Расчет налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год

741
При определении налоговой базы за прошлый год нужно учитывать поправки в главу 25 НК РФ. И хотя большинство из них было принято еще в середине 2005 года, у налогоплательщиков до сих пор возникают вопросы. Приводим рекомендации по формированию налоговой базы с учетом разъяснений Минфина России и ФНС России.

Основные поправки, изменившие порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль в 2006 году, были внесены Федеральным законом от 06.06.2005 № 58-ФЗ (далее — Закон № 58-ФЗ). Отдельные уточнения в главу 25 Налогового кодекса вводились федеральными законами от 10.01.2006 № 16-ФЗ, от 03.06.2006 № 75-ФЗ и от 27.07.2006 № 137 ФЗ и 144-ФЗ.

Начнем с изменений в порядке определения налоговой базы по налогу на прибыль, которые затронули интересы большинства организаций.

Материальные расходы

С 2006 года пункт 2 статьи 254 НК РФ дополнен новым абзацем. В нем указано, что в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, включается стоимость материально-производственных запасов (МПЗ) в виде:

  • материалов или иного прочего имущества, полученных при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств;
  • излишков МПЗ, которые выявлены в результате инвентаризации.

На основании положений пунктов 13 и 20 статьи 250 НК РФ стоимость (рыночная стоимость) перечисленных активов признается внереализационным доходом налогоплательщика. А величина стоимости, которую налогоплательщик вправе включить в состав материальных расходов (при реализации или отпуске в производство указанных активов), определяется как сумма налога на прибыль, исчисленная с данных видов доходов (см. также письмо Минфина России от 11.10.2006 № 03-03-04/1/687).

Пример 1

В ноябре 2006 года организация при демонтаже выводимых из эксплуатации основных средств оприходовала материалы на сумму 20 000 руб. (эта величина соответствует рыночной стоимости таких материалов).

В момент принятия имущества к учету налогоплательщик отразил данную сумму в составе внереализационных доходов.

Следовательно, при отпуске материалов в производство организация вправе учесть в составе материальных расходов 4800 руб. (20 000 руб. ? 24%).

В 2006 году действует новая редакция подпункта 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ. Этот подпункт дополнен определением технологических потерь. Так, технологическими признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

В 2006 году продолжает действовать статья 7 Закона № 58-ФЗ, согласно которой нормы естественной убыли, ранее утвержденные федеральными органами исполнительной власти, применяются впредь до принятия новых норм в соответствии с подпунктом 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ.

Напомним, что постановлением Правительства РФ от 29.05.2006 № 331 ряду министерств и ведомств было поручено утвердить в установленном порядке до 1 января 2007 года нормы естественной убыли материально-производственных запасов. Приведем перечень уже действующих норм (принятых в 2006 году):

  • нормы естественной убыли при производстве и обороте (за исключением розничной продажи) этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции (приказ Минсельхоза России от 16.08.2006 № 235);
  • нормы естественной убыли при хранении сливочного масла, упакованного монолитами в пергамент и пакеты-вкладыши из полимерных материалов (приказ Минсельхоза России от 28.08.2006 № 266);
  • нормы естественной убыли сыров и творога при хранении (приказ Минсельхоза России от 28.08.2006 № 267);
  • нормы естественной убыли массы столовых корнеплодов, картофеля, плодовых и зеленных овощных культур разных сроков созревания при хранении (приказ Минсельхоза России от 28.08.2006 № 268);
  • нормы естественной убыли мяса, субпродуктов птицы и кроликов при хранении (приказ Минсельхоза России от 28.08.2006 № 269);
  • нормы естественной убыли продукции и сырья сахарной промышленности при хранении (приказ Минсельхоза России от 28.08.2006 № 270).

Если по каким-либо товарным группам нормы естественной убыли не утверждены, налогоплательщик не сможет отнести к материальным расходам потери от недостачи и (или) порчи при хранении, транспортировке данных МПЗ. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 04.04.2005 № 03-03-01-04/1/146.

Расходы на оплату труда

В 2006 году не произошло кардинальных изменений в порядке учета расходов на оплату труда. Тем не менее уточнения в составе таких расходов могут возникнуть из-за поправок в трудовое законодательство. Например, они затронули ряд положений, касающихся расчета отпускных, оплаты сверхурочных и т. п. Напомним, что новая редакция Трудового кодекса вступила в силу с 6 октября 2006 года.

Закон № 58-ФЗ уточнил редакцию пункта 5 статьи 255 НК РФ. С 1 января 2006 года в составе расходов на оплату труда учитываются затраты на приобретение (изготовление) форменной одежды и обмундирования, которые бесплатно выдаются работникам в соответствии с российским законодательством и остаются в их личном постоянном пользовании. В расходы также включаются некомпенсируемые работниками затраты на приобретение (изготовление) формы и обмундирования, которые продаются персоналу по пониженным ценам.

В таком же порядке учитываются расходы на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, свидетельствующих о принадлежности работников к данной организации. Эта норма применяется, если форменная одежда передается работнику в собственность.

Следует отметить, что Закон № 58-ФЗ добавил в статью 255 НК РФ новый пункт 12.1. В результате в составе расходов на оплату труда учитывается стоимость проезда и провоза багажа работника и членов его семьи при переезде к новому месту жительства в другую местность. Речь идет о ситуации, когда переезд связан с расторжением трудового договора с работником по любым основаниям, в том числе в случае его смерти (кроме увольнения за виновные действия). Эту норму вправе применить организации, расположенные в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Много вопросов вызывает и порядок отражения в налоговом учете сумм премий, выплачиваемых организациями сотрудникам.

Напомним, что согласно статье 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются:

  • любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах;
  • стимулирующие начисления и надбавки;
  • компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда;
  • премии и единовременные поощрительные начисления;
  • расходы, связанные с содержанием работников.

Перечисленные затраты должны быть предусмотрены нормами действующего законодательства, а также трудовыми и (или) коллективными договорами.

Пунктом 2 статьи 255 НК РФ установлено, что в расходы на оплату труда включаются начисления стимулирующего характера. В том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Однако премирование сотрудников к юбилейным датам (например, к 60-летию со дня рождения), а также к праздничным датам не приравнивается к выплатам стимулирующего характера. Поэтому такие премии нельзя учесть в составе расходов на оплату труда (см. письмо Минфина России от 17.10.2006 № 03-05-02-04/157).

Для учета премий, начисленных за производственные результаты, в расходах на оплату труда не обязательно, чтобы каждый конкретный вид премии был прописан в трудовом и (или) коллективном договорах. Достаточно утвердить в организации положение о премировании работников и дать на него ссылку в трудовых и (или) коллективном договорах (см. письмо Минфина России от 22.08.2006 № 03-03-05/17).

Иногда возникают вопросы о правомерности признания в расходах премий по итогам работы за год, выплачиваемых работникам, которые уволились до окончания года, но имеют право на такую выплату. Сразу отметим, что налоговое законодательство не содержит каких-либо ограничений на этот счет.

Таким образом, выплаченная уволенному работнику премия, предусмотренная коллективным (или трудовым) договором и локальным нормативным актом организации и начисленная после увольнения сотрудника, но за период работы в организации, уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль в период ее начисления. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 25.10.2005 № 03-03-04/1/294.

Основанием для учета премий по итогам работы за год, выплачиваемых в следующем году, будет распоряжение (приказ) руководителя организации. При этом в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, указанный вид затрат включается на дату издания данного документа. Аналогичная точка зрения приведена в письме Минфина России от 05.04.2005 № 03-03-01-04/1/165.

Амортизационная премия по основным средствам

Как сказано в пункте 1.1 статьи 259 НК РФ, с 2006 года налогоплательщик имеет право единовременно включать в состав расходов отчетного (налогового) периода не более 10% первоначальной стоимости основных средств. Исключение — основные средства, полученные безвозмездно. Кроме того, эта норма распространяется на расходы, осуществленные в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств.

Обратите внимание: согласно Федеральному закону от 27.07.2006 № 144-ФЗ затраты на реконструкцию добавлены в список расходов, по которым может быть применена амортизационная премия1.

Этот закон хотя и распространяет действие указанной нормы на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 года, но вступает в силу с 1 января 2007 года. А значит, амортизационную премию по расходам, связанным с реконструкцией, организации могут заявить только в годовой декларации за 2006 год либо при подаче уточненных деклараций за отчетные периоды 2006 года. Однако право на подачу уточненных деклараций возникает после 1 января 2007 года.

Новый порядок списания расходов, поименованных в пункте 1.1 статьи 259 НК РФ, применяется в отношении всех основных средств организации, по которым амортизацию начали начислять в 2006 году либо не применяли вовсе.

Размер процента (но не более 10%), на основании которого рассчитывается амортизационная премия, организация устанавливает самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения. Такие разъяснения дал Минфин России в письме от 13.03.2006 № 03-03-04/1/219.

Чтобы воспользоваться амортизационной премией, налогоплательщику необходимо произвести затраты на капвложения. Поэтому организация, получив основные средства в качестве вклада в уставный капитал, не вправе единовременно признать в расходах 10% от их первоначальной стоимости. Ведь в данном случае налогоплательщик не осуществил расходы на приобретение этих объектов (см. письмо Минфина России от 16.05.2006 № 03-03-04/1/452).

Кроме того, лизинговые компании не имеют права воспользоваться амортизационной премией по оборудованию, которое приобретено для передачи в лизинг и учитывается на балансе организации-лизингодателя на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Затраты на приобретение такого оборудования для целей налогообложения не могут рассматриваться как капвложения. Согласно позиции Минфина России амортизационной премией можно воспользоваться только по основным средствам, приобретаемым лизинговыми компаниями в собственность и передаваемым в краткосрочную аренду без права выкупа. Об этом говорится в письме Минфина России от 06.05.2006 № 03-03-04/2/132.

Обратите внимание: сумма амортизационной премии по основным средствам в полном объеме учитывается в составе косвенных расходов2. То есть ее величина не распределяется в налоговом учете на остатки НЗП (см. письмо Минфина России от 28.09.2006 № 03-03-02/230).

Капвложения в арендованные объекты основных средств

С 1 января 2006 года амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя. Соответствующие изменения были внесены в пункт 1 статьи 256 НК РФ Законом № 58-ФЗ. На основании статьи 258 НК РФ капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном главой 25 Кодекса. То есть произведенные капвложения увеличивают первоначальную стоимость объекта аренды, которая числится в налоговом учете арендодателя.

Капвложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых последний не возмещает, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды. При этом норма амортизации исчисляется исходя из срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизируемые группы (постановление Правительства РФ от 01.01.2002 № 1).

После окончания срока договора аренды арендатор прекращает начислять амортизацию по данным капвложениям. Однако если долгосрочный договор аренды будет пролонгирован, то организация продолжит начислять амортизацию в установленном порядке. Аналогичного мнения придерживается Минфин России в письме от 28.08.2006 № 03-03-04/1/640.

Допустим, после окончания договор аренды (субаренды) не будет пролонгирован, а стороны заключат новый договор. Тогда начисление амортизации по объектам в виде неотделимых улучшений должно быть прервано. На это указано в письме Минфина России от 20.06.2006 № 03-03-04/2/166.

Напомним, что 258-й статьей Кодекса не ограничен и статус арендодателя: в качестве арендодателя могут выступать как юридические, так и физические лица (см. письмо Минфина России от 03.11.2006 № 03-03-04/2/231).

Пример 2

20 января 2006 года ООО «Магнолия» заключило с арендодателем договор аренды офисных помещений сроком до 31 декабря 2006 года. По условиям договора арендатор может создавать неотделимые улучшения арендованного имущества только с согласия арендодателя. При этом ООО «Магнолия» не вправе требовать от арендодателя возмещения стоимости произведенных капвложений. В марте 2006 года арендатор получил разрешение на строительные работы, которые были завершены в мае того же года. Их стоимость составила 646 000 руб. (без учета НДС). Следовательно, начиная с июня 2006 года ООО «Магнолия» вправе ежемесячно включать в расходы сумму амортизации по произведенным капвложениям. Она рассчитывается исходя из срока полезного использования по зданию, предоставленному в аренду (предположим, он составляет 380 месяцев):

646 000 руб. ? 380 мес. = 1700 руб.

За 2006 год сумма амортизации по данному объекту, начисленная арендатором и признанная для целей налогообложения, составит 11 900 руб. (1700 руб. ? 7 мес.). То есть неучтенной в целях налогообложения останется сумма 634 100 руб. (646 000 руб. – 11 900 руб.).

Обратите внимание: на арендатора правила применения амортизационной премии в размере 10% по капитальным вложениям в арендованные объекты не распространяются. Дело в том, что произведенные им неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного имущества и не остаются у него на балансе3. К такому выводу Минфин России пришел в письме от 20.10.2006 № 03-03-04/1/703.

Расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы

С 1 января 2006 года расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР) для целей налогообложения прибыли списываются равномерно:

  • для давших положительный результат — в течение двух лет;
  • для не давших положительного результата — в полном объеме в течение трех лет.

Отметим несколько важных моментов признания данного вида расходов. Во-первых, расходы на НИОКР учитываются в расходах при исчислении налога на прибыль только при условии использования результатов этих исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Во-вторых, расходы на НИОКР уменьшают доходы налогоплательщика с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования либо их отдельные этапы.

В-третьих, указанный порядок признания расходов на НИОКР (в течение двух и трех лет соответственно) применяется только к тем исследованиям, расходы по которым начинали признаваться в 2006 году. В данном случае именно эта дата является определяющей, а не день подписания сторонами акта приема-передачи результатов НИОКР (см. письмо Минфина России от 07.11.2006 № 03-03-04/1/722).

Обратите внимание: включение в расходы затрат на НИОКР, использование которых начато по истечении двух (трех) лет после их завершения, налоговым законодательством не предусмотрено.

Предположим, налогоплательщик не сразу принял решение о внедрении результатов НИОКР в производство. Однако установленный двухлетний период признания таких затрат еще не истек. В этом случае вся сумма осуществленных расходов будет равномерно учитываться для целей налогообложения в течение периода, оставшегося до окончания двухлетнего срока, исчисляемого с даты завершения работ. Такая позиция приведена в письме Минфина России от 25.05.2006 № 03-03-04/1/478.

Пример 3

В январе 2006 года ОАО «Нефтехиммаш» завершило исследования (подписан акт сдачи-приемки работ), направленные на усовершенствование технологии производства моторного масла. Стоимость разработок составила 1 600 000 руб. (без учета НДС). Исследования дали положительный результат, поэтому срок для списания расходов составляет 2 года (с февраля 2006 года по январь 2008 года включительно).

Однако фактически организация внедрила разработанную технологию в производство лишь в октябре 2006 года. Следовательно, начиная с этого месяца ОАО «Нефтехиммаш» вправе признавать расходы на НИОКР в налоговом учете. Рассчитаем период, оставшийся до окончания двухлетнего срока списания расходов, исчисляемого с даты завершения указанных работ. Он равен 16 месяцам (с октября 2006 года по январь 2008-го включительно).

Таким образом, начиная с октября 2006 года налогоплательщик будет ежемесячно включать в расходы по 100 000 руб. (1 600 000 руб. ? 16 мес.).

С 1 января 2007 года расходы на НИОКР учитываются для целей налогообложения равномерно в течение одного года. Причем этот срок установлен для исследований, как давших, так и не давших положительный результат4. Соответствующие изменения в статью 262 НК РФ внесены Федеральным законом от 27.07.2006 № 144-ФЗ.

Обслуживающие производства и хозяйства

При формировании налоговой базы за 2006 год организациям следует учесть поправки к подпункту 48 пункта 1 статьи 264 НК РФ. С 1 января 2006 года расходы по содержанию помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы, учитываются в состав прочих расходов только в том случае, если подобные затраты не учитываются в соответствии со статьей 275.1 НК РФ.

Уместно напомнить, что изменения внесены и в статью 275.1 НК РФ. С 2006 года статус территориальной обособленности объектов обслуживающих производств и хозяйств перестал иметь какое-либо значение для целей исчисления налога на прибыль. Теперь по деятельности любых обслуживающих производств и хозяйств (до 2006 года — только по территориально обособленным) налоговая база должна определяться отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности организации5.

Перечень объектов, признаваемых обслуживающими производствами и хозяйствами, объектами ЖКХ и социально-культурной сферы, установлен в статье 275.1 НК РФ. Под определение обслуживающих производств и хозяйств подпадают, например, кафе, бары, столовые (см. письма Минфина России от 22.09.2006 № 03-03-04/1/669 и от 04.04.2006 № 03-03-04/1/318).

Обратите внимание: если эти объекты прямо поименованы в статье 275.1 НК РФ как объекты обслуживающих производств и хозяйств, то вне зависимости от иных обстоятельств налогообложение доходов от деятельности, связанной с их использованием, должно производиться с учетом требований статьи 275.1 НК РФ. В частности, указание в уставе организации какого-либо вида деятельности, связанного с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, в качестве одного из основных видов деятельности значения в данном случае не имеет. Такая точка зрения изложена в письме Минфина России от 19.01.2006 № 03-03-04/4/13.

Прочие и внереализационные расходы

В этом разделе мы обратим внимание лишь на те виды расходов, налоговый учет которых вызывает у организаций наибольшее количество вопросов.

Напомним, что при налогообложении арендных платежей такие затраты включаются в состав прочих расходов на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Условием признания арендной платы в качестве расхода является использование арендованного имущества для ведения предпринимательской деятельности.

Нередко организации заключают договор аренды на срок более одного года. В соответствии с пунктом 2 статьи 651 ГК РФ договор аренды здания или сооружения со сроком действия не менее года подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации.

С одной стороны, отсутствие госрегистрации прав по договорам аренды не влияет на порядок учета сумм арендной платы при исчислении налога на прибыль организаций. А с другой — согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ полученные доходы налогоплательщик может уменьшить на сумму документально подтвержденных расходов. Ими признаются затраты, которые подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Установленный пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» порядок оформления первичных учетных документов предусматривает указание на содержание хозяйственной операции, определяемой условиями заключенных договоров. Поэтому расходы по не заключенным в установленном порядке договорам не могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль как не соответствующие требованиям статьи 252 НК РФ.

Учитывая изложенное, расходы организации на оплату аренды недвижимого имущества (сроком не менее года) признаются с момента госрегистрации договора аренды. Вместе с тем на основании пункта 2 статьи 425 ГК РФ стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до госрегистрации договора. При наличии в договоре подобного условия арендные платежи по зарегистрированному или находящемуся на госрегистрации договору уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль с момента получения объекта в пользование. Аналогичного мнения придерживается и Минфин России (см., например, письмо от 01.11.2005 № 03-03-04/1/325).

Для документального подтверждения расходов на аренду необходимы договор аренды, заключенный согласно требованиям гражданского законодательства, акт приема-передачи арендованного имущества, а также документы, подтверждающие оплату арендных платежей. При этом ежемесячного подписания актов оказанных услуг по договору аренды не требуется, если иное не вытекает из условий сделки. Об этом говорится в письме Минфина России от 09.11.2006 № 03-03-04/1/742.

Нередко арендатор помимо арендных платежей оплачивает коммунальные услуги (тепло-, электроэнергию, водоснабжение, телефон)6. Такие затраты он вправе относить на расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, согласно счетам, выставленным на оплату арендодателем (см. письмо Минфина России от 15.11.2005 № 03-03-04/1/361).

Организациям-экспортерам нужно обратить внимание на следующее. В состав прочих расходов на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ можно включать суммы таможенных платежей, которые начислены в соответствии с положениями статьи 319 Таможенного кодекса и отражены во временной таможенной декларации. Указанные таможенные пошлины признаются на дату составления этой декларации7. Такие разъяснения приведены в письме Минфина России от 03.10.2006 № 03-03-04/1/684.

Услуги сотовой связи учитываются при исчислении налога на прибыль при наличии:

  • договора, заключенного налогоплательщиком-организацией с оператором связи;
  • детализированных счетов оператора связи. Причем необязательно иметь расшифровку звонков. Достаточно детализации общей суммы платежа по каждому числящемуся за налогоплательщиком абонентскому номеру в разрезе предоставленных услуг;
  • утвержденного руководителем организации списка работников с указанием их должностей, которым в силу исполняемых ими обязанностей необходимо использование сотовой связи, а также предельного размера расходов на каждого работника в месяц на эти цели согласно занимаемой должности.

Критерием экономической обоснованности затрат на приобретение услуг сотовой связи для целей налогообложения будет являться необходимость использования работником сотового телефона в служебных целях в соответствии с обязанностями, установленными в должностной инструкции. Превышение работником установленного лимита расходов на сотовую связь учитывается в составе прочих расходов только после того, как этот сотрудник возместит организации данные затраты. Суммы возмещения, выплаченные работником, для целей налогообложения включаются в состав доходов от реализации. Такая позиция изложена Минфином России в письмах от 27.07.2006 № 03-03-04/3/15 и от 13.10.2006 № 03-03-04/2/217.

По расходам на командировки размер суточных, учитываемых в целях налогообложения прибыли, не должен превышать предельной величины, зафиксированной в постановлении Правительства РФ от 08.02.2002 № 93. В отношении командировок внутри Российской Федерации эта сумма составляет 100 руб. в сутки. Что касается заграничных командировок, то с 1 января 2006 года действуют новые нормы суточных. Соответствующие изменения в указанное постановление были внесены постановлением Правительства РФ от 13.05.2005 № 299.

Закон № 58-ФЗ дополнил пункт 1 статьи 265 НК РФ новым подпунктом 19.1. Согласно положениям этого подпункта с 2006 года в состав внереализационных расходов включаются затраты в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора. Однако не все виды скидок (премий) налогоплательщик сможет признать в налоговом учете8.

Так, условия предоставления скидок (выплаты премий) следует прописать в договоре купли-продажи. Причем эти условия должны быть предельно конкретными, предусматривающими получение покупателем скидок за выполнение определенных условий договора.

К скидкам, предоставленным покупателю путем указания пониженной цены товара в договоре купли-продажи, подпункт 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ не применяется (см. письмо Минфина России от 02.05.2006 № 03-03-04/1/411).

Обратите внимание: норма, содержащаяся в подпункте 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ, распространяется только на договоры купли-продажи. А значит, скидки, предоставленные в связи с выполнением условий договора возмездного оказания услуг, не признаются в составе внереализационных расходов налогоплательщика. Данная позиция изложена в письме Минфина России от 02.02.2006 № 03-03-04/1/70.

Признание убытков в налоговом учете

Согласно пункту 1 статьи 283 НК РФ организации, получившие в предыдущих налоговых периодах убыток, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму этого убытка или на ее часть. При этом налоговая база текущего налогового периода формируется с учетом особенностей, предусмотренных статьями 275.1, 280 и 304 НК РФ.



Законом № 58-ФЗ установлено, что в 2006 году совокупная сумма переносимого убытка, предусмотренного пунктом 2 статьи 283 Кодекса, ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 50% налоговой базы.

Обратим внимание на ситуации, когда помимо основной деятельности организация одновременно совершает и операции с ценными бумагами. При этом нужно учитывать положения статьи 280 НК РФ, в которой установлен особый порядок определения дохода от реализации, а также признания прибыли и убытка при операциях с ценными бумагами. Так, на основании пункта 10 этой статьи налогоплательщики, получившие убыток от операций с ценными бумагами, вправе перенести его на будущее в порядке и на условиях, которые установлены статьей 283 НК РФ. При этом доходы от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. И наоборот.

Таким образом, в Налоговом кодексе установлено ограничение, в соответствии с которым прибыль от основной деятельности не может быть уменьшена на сумму убытка, полученного от операций с ценными бумагами.

Однако нормы главы 25 НК РФ позволяют уменьшить сумму прибыли от операций с ценными бумагами на величину убытка по основной деятельности. Поэтому при определении общей налоговой базы по налогу на прибыль убыток по основной деятельности уменьшается на сумму прибыли от операций с ценными бумагами. Если величина убытка по основной деятельности превышает прибыль, полученную от операций с ценными бумагами, налоговая база в текущем отчетном (налоговом) периоде признается равной нулю.

Пример 4

По итогам деятельности за 2006 год ООО «РТС-Интел» получило прибыль в размере 1 000 000 руб. Эта величина отражена в строке 060 листа 02 декларации по налогу на прибыль за 2006 год.

В 2006 году организация совершала операции с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. От этих операций она получила убыток в размере 200 000 руб., который отразила в строке 040 листа 05 декларации по налогу на прибыль. Данный убыток не уменьшает прибыль, полученную ООО «РТС-Интел» от основной деятельности, и в лист 02 не переносится. В результате сумма исчисленного налога на прибыль за 2006 год равна 240 000 руб. (1 000 000 руб. ? 24%).

Теперь изменим условия. Предположим, что по основной деятельности организация получила убыток 200 000 руб., а от операций с ценными бумагами прибыль — 1 000 000 руб.

В таком случае налоговая база, с которой ООО «РТС-Интел» должно исчислить налог на прибыль, составит 800 000 руб. (1 000 000 руб. – 200 000 руб.).

Уплата налога по обособленным подразделениям с 2006 года

В соответствии с дополнениями, внесенными Законом № 58-ФЗ в пункт 2 статьи 288 НК РФ, с 1 января 2006 года налогоплательщик, имеющий несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, вправе перейти на централизованный порядок исчисления и уплаты налога в бюджет данного субъекта. В таком случае налог на прибыль уплачивается через одно ответственное подразделение. Приняв данное решение, организация должна уведомить об этом налоговые инспекции, в которых обособленные подразделения состоят на учете.

Обратите внимание: функции ответственного подразделения может взять на себя сама организация, если она расположена в том же субъекте РФ, что и ее обособленные подразделения. К такому выводу Минфин России пришел в письме от 24.11.2005 № 03-03-02/132.

Применяемый налогоплательщиком порядок уплаты налога на прибыль в бюджеты субъектов РФ указывается в учетной политике для целей налогообложения. Статьей 313 НК РФ предусмотрена возможность внесения изменений в учетную политику для целей налогообложения в течение налогового периода. Поэтому организация, создавшая в течение года обособленные подразделения, вправе принять решение о централизованной уплате налога в бюджет субъекта РФ за эти подразделения. Соответствующие дополнения ей необходимо внести в налоговую учетную политику. Такие разъяснения приведены в письме ФНС России от 10.08.2006 № 02-4-12/49@.

Изменения в правилах признания расходов с 2006 года

Закон № 58-ФЗ внес ряд важных изменений в порядок признания расходов для тех налогоплательщиков, которые применяют метод начисления (п. 1 ст. 272 НК РФ).

До 2006 года формулировка этой нормы была предельно простой — расходы признавались в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникали исходя из условий сделок. После внесения поправок в статье 272 Кодекса появилось, наверное, не самое приятное дополнение. Если сделка не содержит указанных условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Смысл этой нормы заключается в том, чтобы сблизить данные бухгалтерского и налогового учета. По сути, теперь в налоговом учете повторяется тот же принцип формирования расходов будущих периодов, который присутствует в бухгалтерском учете.

С 2006 года нельзя единовременно включать в состав расходов затраты, произведенные в соответствии с договором, в котором не установлен конкретный срок использования, например, приобретенных имущества, работ, услуг. Так, в частности, расходы, связанные с приобретением программных продуктов, на которые организация не имеет исключительных прав, до 2006 года могли учитываться единовременно. С 2006 года они распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания расходов. Данная позиция изложена в письме Минфина России от 23.06.2006 № 03-03-04/1/542.

Другие важные изменения

Коротко проанализируем поправки, внесенные в главу 25 Налогового кодекса другими законами.

Начнем с Федерального закона от 10.01.2006 № 16-ФЗ «Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации». Этим законом 25-я глава дополнена новой статьей 288.1 «Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций резидентами Особой экономической зоны в Калининградской области», которая вступила в силу с 1 апреля 2006 года.

Федеральным законом от 03.06.2006 № 75-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 1 Федерального закона “Об иностранных инвестициях в Российской Федерации”» внесены уточнения в пункт 7 статьи 259 НК РФ. Так, специальный повышающий коэффициент (не выше 2) при начислении амортизации по собственным основным средствам вправе применять организации, имеющие статус не только резидента промышленно-производственной особой экономической зоны, но и резидента туристско-рекреационной ОЭЗ.

Кроме того, в отношении таких организаций не применяется ограничение на перенос убытков в размере не более 50% налоговой базы.

Следует отметить, что для этой категории налогоплательщиков законами субъектов РФ может устанавливаться пониженная ставка налога на прибыль в части, зачисляемой в региональные бюджеты, от деятельности, осуществляемой на территории ОЭЗ. Размер такой ставки не может быть ниже 13,5% (п. 1 ст. 284 НК РФ).

1: О других изменениях, внесенных Федеральным законом от 27.07.2006 № 144-ФЗ в главу 25 НК РФ, см. в материале «Что изменилось в налоговом законодательстве» // РНК, 2006, № 20. — Примеч. ред.

2: О порядке применения амортизационной премии читайте в статье Д.Ю. Григоренко «Новые правила расчета амортизации в целях налогообложения» // РНК, 2006, № 12. — Примеч. ред.

3: Подробнее о правилах амортизации капвложений в объекты аренды см. в статье Д.Ю. Григоренко «Налоговый учет капитальных вложений в объект аренды» // РНК, 2006, № 18. — Примеч. ред.

4: Подробнее о порядке учета расходов на НИОКР см. в статье К.В. Новоселова «Проблемы признания расходов на НИОКР в налоговом учете» // РНК, 2006, № 21. — Примеч. ред.

5: Подробнее об этом — в статье И.Н. Сбитневой «Как в налоговом учете отразить расходы на содержание столовых» // РНК, 2006, № 24.— Примеч. ред.

6: Подробнее об этом см. в статье А.В. Трунова «Коммунальные платежи по арендованным помещениям» // РНК, 2006, № 10. — Примеч. ред.

7: См. статью А.В. Трунова «Временная таможенная декларация: как учесть таможенные пошлины» // РНК, 2006, № 23. — Примеч. ред

8: Подробнее об этом — в статье В.В. Данилина «Налоговый учет скидок по новым правилам 25-й главы Кодекса» // РНК, 2006, № 10. — Примеч. ред.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией




    © 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

    Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
    специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

    Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ. Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62249 от 03.07.2015

    Политика обработки персональных данных 

    
    • Мы в соцсетях
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
    Здравствуйте!

    Журнал Российский налоговый курьер

    Вы на сайте для профессиональных бухгалтеров. Пожалуйста, зарегистрируйтесь!

    С уважением,
    Ирина Хорошилова,
    шеф-редактор сайта "Российский налоговый курьер"

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль
    Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль