Когда нужно восстанавливать НДС: новый порядок

968
Федеральный закон от 22.07.2005 № 119-ФЗ наконец-то поставил точку в многолетних спорах, связанных с восстановлением НДС. C 2006 года налогоплательщикам придется восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету, поскольку соответствующие положения внесены в Налоговый кодекс. О том, в каких ситуациях придется восстанавливать налог и как именно это сделать, читайте в статье.

В настоящее время в главе 21 Налогового кодекса нет специальных норм о восстановлении «входного» НДС в ситуации, когда имущество изначально приобреталось для использования в облагаемых налогом операциях, а затем его назначение менялось. Хотя общая норма пункта 3 статьи 170 НК РФ предусматривает, что если имущество перестает использоваться в деятельности, облагаемой НДС, то суммы «входного» налога, ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению и уплате в бюджет.

Но с 2006 года картина меняется. В новой редакции статьи 170 Кодекса, которая будет действовать с 1 января 2006 года, четко прописаны все случаи, когда налогоплательщик будет обязан восстанавливать НДС. Такие поправки внесены в данную статью Федеральным законом от 22.07.2005 № 119-ФЗ (далее — Закон № 119-ФЗ). К указанным случаям относятся:

  • передача имущества, нематериальных активов (далее — НМА) и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;
  • дальнейшее использование товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, НМА и имущественных прав, для осуществления операций, перечисленных в пункте 2 статьи 170 Кодекса;
  • переход налогоплательщика на «упрощенку» или его перевод на уплату единого налога на вмененный налог.

Кроме того, с 1 января 2006 года Законом № 119-ФЗ вводится новый специальный порядок восстановления НДС по объектам недвижимости, которые будут использоваться в не облагаемых налогом операциях. Этот порядок, изложенный в новой редакции статьи 171 Кодекса, существенно отличается от правил восстановления НДС по объектам основных средств.

Рассмотрим подробнее процедуру восстановления НДС в каждой из перечисленных ситуаций.

Если имущество передано в уставный капитал

С 1 января 2006 года организация, которая передает имущество в уставный капитал, обязана будет восстановить «входной» НДС, правомерно принятый к вычету при приобретении данного имущества. Причем по товарам восстановлению подлежит вся сумма налога, ранее принятая к вычету. А по основным средствам и НМА — в сумме, пропорциональной их остаточной (балансовой) стоимости, без учета переоценки. Об этом говорится в новой редакции подпункта 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ.

Восстановить налог нужно будет в том налоговом периоде, в котором товары, основные средства, НМА и имущественные права были переданы организацией в качестве вклада в уставный капитал.

Обратите внимание

Восстановленные суммы НДС не включаются в стоимость такого имущества и имущественных прав. Они подлежат налоговому вычету у принимающей стороны в порядке, установленном статьями 171 и 172 Кодекса. Для этого сумма восстановленного налога обязательно должна быть указана в документах, которыми оформляется передача имущества и имущественных прав.

Пример 1

В январе 2006 года ЗАО «Альфа» передаст станок в виде вклада в уставный капитал ООО «Гамма». Это основное средство было приобретено за 236 000 руб. (в том числе НДС 36 000 руб.). Сумма «входного» НДС, уплаченная поставщику, была принята к вычету, так как станок использовался в деятельности, облагаемой налогом. На момент передачи остаточная стоимость станка — 150 000 руб.

Таким образом, в январе 2006 года ЗАО «Альфа» обязано восстановить НДС в сумме, пропорциональной остаточной стоимости станка, и уплатить в бюджет. Она равна 27 000 руб. (150 000 руб. х 18%). Причем эта сумма не включается в стоимость передаваемого станка, а будет принята к вычету ООО «Гамма».

Если имущество используется в не облагаемых НДС операциях

Новой редакцией подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса установлено, что с 2006 года восстанавливать «входной» НДС налогоплательщики обязаны и при дальнейшем использовании товаров, работ, услуг, основных средств, НМА и имущественных прав в операциях:

  • не облагаемых НДС на основании статьи 149 НК РФ;
  • осуществляемых лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС согласно статье 145 НК РФ;
  • не признаваемых объектом налогообложения по НДС на основании пункта 2 статьи 146 НК РФ;
  • осуществляемых не на территории России в соответствии со статьями 147 и 148 НК РФ.

Уплатить восстановленный налог в бюджет организация должна в том налоговом периоде, в котором она передает либо начинает использовать имущество и имущественные права в перечисленных выше операциях.

Сумма налога, подлежащая восстановлению, рассчитывается в том же порядке, что и при передаче имущества в уставный капитал. Восстановленный НДС не включается в стоимость имущества и имущественных прав, а учитывается отдельно в составе прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, на основании статьи 264 НК РФ. В бухгалтерском учете суммы восстановленного НДС можно отражать по дебету счетов учета затрат (20, 26 и 44). Поясним сказанное на примере.

Пример 2

27 января 2006 года ООО «Сигма» передаст школе в рамках благотворительной помощи (подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ) компьютеры стоимостью 59 000 руб. (включая НДС 9000 руб.). Поскольку ранее (11 января) компьютеры были приобретены и введены в эксплуатацию, «входной» НДС был принят к вычету. Затем ООО «Сигма» решило передать компьютеры в школу.

Следовательно, в январе 2006 года организация обязана восстановить НДС в сумме 9000 руб.

Фирма переходит на спецрежим

При переходе на специальные режимы налогообложения — «упрощенку» (глава 26.2 НК РФ) и ЕНВД (глава 26.3 НК РФ) — налогоплательщик также обязан восстановить НДС по имуществу, работам, услугам и имущественным правам, которые будут использоваться в деятельности, облагаемой единым налогом. Сказанное не относится к организациям, переходящим на уплату ЕСХН (глава 26.1 НК РФ). На них эта норма не распространяется.

Обратите внимание

При переходе на спецрежимы налог, ранее правомерно принятый к вычету, нужно восстановить в налоговом периоде, предшествующем переходу. Таким образом, если фирма планирует перейти на «упрощенку» с 1 января 2006 года, восстановить НДС по остаткам товаров (работ, услуг), остаточной стоимости основных средств и НМА она обязана не позднее 31 декабря 2005 года. То есть на ту дату, когда организация еще применяла общую систему налогообложения и являлась плательщиком НДС.

Расчет сумм налога, подлежащих восстановлению, аналогичен рассмотренной выше ситуации восстановления НДС, когда имущество использовалось в необлагаемых операциях.

Если объекты недвижимости используются в не облагаемых НДС операциях

В пункте 6 статьи 171 НК РФ в новой редакции, которая в соответствии с Законом № 119-ФЗ будет действовать в 2006 году, говорится следующее. К вычету принимаются суммы НДС, предъявленные налогоплательщику:

  • подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, а также при сборке и монтаже основных средств;
  • по товарам (работам, услугам), приобретаемым им для выполнения строительно-монтажных работ;
  • при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Кроме того, вычету подлежат суммы НДС, исчисленные организацией при выполнении строительных работ для собственного потребления, связанных с имуществом, которое используется в облагаемых НДС операциях. Причем стоимость этого имущества должна включаться в состав расходов (в том числе через амортизационные отчисления), уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Предположим, что организация в 2006 году построила (приобрела) объект недвижимости для использования в деятельности, облагаемой НДС. Она правомерно приняла к вычету соответствующие суммы налога, предъявленные ей продавцами (подрядными организациями). Но в дальнейшем организация начинает использовать этот объект в операциях, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса (в частности, в операциях, не облагаемых НДС).

Следовательно, суммы налога, принятые к вычету, должны быть восстановлены и уплачены в бюджет. Но не единовременно, а в течение определенного периода времени. Исключение составляет недвижимость, полностью самортизированная или слишком старая, то есть те объекты, с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет. Об этом говорится в новой редакции пункта 6 статьи 171 Кодекса.

С 2006 года для расчета сумм налога, подлежащих восстановлению, предусмотрены новые специальные правила. Они в значительной степени отличаются от порядка восстановления НДС по основным средствам (то есть пропорционально их остаточной стоимости). Таким образом, в 2006 году по объектам недвижимости при расчете сумм восстанавливаемого налога показатель остаточной стоимости объекта больше не применяется.

Рассмотрим подробнее процедуру восстановления НДС по объектам недвижимости в соответствии с новыми правилами (п. 6 ст. 171 НК РФ в новой редакции).

Сначала налогоплательщик должен отсчитать 10 лет от начала начисления налоговой амортизации по такому объекту. Затем ежегодно в течение этих лет организация по окончании каждого календарного года в декларации по НДС за декабрь (последний налоговый период года) обязана отражать сумму восстановленного налога.

Сумма восстанавливаемого ежегодно налога рассчитывается как 1/10 часть суммы НДС, ранее принятого к вычету в соответствующей доле. Эта доля также определяется по итогам каждого года исходя из стоимости не облагаемых налогом отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) и переданных имущественных прав, перечисленных в пункте 2 статьи 170 НК РФ, в общей стоимости отгруженных за этот же период товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав).

Поясним сказанное на примере.

Пример 3

В январе 2006 года ЗАО «Дельта» приобретает офисное здание за 4 720 000 руб. (включая НДС 720 000 руб.). В том же месяце здание будет введено в эксплуатацию. НДС будет принят к вычету в феврале 2006 года (так как налоговая амортизация начисляется с 1 февраля 2006 года). Срок полезного использования здания — 247 месяцев. В мае 2006 года здание будет сдано в аренду иностранной организации, аккредитованной в России (п. 1 ст. 149 НК РФ). То есть здание будет использоваться в операциях, не облагаемых НДС.

Таким образом, ранее принятый к вычету налог в сумме 720 000 руб. ЗАО «Дельта» обязано восстановить к уплате в бюджет.

Предположим, что общая стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) за 2006 год равна 50 000 000 руб., а стоимость необлагаемых отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) за этот же период — 8 000 000 руб.

Алгоритм определения суммы «входного» НДС, которую нужно восстановить за 2006 год, состоит из следующих операций.

Сначала ЗАО «Дельта» определяет срок, в течение которого восстанавливается налог. Данный срок составляет 10 лет: с 2006 по 2015 год (включительно).

Затем организация должна рассчитать 1/10 часть суммы налога, которую нужно восстановить. Она равна 72 000 руб. (720 000 руб. : 10).

Далее ЗАО «Дельта» определяет долю стоимости необлагаемых отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) за 2006 год в общей стоимости товаров (работ, услуг), которые были отгружены (выполнены, оказаны) за тот же период. Этот показатель равен 16% (8 000 000 руб. : 50 000 000 руб. х 100%).

Следовательно, в 2006 году ЗАО «Дельта» обязано восстановить к уплате в бюджет налог в сумме 11 520 руб. (72 000 руб. х 16%).

Обратите внимание

Если за какой-либо календарный год из этих десяти организация не осуществляла операции, не облагаемые НДС, восстановление налога в бюджет за этот календарный год не производится.

Сумма налога, которая должна быть восстановлена, в стоимость объекта недвижимости не включается. Она учитывается для целей налогообложения в составе прочих расходов на основании статьи 264 Кодекса. Для целей бухгалтерского учета суммы восстановленного налога относятся на счета учета затрат.

Публикация подготовлена при участии специалистов Управления косвенных налогов ФНС России

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Рассылка




© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Журнал Российский налоговый курьер

«Российский налоговый курьер» — бесплатный профессиональный сайт для бухгалтеров. Читать без ограничений могут только зарегистрированные пользователи. Вам будут доступны:

  • • Новости для бухгалтеров про налоги, взносы и проверки
  • • Статьи по бухучету, отчетности в ФНС, пособиям и выплатам
  • • Формы и образцы бухгалтерских документов
  • • Бесплатная справочно-правовая система

Подарок за регистрацию — безлимитный доступ к сервису "Изменения для бухгалтеров". Очень нужен в мае!

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль