Раздельный учет «входного» НДС: когда и как его нужно вести

1086
Нередко предприятия одновременно продают облагаемые и не облагаемые НДС товары, работы или услуги. В этом случае они должны вести раздельный учет «входного» налога. Иначе их ждут неприятные налоговые последствия.

Зачем нужен раздельный учет

Как вы знаете, НДС, уплаченный поставщикам товаров (работ, услуг), принимается к вычету. Так сказано в пункте 1 статьи 170 НК РФ. Но из этого правила есть исключения. Речь идет о тех товарах (работах, услугах), которые используются в операциях, не облагаемых НДС. Что же это за операции?

Во-первых, реализация товаров (работ, услуг), освобожденных от НДС статьей 149 НК РФ.

Во-вторых, реализация товаров (работ, услуг) вне территории России. В каких случаях Россия считается местом реализации, а в каких -- нет, определено в статьях 147 и 148 Кодекса.

В-третьих, реализация товаров (работ, услуг) в рамках деятельности, переведенной на единый налог на вмененный доход, а также лицами, перешедшими на «упрощенку» или освобожденными от уплаты налога по статье 145 НК РФ.

Наконец, в-четвертых, передача товаров (работ, услуг), которая в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ не признается объектом налогообложения по НДС. Примером может служить передача имущества в уставный капитал другого предприятия.

НДС по имуществу, работам и услугам, приобретенным для производства и реализации перечисленных товаров (работ, услуг), к вычету не принимается. Он включается в стоимость этого имущества, работ и услуг (п. 2 ст. 170 НК РФ). Данное правило относится в том числе к основным средствам и нематериальным активам.

Если налогоплательщик совершает только не облагаемые НДС операции, вести раздельный учет «входного» налога, как вы понимаете, не нужно. Вся сумма уплаченного налога включается в стоимость приобретенного имущества, работ и услуг. Но такая ситуация -- большая редкость. В большинстве же случаев наряду с необлагаемыми операциями присутствуют и «обычные» -- облагаемые. И здесь раздельный учет необходим.

При раздельном учете имущество, работы и услуги, используемые в облагаемых операциях, учитываются отдельно от тех, которые используются в необлагаемых операциях. Отдельно учитывается и «входной» НДС по ним.

Как вести раздельный учет

Если можно однозначно определить, в каких операциях -- облагаемых или необлагаемых -- используется имущество, работы и услуги, ведение раздельного учета не составит особого труда. Прежде следует открыть на соответствующих счетах необходимые субсчета (см. «Какие субсчета можно открыть для ведения раздельного учета»). Затем НДС по имуществу, работам и услугам, используемым для облагаемых операций, можно принимать к вычету (разумеется, после того как будут выполнены все необходимые для этого условия). Налог по имуществу, работам и услугам, используемым для необлагаемых операций, нужно включать в их стоимость.

Пример 1

Организация осуществляет два вида деятельности:

  • оптовую торговлю продуктами питания, облагаемую налогами по обычным правилам;
  • розничную торговлю продуктами питания, подпадающую в данном регионе под ЕНВД.

В марте 2003 года организация приобрела и оплатила продукты питания на сумму 360 000 руб. (в том числе НДС -- 60 000 руб.). Они предназначены для продажи оптом и в розницу. Какая часть продуктов будет продана оптом, а какая в розницу -- заранее определить нельзя. Но это можно сделать после того, как продукты будут проданы.

В том же месяце организация отгрузила часть приобретенных продуктов питания другой фирме. Их стоимость -- 240 000 руб. (в том числе НДС -- 40 000 руб.). Оставшаяся часть продана в розницу.

Организация платит НДС ежемесячно.

Приобретение продуктов питания и их передачу для реализации бухгалтер отразит проводками:

Дебет 41 (субсчет «Товары, используемые в облагаемых и не облагаемых НДС операциях») Кредит 60
-- 300 000 руб. (360 000 руб. - 60 000 руб.) -- приобретены продукты питания;

Дебет 19 (субсчет «НДС по материальным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях») Кредит 60
-- 60 000 руб. -- отражен НДС по приобретенным продуктам питания;

Дебет 41 (субсчет «Товары, используемые в облагаемых НДС операциях») Кредит 41 (субсчет «Товары, используемые в облагаемых и не облагаемых НДС операциях»)
-- 200 000 руб. (240 000 руб. - 40 000 руб.) -- часть продуктов питания передана для реализации оптом;

Дебет 41 (субсчет «Товары, используемые в не облагаемых НДС операциях») Кредит 41 (субсчет «Товары, используемые в облагаемых и не облагаемых НДС операциях»)
-- 100 000 руб. (300 000 руб. - 200 000 руб.) -- часть продуктов питания передана для реализации в розницу;

Дебет 41 (субсчет «Товары, используемые в не облагаемых НДС операциях») Кредит 19 (субсчет «НДС по материальным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях»)
-- 20 000 руб. (60 000 руб. ? 100 000 руб. ? 300 000 руб.) -- НДС по продуктам питания, переданным для реализации в розницу, включен в их стоимость;

Дебет 60 Кредит 51
-- 360 000 руб. -- погашена задолженность перед поставщиком продуктов питания;

Дебет 68 Кредит 19 (субсчет «НДС по материальным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях»)
-- 40 000 руб. (100 000 руб. - 60 000 руб.) -- принят к вычету НДС по приобретенным продуктам питания, переданным для реализации оптом.

Эту сумму нужно отразить в книге покупок и в строке 368 декларации по НДС за март.

Все намного сложнее, если одно и то же неделимое имущество, работы и услуги используются и в тех и в других операциях. Характерным примером могут служить основные средства, которые используются «и там и там». Другой пример -- общехозяйственные расходы. Это арендная плата за офисное помещение, различные консультационные, информационные услуги, относящиеся ко всему предприятию в целом, и т. д.

В этом случае часть НДС, уплаченного по такому имуществу, работам и услугам, принимается к вычету, а часть -- включается в их стоимость. Эти части определяются расчетным путем. Как именно, описано в пункте 4 статьи 170 Кодекса.

Данный пункт гласит, что сумма налога, принимаемая к вычету, и сумма налога, включаемая в стоимость, «определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период».

Итак, базой для расчета является стоимость отгруженных товаров (работ, услуг). Обратите внимание: именно отгруженных. Перешло ли право собственности покупателю, значения не имеет.

За какой период (месяц или квартал) нужно рассчитывать эту базу? За тот, в котором было приобретено имущество (работы, услуги), предназначенное как для облагаемых, так и необлагаемых операций.

Иными словами, величина налога, которую можно принять к вычету, рассчитывается по формуле:

Сумма НДС по имуществу (работам, услугам), используемому в облагаемых и не облагаемых налогом операциях, которую можно принять к вычету = Общая сумма НДС по этому имуществу (работам, услугам) ? Стоимость облагаемой НДС продукции, отгруженной в том периоде, когда приобретено это имущество (работы, услуги) ? Общая стоимость продукции, отгруженной в этом периоде

В свою очередь, величина налога, которую нужно включить в стоимость приобретенного имущества (работ, услуг), рассчитывается по формуле:

Сумма НДС по имуществу (работам, услугам), используемому в облагаемых и не облагаемых налогом операциях, которую нужно включить в его стоимость = Общая сумма НДС по этому имуществу (работам, услугам) ? Стоимость не облагаемой НДС продукции, отгруженной в том периоде, когда приобретено это имущество (работы, услуги) ? Общая стоимость продукции, отгруженной в этом периоде

Проиллюстрируем сказанное на примере.

Пример 2

В марте 2003 года организация приобрела за 600 000 руб. (в том числе НДС -- 100 000 руб.) оборудование, не требующее монтажа. В том же месяце оно было оплачено, а в апреле введено в эксплуатацию. Оборудование используется для выпуска как облагаемой, так и не облагаемой НДС продукции.

В марте организация отгрузила облагаемую НДС продукцию на сумму 720 000 руб. (в том числе НДС -- 120 000 руб.) и не облагаемую -- на сумму 400 000 руб.

Организация платит НДС ежемесячно.

К вычету можно принять НДС в размере 60 000 руб. [100 000 руб. х (720 000 руб. - 120 000 руб.) х (720 000 руб. - 120 000 руб. + 400 000 руб.)]. Оставшуюся сумму налога -- 40 000 руб. (100 000 руб. - 60 000 руб.) нужно включить в первоначальную стоимость оборудования.

Приобретение оборудования и ввод его в эксплуатацию бухгалтер отразит проводками:

в марте 2003 года

Дебет 08 Кредит 60
-- 500 000 руб. (600 000 руб. - 100 000 руб.) -- приобретено оборудование;

Дебет 19 (субсчет «НДС по материальным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях») Кредит 60
-- 100 000 руб. -- отражен НДС по приобретенному оборудованию;

Дебет 08 Кредит 19 (субсчет «НДС по материальным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях»)
-- 40 000 руб. -- часть НДС включена в первоначальную стоимость приобретенного оборудования;

Дебет 60 Кредит 51
-- 600 000 руб. -- погашена задолженность перед поставщиком оборудования;

Заголовок: Какие субсчета можно открыть для ведения раздельного учета

К счету 10 «Материалы»:

  • «Материалы, используемые в облагаемых НДС операциях»;
  • «Материалы, используемые в не облагаемых НДС операциях»;
  • «Материалы, используемые в облагаемых и не облагаемых НДС операциях».

К счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»:

  • «НДС по приобретенным ценностям, используемым в облагаемых НДС операциях»;
  • «НДС по приобретенным ценностям, используемым в не облагаемых НДС операциях»;
  • «НДС по приобретенным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях».

К счету 20 «Основное производство»:

  • «Расходы по производству облагаемой продукции»;
  • «Расходы по производству необлагаемой продукции»;
  • «Расходы по производству облагаемой и необлагаемой продукции».

К счету 41 «Товары»:

  • «Товары, используемые в облагаемых НДС операциях»;
  • «Товары, используемые в не облагаемых НДС операциях»;
  • «Товары, используемые в облагаемых и не облагаемых НДС операциях».

К счету 44 «Расходы на продажу»:

  • «Расходы на продажу облагаемых НДС товаров (работ, услуг)»;
  • «Расходы на продажу не облагаемых НДС товаров (работ, услуг)»;
  • «Расходы на продажу облагаемых и не облагаемых НДС товаров (работ, услуг)».

в апреле 2003 года

Дебет 01 Кредит 08
-- 540 000 руб. (500 000 руб. + 40 000 руб.) -- приобретенное оборудование введено в эксплуатацию;

Дебет 68 Кредит 19 (субсчет «НДС по материальным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях»)
-- 60 000 руб. -- часть НДС по приобретенному оборудованию принята к вычету.

Эту сумму нужно отразить в книге покупок и в строке 361 декларации по НДС за апрель.

Когда раздельный учет можно не вести

Что грозит организации, которая осуществляет облагаемые и не облагаемые НДС операции, но не ведет раздельный учет «входного» налога? Она потеряет право на его вычет. Эту сумму нельзя будет и включить в расходы. Так установлено в пункте 4 статьи 170 Кодекса. Иными словами, заплатить поставщику НДС придется за счет собственных средств.

Однако из правила об обязательном ведении раздельного учета есть одно исключение. Оно предусмотрено все тем же пунктом 4 статьи 170 НК РФ. В нем записано следующее: «Налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство». В этом случае весь НДС, уплаченный поставщикам, можно принять к вычету.

Обратите внимание: такая привилегия распространяется только на производственные предприятия. Причем для расчета пятипроцентного порога они должны учитывать не только прямые, но и косвенные расходы, распределенные между отдельными видами и партиями продукции по правилам бухучета (иного порядка в Кодексе нет). Для торговых организаций, реализующих как облагаемые, так и не облагаемые товары, раздельный учет обязателен.

Пример 3

Вернемся к условиям предыдущего примера и немного изменим их. Допустим, в марте 2003 года совокупные расходы организации на производство не облагаемой НДС продукции составили 50 000 руб., а общая сумма расходов на производство -- 1 000 000 руб.

В марте доля расходов на производство необлагаемой продукции не превышает 5%. Поэтому всю сумму НДС по имуществу (работам, услугам), приобретенным в этом месяце, можно принять к вычету независимо от того, для чего они предназначены.

Эту сумму нужно отразить в книге покупок и в строке 361 декларации по НДС за апрель.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Рассылка




© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Журнал Российский налоговый курьер

«Российский налоговый курьер» — бесплатный профессиональный сайт для бухгалтеров. Читать без ограничений могут только зарегистрированные пользователи. Вам будут доступны:

  • • Новости для бухгалтеров про налоги, взносы и проверки
  • • Статьи по бухучету, отчетности в ФНС, пособиям и выплатам
  • • Формы и образцы бухгалтерских документов
  • • Бесплатная справочно-правовая система

Подарок за регистрацию — безлимитный доступ к сервису "Изменения для бухгалтеров". Очень нужен в мае!

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль