользователи. Вам будут доступны:

  • • Новости для бухгалтеров про налоги, взносы и проверки
  • • Статьи по бухучету, отчетности в ФНС, пособиям и выплатам
  • • Формы и образцы бухгалтерских документов
  • • Бесплатная справочно-правовая система

Подарок за регистрацию — безлимитный доступ к сервису "Изменения для бухгалтеров". Очень нужен в мае!

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль