Особенности налогообложения страховых организаций

7448
Страховые организации раздельно учитывают доходы и расходы по договорам страхования, сострахования и перестрахования. О том, как вести налоговый учет операций по страхованию жизни, иным видам страхования, в том числе добровольному медицинскому страхованию, и как отражать доходы и расходы от этих операций в отчетности за 9 месяцев, рассказывается в публикуемой статье. О том, как отражаются в налоговом учете страховщика операции по сострахованию и перестрахованию, читайте в одном из ближайших номеров. — Примеч. ред.

Налоговый учет доходов

Доходы, которые страховые организации отражают в налоговом учете, условно можно разделить на две группы. Первая группа — доходы, связанные с производством и реализацией (ст. 249 НК РФ), и внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ). Такие доходы отражаются в общеустановленном порядке. Вторая группа — доходы от страховой деятельности, упомянутые в статье 293 Налогового кодекса, которые учитываются в особом порядке. К ним, в частности, относятся:страховые премии (взносы) по договорам страхования;

  • вознаграждения за оказание услуг страхового агента, брокера;
  • вознаграждения, полученные страховщиком за осмотр принимаемого в страхование имущества и выдачу заключений об оценке страхового риска, а также за определение причин, характера и размеров убытков при страховом событии.

Как правило, страховые организации используют в налоговом учете метод начисления. В этом случае для разных видов страхования предусмотрен различный порядок признания страховых премий (взносов).

Так, по страхованию иному, чем страхование жизни, включая добровольное медицинское страхование (ДМС), страховой взнос, причитающийся к получению, признается на дату возникновения ответственности страховой организации перед страхователем. Порядок его уплаты, указанный в договоре, значения не имеет. Об этом сказано в статье 330 Налогового кодекса.

А по договорам долгосрочного страхования жизни доход в виде части страхового взноса признается в момент возникновения у страховой организации права на получение очередного страхового взноса согласно договору. Поясним сказанное на примере.

Пример 1

ОАО СК «Автострах» заключило договор страхования жизни с физическим лицом. Срок действия договора — с 25 марта 2005 года по 24 марта 2006 года. По условиям договора страховая премия составляет 2000 руб. и уплачивается равными долями по 500 руб. 25 марта, 25 июня, 25 сентября и 25 декабря 2005 года. Страхователь просрочил второй платеж, уплатив его 2 июля.

ОАО СК «Автострах» обязано признать доход в виде суммы второго платежа (500 руб.) 25 июня, так как именно в этот день у страховщика возникло право на его получение.

Суммы вознаграждения за услуги по страхованию признаются доходом для целей налогового учета на дату их оказания. Это следует из пункта 3 статьи 271 Кодекса.

Остальные доходы, перечисленные в статье 293 НК РФ, являются внереализационными. Это суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, доходы от реализации перешедшего к страховщику права требования страхователя (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за причиненный ущерб, а также суммы санкций за неисполнение условий договоров страхования, признанные должником добровольно либо по решению суда.

При методе начисления указанные доходы учитываются в порядке, установленном пунктом 4 статьи 271 НК РФ. Так, суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, образованных в предыдущие отчетные периоды, признаются в последний день отчетного (налогового) периода. Доходы от реализации права требования, перешедшего к страховщику от страхователя (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за причиненный ущерб, учитываются на дату вступления в законную силу решения суда или на дату письменного согласия виновного лица возместить убытки.

Напомним, что при кассовом методе доходы признаются на дату их поступления. Это предусмотрено пунктом 2 статьи 273 НК РФ.

Налоговый учет расходов

Как и доходы, расходы страховых организаций можно разделить на две группы. К первой группе относятся общие для всех организаций расходы. Они перечислены в статьях 254—269 НК РФ. Вторая группа — это специфические расходы страховых организаций, перечисленные в статье 294 НК РФ, то есть расходы от страховой деятельности. К ним относятся:

  • страховые выплаты по договорам страхования;
  • возврат части страховых премий, а также выкупных сумм по договорам страхования;
  • вознаграждения за оказание услуг страхового агента или страхового брокера;
  • расходы по оплате организациям или отдельным физическим лицам оказанных ими услуг, связанных со страховой деятельностью;
  • другие расходы по осуществлению страховой деятельности.

При методе начисления расходы в виде страховых выплат по договору учитываются на дату возникновения у страховой организации обязательства по выплате страхового возмещения в пользу страхователя (выгодоприобретателя) по фактически наступившему страховому случаю (ст. 330 НК РФ). Размер сумм страховых выплат определяется в соответствии с Законом РФ от 27.11.92 № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (далее — Закон № 4015-1). Расходы, связанные с оказанием услуг страхового агента, эксперта, аварийного комиссара и т. п., признаются на дату подписания акта приемки-передачи услуг. Это следует из пункта 2 статьи 272 НК РФ.

При кассовом методе выплаты по договорам страхования включаются в расходы на дату их оплаты. На это указано в пункте 3 статьи 273 НК РФ.

Налогообложение резервов страховых организаций

Страховые организации обязаны формировать страховые резервы для выполнения своих обязательств перед страхователями, как того требует пункт 26 Закона № 4015-1. Суммы отчислений в такие резервы относятся к внереализационным расходам по страховой деятельности (подп. 1 п. 2 ст. 294 НК РФ).

Так, резервы по страхованию иному, чем страхование жизни, формируются по Правилам формирования страховых резервов, утвержденным приказом Минфина России от 11.06.2002 № 51н (далее — Правила). Согласно пункту 11 Правил страховщик при составлении бухгалтерской отчетности рассчитывает страховые резервы на конец отчетного периода. Резерв незаработанной премии в данной ситуации принимается равным величине начисленной страховой премии по договору (п. 17 Правил). На ту же дату суммы отчислений в страховые резервы учитываются и для целей налогового учета (п. 7 ст. 272 НК РФ). Конечно, при условии, что на эту дату по данному договору у страховщика возникла ответственность перед страхователем.

Логика рассуждений такова. К доходам страховой организации в целях налогообложения прибыли относятся доходы в виде страховых премий по договору страхования (подп. 1 п. 2 ст. 293 НК РФ). Эти доходы признаются на дату возникновения ответственности страховщика перед страхователем по заключенному договору (ст. 330 НК РФ).

При определении налоговой базы налогоплательщики, использующие метод начисления, не учитывают доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг). Об этом сказано в подпункте 1 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Таким образом, отраженные в бухгалтерском учете страховые взносы по договору, в котором предусмотрено, что ответственность у страховщика наступает позднее даты начисления страховой премии (взносов), будут признаны доходом для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эта ответственность возникнет. Соответственно тогда же будут признаны расходами для целей налогообложения прибыли и отчисления в страховые резервы по данному договору. Поясним сказанное на примере страховой организации, которая формирует резерв незаработанных премий.

Пример 2

Между страховой компанией ООО СК «Жилстрах» и страхователем заключен договор страхования имущества. В договоре определена сумма страховой премии — 50 000 руб. и дата ее начисления — 26 сентября 2005 года. Датой вступления договора в силу (датой начала страхования) считается 15 октября 2005 года. В соответствии с пунктом 11 Правил страховщик рассчитал резерв незаработанной премии на конец отчетного периода — 30 сентября 2005 года. В резерв включено 50 000 руб. Эта сумма отражена в бухгалтерской отчетности организации за 9 месяцев.

В данном случае ни доход в виде страховой премии (50 000 руб.), ни расход в виде отчислений в резерв (50 000 руб.) не признаются в налоговом учете страховщика за 9 месяцев 2005 года. Учесть эти суммы страховщик сможет только с 15 октября 2005 года — даты, когда у него возникнет ответственность перед страхователем.

Страховые организации могут формировать фонд предупредительных мероприятий в целях финансирования мероприятий по предупреждению наступления страховых случаев. Основание — статья 26 Закона № 4015-1. При этом необходимо помнить, что формирование такого резерва не связано с выполнением страховщиком страховых обязательств. Поэтому с 2002 года на суммы отчислений в данный резерв не распространяются особенности определения расходов страховых организаций для целей налогообложения прибыли, установленные статьей 294 НК РФ.

Но имеется ряд особенностей по некоторым видам страхования. Пунктом 6 Указа Президента РФ от 07.07.92 № 750 «Об обязательном личном страховании пассажиров» расходы по финансированию мероприятий по предупреждению несчастных случаев, утраты или повреждения застрахованного имущества на транспорте признаны обязательными. В связи с тем что перечень расходов, признаваемых для целей налогообложения прибыли, открыт, перечисленные средства из указанного выше резерва могут быть учтены страховыми организациями в составе внереализационных расходов в соответствии с подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Это также подтверждено решением Высшего Арбитражного Суда РФ от 18.08.2003 № 8263/03.

Порядок заполнения декларации по налогу на прибыль

Рассмотрим на конкретном примере особенности заполнения декларации по налогу на прибыль страховыми организациями.

Исходные данные

По итогам 9 месяцев 2005 года страховая организация ООО СК «Гарант»(ИНН 7727053410, КПП 772701001), у которой нет обособленных подразделений, не получала доходов от инвестирования страховых резервов и собственных средств. 15 сентября 2005 года была произведена страховая выплата по договору добровольного медицинского страхования.

За указанный период страховая организация заключила договоры страхования жизни, страхования здания и добровольного медицинского страхования. Страховые премии по ним соответственно составили 500 000 руб., 2 000 000 руб. и 200 000 руб.

Размер резервов страховой организации приведен в таблице.

Таблица. Резервы ООО «Гарант» (руб.)
Вставить сюда

Согласно учетной политике страховой организации в налоговом учете страховые резервы отражаются развернуто.

Расходы на оплату труда за 9 месяцев 2005 года составили 80 000 руб., ЕСН — 20 800 руб., амортизационные отчисления — 120 000 руб., прямые расходы — 300 000 руб., страховые выплаты по ДМС — 10 000 руб. Начислено налогов, кроме ЕСН, — 3000 руб.

Налог на прибыль за полугодие 2005 года составил 204 000 руб., в том числе:

  • в федеральный бюджет — 55 250 руб.;
  • в бюджет субъекта РФ — 148 750 руб.

Сумма авансовых платежей, подлежащих уплате в течение 9 месяцев 2005 года, — 312 000 руб., в том числе:

  • в федеральный бюджет — 84 500 руб.;
  • в бюджет субъекта РФ — 227 500 руб.

Заполняем декларацию

Заполнять декларацию по налогу на прибыль начнем с приложения № 2 «Расходы, связанные с производством и реализацией» к листу 02. В данном приложении следует отразить:

  • по строке 010 — прямые расходы — 300 000 руб.;
  • по строке 030 — расходы на оплату труда — 80 000 руб.;
  • по строке 040 — суммы начисленной амортизации — 120 000 руб.;
  • по строке 060 — сумму значений показателей строк 070 и 100 — 33 800 руб. (23 800 руб. + 10 000 руб.);
  • по строке 070 — суммы начисленных налогов — 23 800 руб.;
  • по строке 071 — сумму ЕСН — 20 800 руб.;
  • по строке 100 — страховые выплаты по ДМС — 10 000 руб.;
  • по строке 270 — сумму значений показателей строк 010, 030, 040 и 060 — 533 800 руб. (300 000 руб. + + 80 000 руб. + 120 000 руб. + 33 800 руб.).

В приложении № 1 «Доходы от реализации» к листу 02 по строкам 010, 020 и 110 указываются доходы от страховой деятельности — 2 700 000 руб. (500 000 руб. + 2 000 000 руб. + 200 000 руб.).

Приложения № 6 и 7 к листу 02 страховые организации не заполняют.

В листе 02 «Расчет налога на прибыль организаций» необходимо отразить:

  • по строке 010 — доходы от страховой деятельности из приложения № 1 — 2 700 000 руб.;
  • по строке 020 — расходы, уменьшающие доходы, из приложения № 2 — 533 800 руб.;
  • по строке 030 — внереализационные доходы — 3 390 000 руб. (1 800 000 руб. + 1 080 000 руб. + + 220 000 руб. +180 000 руб. + 110 000 руб.);
  • по строке 040 — внереализационные расходы — 4 160 000 руб. (2 200 000 руб. + 1 280 000 руб. + + 300 000 руб. + 230 000 руб. + 150 000 руб.);
  • по строке 050 — итого прибыль — 1 396 200 руб. (2 700 000 руб. – 533 800 руб. + 3 390 000 руб. – – 4 160 000 руб.);
  • по строкам 140, 180 и 190 — налоговую базу — 1 396 200 руб.;
  • по строке 210 — ставку налога — 24%;
  • по строке 220 — ставку налога в федеральный бюджет — 6,5%;
  • по строке 230 — ставку налога в субъект РФ — 17,5%;
  • по строке 250 — сумму налога всего — 335 088 руб. (1 396 200 руб.#24%) руб.;
  • по строке 260 — сумму налога в федеральный бюджет — 90 753 руб. (1 396 200 руб.#6,5%);
  • по строке 270 — сумму налога в бюджет субъекта РФ — 244 335 руб. (1 396 200 руб.#17,5%);
  • по строке 290 — сумму начисленных авансовых платежей всего — 312 000 руб.;
  • по строке 300 — сумму начисленных авансовых платежей в федеральный бюджет — 84 500 руб.;
  • по строке 310 — сумму начисленных авансовых платежей в бюджет субъекта РФ — 227 500 руб.;
  • по строке 370 — сумму налога на прибыль к доплате — 23 088 руб.;
  • по строке 390 — сумму ежемесячных авансовых платежей на IV квартал 2005 года — 131 088 руб. (335 088 руб. – 204 000 руб.);
  • по строке 400 — сумму ежемесячных авансовых платежей на IV квартал 2005 года в федеральный бюджет — 35 503 руб. (90 753 руб. – 55 250 руб.);
  • по строке 410 — сумму ежемесячных авансовых платежей на IV квартал 2005 года в бюджет субъекта РФ — 95 585 руб. (244 335 руб. – – 148 750 руб.).

Образцы заполнения листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций», приложения № 1 «Доходы от реализации» к листу 02 и приложения № 2 «Расходы, связанные с производством и реализацией» к листу 02 декларации по налогу на прибыль приведены в приложении.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией




    © 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

    Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
    специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

    Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ. Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62249 от 03.07.2015

    Политика обработки персональных данных 

    
    • Мы в соцсетях
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
    Здравствуйте!

    Журнал Российский налоговый курьер

    Вы на сайте для профессиональных бухгалтеров. Пожалуйста, зарегистрируйтесь!

    С уважением,
    Ирина Хорошилова,
    шеф-редактор сайта "Российский налоговый курьер"

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль
    Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль