text
✫ Cкидка 30% на подписку!>>> | Подробности по ☎ 8 800 550-15-57
Российский налоговый курьер

Регистры для расчета постоянных и временных разниц

  • 1 февраля 2004
  • 3252

Как учитывать постоянные и временные разницы? ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (пункты 6 и 13) предписывает учитывать их обособленно в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых они возникли. А если объектов, по которым возникают разницы, очень много? Тогда могут помочь специальные регистры для учета возникающих разниц. Авторы статьи предлагают формы таких регистров.

Ситуацию с обособленным отражением в бухгалтерском учете постоянных и временных разниц немного прояснило письмо Минфина России от 15.04.2003 № 16-00-14/129 «Об отражении отложенных налоговых активов и обязательств на счетах бухучета». В нем сказано: «…для ведения аналитического учета постоянных и временных разниц и отложенных налоговых активов организация самостоятельно может избрать любой порядок ведения аналитического учета и закрепить его в своей учетной политике». Для такого учета можно использовать, в частности, регистры бухгалтерского учета или аналитическую справку бухгалтера.

Таким образом, организация вправе не только вводить дополнительные субсчета по учету постоянных и временных разниц, но и составлять дополнительные регистры учета или фиксировать разницы в справке бухгалтера.

Каждая организация, для которой применение Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02), утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н, является обязательным, должна провести анализ своей деятельности на предмет выявления разниц, которые являются для нее типичными.

В случае выявления большого числа разниц, которые невозможно отразить с использованием дополнительных субсчетов бухгалтерского учета, целесообразно разработать специальный документ. Это может быть справка бухгалтера, ведомость и т. д.

Систематизировать большое число выявленных разниц поможет предлагаемая нами ведомость учета постоянных и временных разниц (см. на следующей странице).

Cразу оговоримся, что понятие «постоянный налоговый актив», фигурирующее в предлагаемой форме (графа 3), в ПБУ 18/02 не предусмотрено. Однако на практике возникают ситуации, когда постоянные разницы уменьшают налоговые платежи. Таким образом, постоянный налоговый актив - это сумма налога, которая из-за наличия постоянных разниц приводит к уменьшению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде по сравнению с суммой налога, рассчитанной исходя из бухгалтерской прибыли.



Рассмотрим, как заполнить рекомендуемую форму ведомости учета постоянных и временных разниц.

В графе 1 ведомости дается краткое описание возникающих разниц.

В графах 2-5 отражаются суммы возникших за отчетный период разниц по их видам.

В графах 6-7 приводятся суммы временных вычитаемых и налогооблагаемых разниц, погашаемых в отчетном периоде.

В графах 8-9 отражаются накопленные временные разницы по выбывшим в отчетном периоде объектам активов и обязательств.

В строке «Итого активы и обязательства» по графам 2-5 показываются суммы постоянных и отложенных обязательств и активов отчетного периода. По графам 6-7 отражаются погашенные отложенные налоговые активы и обязательства отчетного периода. По графам 8-9 указываются суммы отложенных налоговых активов и обязательств, которые следует списать на счет учета прибылей и убытков. Данные по этой строке получают путем умножения разниц отчетного периода на действующую ставку налога на прибыль.

На основании этих данных в бухгалтерском учете будут сделаны проводки по отражению налоговых активов и обязательств отчетного периода, а также погашению и списанию отложенных налоговых активов и обязательств.

Если при начислении налога на прибыль по отдельным видам доходов применяются иные ставки, то такие доходы целесообразно, во-первых, отражать в бухучете обособленно, вводя дополнительные субсчета или аналитические позиции, а во-вторых, показывать возникающие по ним разницы в ведомости учета разниц отдельно от прочих разниц отчетного периода. В этом случае строки «Итого» и «Итого активы и обязательства» должны вводиться по каждому разделу ведомости.

В зависимости от применяемого порядка расчетов по налогу на прибыль данные по строкам «Итого» и «Итого активы и обязательства» ведомости будут выводиться ежемесячно или ежеквартально.

Рассмотрим порядок заполнения ведомости на примере.

Пример

В течение I квартала 2004 года у организации возникли следующие постоянные и временные разницы:

  1. Временная налогооблагаемая разница, образовавшаяся за счет включения в первоначальную стоимость основных средств отрицательных суммовых разниц, - 180 000 руб.
  2. Временная вычитаемая разница, образовавшаяся вследствие того, что срок эксплуатации основных средств в бухгалтерском учете меньше, чем в налоговом, - 12 000 руб.
  3. Погашенная временная вычитаемая разница, образовавшаяся по представительским расходам в предыдущем отчетном квартале, - 7000 руб.
  4. Постоянная разница, приводящая к образованию постоянного налогового обязательства, возникшая вследствие того, что для целей исчисления налогооблагаемой прибыли не должны учитываться расходы на оплату труда работников, - 18 000 руб.
  5. Не погашенная на момент реализации материалов временная налогооблагаемая разница, образовавшаяся в предыдущем отчетном периоде за счет включения в стоимость материалов процентов по заемным средствам, - 3000 руб.

Если отразить эти разницы в ведомости, то она будет выглядеть так, как показано в таблице на предыдущей странице.

За отчетный период согласно ведомости организации следует начислить:

  • постоянное налоговое обязательство - 4320 руб.;
  • отложенное налоговое обязательство - 2880 руб.;
  • отложенный налоговый актив - 43 200 руб.;
  • погашение отложенного налогового актива по выбывшим объектам - 720 руб.

Особенно актуально составление специальной ведомости учета постоянных и временных разниц для крупных организаций, у которых есть существенные различия между бухгалтерским и налоговым учетом. Они также могут использовать дополнительные субсчета бухучета для отражения доходов и расходов, не учитываемых для целей налогообложения.

Для учета разниц, которые трудно отражать в аналитическом учете, можно вводить дополнительные (забалансовые) счета. Такие счета не основываются на принципе двойной записи. Итоговые обороты по ним отражают превышение доходов (расходов), определенных для целей налогообложения, по сравнению с доходами и расходами в бухучете.

Организации, имеющие обособленные подразделения, выделенные на отдельный баланс, должны разработать особый порядок отражения разниц. Это связано с тем, что разницы между бухгалтерским и налоговым учетом возникают по операциям как головной организации, так и каждого из обособленных подразделений. Однако налог на прибыль должен начисляться в головной организации.

Как правило, обособленным подразделениям передается по внутрихозяйственным расчетам только доля налога на прибыль, причитающаяся к уплате в бюджет субъекта РФ и местный бюджет по месту нахождения таких подразделений.

Для начисления налога на прибыль по итогам отчетного периода обособленные подразделения должны передать в головную организацию информацию о возникших и погашенных разницах отчетного периода, а также о накопленных разницах по выбывшим в отчетном периоде объектам активов и обязательств. Для этого нужно разработать общую для всех обособленных подразделений справку. В ней следует указать все разницы по обособленному подразделению и применяемые по ним ставки налога. Для удобства можно также указывать и суммы налоговых активов и обязательств. За основу рекомендуем взять предлагаемую ведомость.

В головной организации на основании полученной информации, а также данных по собственным операциям определяется сумма налоговых активов и обязательств отчетного периода и сумма погашения и списания отложенных налоговых активов и обязательств по организации в целом. Далее определяется бухгалтерская прибыль или убыток в целом по организации, рассчитывается условный расход (доход) и составляется справка бухгалтера.

Предлагаемая ведомость поможет систематизировать возникающие разницы. Но иногда могут понадобиться дополнительные регистры, позволяющие определить сумму возникших и погашенных в отчетном периоде разниц по отдельным объектам учета. О них будет рассказано в следующем номере журнала.

Таблица. Ведомость учета постоянных и временных разниц за I квартал 2004 года (руб.)
Содержание Образовавшиеся в течение отчетного периода разницы Погашаемые в течение отчетного периода разницы Сумма временных разниц по выбывшим объектам активов и обязательств
постоянные разницы, приводящие к образованию постоянного налогового обязательства постоянные разницы, приводящие к образованию постоянного налогового актива временные вычитаемые разницы, приводящие к образованию отложенного налогового актива временные налогообла-
гаемые разницы, приводящие к образованию отложенного налогового обязательства
временные вычитаемые разницы временные налогообла-
гаемые разницы
временные вычитаемые разницы временные налогообла-
гаемые разницы
1 2 3 4 5 6 7 8 9
Включение в первоначальную стоимость основных средств отрицательных суммовых разниц - - - 180 000 - - - -
Превышение срока эксплуатации основных средств в бухгалтерском учете по сравнению с налоговым - - 12 000 - - - - -
Сверхнормативные представительские расходы - - - - 7000 - - -
Расходы на оплату труда, не учитываемые для целей налогообложения 18 000 - - - - - - -
Реализация материалов - - - - - - - 3000
Итого 18 000 х 12 000 180 000 7000 х х 3000
Итого налоговые активы и обязательства 4320 х 2880 43 200 1680 х х 720

Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Мы в соцсетях
Внимание!
Вы читаете профессиональную статью для бухгалтера.

Зарегистрируйтесь на сайте и продолжите чтение!

Это бесплатно, и займёт менее 1 минуты!

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
и получить доступ к статье
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Пожалуйста, зарегистрируйтесь на сайте!

Вы сможете скачать любые документы и получите бесплатный доступ ко всем материалам для бухгалтера на сайте.

Мы вынуждены сделать доступ по регистрации, чтобы обеспечить качество публикаций.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
и скачать файл
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Посещая страницы сайта и предоставляя свои данные, вы позволяете нам предоставлять их сторонним партнерам. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.