ЕНВД и «упрощенка»: соединить, но не смешивать

1913
С этого года организация может одновременно применять систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и упрощенную систему налогообложения. Как в этом случае вести раздельный учет доходов, расходов и налогов? Данное положение распространяется также и на индивидуальных предпринимателей. Поэтому все сказанное ниже можно отнести и к ним.

В 2003 году организации, переведенные по какому-либо из осуществляемых ими видов деятельности на уплату ЕНВД, по остальным видам деятельности платили «обычные» налоги. Применять УСН наряду с уплатой ЕНВД было запрещено подпунктом 12 пункта 3 статьи 34612 НК РФ. Так что проблемы учета доходов и расходов организацией, одновременно применяющей и УСН, и ЕНВД, не существовало.

7 июля 2003 года был принят Федеральный закон № 117-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации» (далее - Закон № 117-ФЗ). Данный закон, вступивший в действие 1 января 2004 года, признал подпункт 12 пункта 3 статьи 34612 НК РФ утратившим силу. Это означает, что с 1 января этого года УСН и ЕНВД можно применять в рамках одной организационной структуры. (Краткую характеристику обоих спецрежимов см. в табл. 1)

Таблица 1. Краткая характеристика УСН и ЕНВД для организаций
Показатель

Упрощенная система налогообложения (глава 262 НК РФ)

Единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности

(глава 263 НК РФ)

Введение налога

Введен на всей территории РФ

Вводится законом субъекта РФ на его территории

Порядок перехода

Добровольный (в уведомительном порядке)

Принудительный

Условия применения

Установлены следующие ограничения:

Занятие определенным видом деятельности, перечень которых устанавливается законом субъекта РФ

Ограничения по видам деятельности

Не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, указанные в пункте 3 статьи 34612 НК РФ

Закрытый список видов деятельности

Объект налогообложения

По выбору налогоплательщика:

  • доход;
  • доход, уменьшенный на величину расходов

Вмененный доход

Ставка налога

Установлены две ставки налога в зависимости от выбранного объекта налогообложения:

  • 6% с доходов
  • или 15% с доходов, уменьшенных на величину расходов

15% с вмененного дохода

Налоговый период

Календарный год

Квартал

Отчетный период

I квартал, полугодие, 9 месяцев

-

Уплата налога

Ежеквартально (нарастающим итогом)

Ежеквартально

Срок уплаты авансовых платежей

Не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом

-

Срок уплаты налога

Не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом

Не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода

Бухгалтерский учет

Не ведется (кроме учета основных средств и нематериальных активов)

В полном объеме

Форма отчетности

Налоговая декларация

Налоговая декларация

Срок представления декларации

Не позднее 25 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода - по итогам отчетных периодов.

Не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом - по итогам налогового периода

Не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода

С одной стороны, налогоплательщики, подавшие в налоговую инспекцию заявление о переходе на УСН в период с 1 октября по 30 ноября 2003 года, «упростили» уплату налогов и ведение раздельного учета. Дело в том, что согласно статьям 34611 и 34626 НК РФ организация при одновременном применении УСН и ЕНВД не должна уплачивать:

  • налог на прибыль организаций;
  • налог на имущество организаций;
  • единый социальный налог;
  • НДС (за исключением налога, подлежащего уплате на таможне при ввозе товаров в Россию).

Соответственно такая организация не должна вести раздельный учет:

  • доходов и расходов в целях налогообложения прибыли;
  • имущества в целях исчисления налога на имущество;
  • сумм единого социального налога, начисляемого на выплаты физическим лицам 2 ;
  • реализуемых товаров (работ, услуг), облагаемых и не облагаемых НДС или облагаемых по разным налоговым ставкам, в целях исчисления этого налога.

А с другой стороны, организации, применяющие «упрощенку» и уплачивающие ЕНВД, иные налоги и сборы уплачивают в общем порядке, сохраняют действующий порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности. Они не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ.

Помимо прочего в статьях 34612 и 34613 НК РФ перечислены условия, при которых организация не может применять УСН. Значит, надо постоянно отслеживать, сохраняется ли за ней право применять этот специальный режим налогообложения. Да и раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций при одновременном применении УСН и уплате ЕНВД 3 заметно отличается от того, который организации - плательщики ЕНВД по одному виду деятельности и «обычных» налогов по другому виду вели раньше. Обо всем этом скажем ниже.

Проверка условий на право применения УСН

Согласно Налоговому кодексу организации имеют право применять УСН, если:

  • средняя численность работников за налоговый (отчетный) период составляет 100 человек и менее (пп. 15 п. 3 ст. 34612);
  • остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов - не более 100 млн. руб. (пп. 16 п. 3 ст. 34612);
  • доход по итогам налогового (отчетного) периода не превышает 15 млн. руб. (п. 4 ст. 34613).

Прежде чем рассмотреть каждое из перечисленных условий, обратимся к пункту 4 статьи 34612 НК РФ, введенному в действие с 1 января 2004 года Законом № 117-ФЗ. Он гласит: ограничения по размеру дохода от реализации, численности работников и стоимости основных средств и нематериальных активов, установленные главой 262 НК РФ, по отношению к организациям, совмещающим два рассматриваемых режима налогообложения, определяются исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности.

Таким образом, чтобы не потерять право на применение УСН, средняя численность всех работников организации, то есть тех, кто занят и в деятельности, облагаемой ЕНВД, и в остальных видах деятельности, не должна превышать 100 человек.

Обратите внимание: определять среднюю численность нужно по форме № П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников» 4 . Порядок ее заполнения утвержден постановлением Госкомстата России от 01.12.2003 № 105 и введен в действие начиная с отчета за январь 2004 года.

Остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов также берется в целом по организации вне зависимости от того, в какой деятельности они участвуют. Данная остаточная стоимость рассчитывается по правилам бухучета и не должна быть более 100 млн. руб. Напомним, что по деятельности, облагаемой единым налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН, бухучет можно не вести. Правда, это не касается учета основных средств и нематериальных активов. Об этом сказано в пункте 3 статьи 4 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Однако сразу оговоримся, что полностью отказываться от бухгалтерского учета нецелесообразно. Его лучше вести в упрощенной форме, тем более что по деятельности, облагаемой ЕНВД, бухучет обязателен.

Если с расчетом средней численности и остаточной стоимости исходя из всех осуществляемых видов деятельности ясно, то с расчетом предельной границы доходов в 15 млн. руб. картина иная. Дело в том, что в пункте 4 статьи 34612 НК РФ четко сказано: ограничение по размеру дохода от реализации определяется исходя из всех осуществляемых организацией видов деятельности. Заметьте: именно от реализации.

А теперь обратимся к пункту 4 статьи 34613 НК РФ, в котором сказано: «Если по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика превысит 15 миллионов рублей…». Как видим, здесь уже речь идет обо всем доходе налогоплательщика, а не только о доходе от реализации. Получается, что на ограничение дохода в 15 млн. руб. не распространяется требование определять такое ограничение исходя из всех осуществляемых видов деятельности. Однако налоговые органы придерживаются другого мнения, а именно: в сумму 15 млн. руб. включаются доходы от всех видов деятельности. Автор же привел положения соответствующих статей, опровергающих данную точку зрения налоговых органов.

Не стоит, однако, забывать, что есть и другие причины, по которым организация не вправе применять УСН 5 . Например, наличие филиалов или представительств. В Налоговом кодексе определение филиала или представительства отсутствует, но оно есть в статье 55 ГК РФ. Согласно данному определению филиал или представительство считается созданным, если сведения о нем указаны в учредительных документах организации. Следовательно, если организация имеет обособленные подразделения, не поименованные в таких документах, она вправе и дальше применять УСН.

Не вправе «упрощаться» организации, в которых доля непосредственного участия других организаций - как коммерческих, так и некоммерческих - составляет более 25%. Однако из этого правила также есть исключение. Речь идет об организации, если:

  • ее уставный капитал полностью создан вкладами общественных организаций инвалидов;
  • среднесписочная численность инвалидов среди ее работников составляет не менее 50%, а доля их оплаты труда в общем фонде оплаты труда не ниже 25%.

Нельзя применять УСН и организациям определенного профиля. В их числе банки, страховые компании, инвестиционные фонды, профессиональные участники рынка ценных бумаг, ломбарды и др.

Раздельный учет доходов

Как уже говорилось, организации, совмещающие УСН и ЕНВД, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций. То есть раздельный учет доходов и расходов. Итак, сначала о доходах.

Чтобы рассчитать сумму ЕНВД, не нужно определять фактически полученный доход, поскольку этим налогом облагается сумма вмененного дохода. На нее влияют лишь определенные физические показатели, фиксированная сумма базовой доходности и коэффициенты К1, К2 и К3. Однако единый налог, уплачиваемый при применении УСН, исчисляется с доходов, фактически полученных по деятельности, облагаемой в соответствии с этим режимом налогообложения. Поэтому необходимо вести раздельный учет доходов по деятельности, облагаемой ЕНВД, и деятельности, облагаемой единым налогом при УСН. Причем независимо от того, какой выбран объект налогообложения в целях исчисления единого налога при УСН: доходы или доходы за вычетом расходов.

В Налоговом кодексе нет положений, определяющих порядок ведения такого учета. Однако очевидно, что основанием раздельного учета должно являться прямое отношение того или иного дохода или к деятельности, облагаемой ЕНВД, или к деятельности, переведенной на УСН.

Хотя вполне вероятно, что некоторые доходы отнести к соответствующему виду деятельности будет проблематично. Как быть в этом случае? Целесообразнее отнести «спорный» доход к деятельности, по которой организация платит единый налог при применении УСН. Объясним, почему.

Даже если организация должна была отнести такой доход к деятельности, облагаемой ЕНВД, но не сделала этого, сумма исчисленного ЕНВД не изменится. Поскольку, повторим, размер фактически полученного дохода на исчисление налога не влияет. А вот если бы организация посчитала, что получен доход по деятельности, облагаемой ЕНВД, хотя его следовало бы отнести к деятельности, переведенной на УСН, налоговая база по единому налогу при УСН была бы занижена. И как следствие, налоговая инспекция доначислила бы налог и соответствующие пени.

В любом случае рекомендуем в учетной политике организации расписать, какие доходы относятся к ЕНВД, а какие - к УСН.

Обратите внимание: не все доходы нужно учитывать в целях исчисления единого налога при УСН. Так, согласно пункту 1 статьи 34615 НК РФ не учитываются доходы, перечисленные в статье 251 Кодекса: полученные займы, средства, внесенные в уставный капитал, и т. д.

Раздельный учет расходов

Можно обрадовать тех налогоплательщиков, которые при переходе на УСН выбрали объектом налогообложения доходы. Вести раздельный учет расходов они не должны. Ни в целях обложения единым налогом при применении УСН, ни в целях обложения ЕНВД.

«Помучиться» придется тем организациям, которые платят единый налог при «упрощенке» с доходов, уменьшенных на величину расходов. Как и в ситуации с доходами, в Налоговом кодексе о порядке раздельного учета расходов ничего не сказано. Хорошо, если каждый вид расхода можно бесспорно отнести к деятельности, облагаемой или ЕНВД, или единым налогом, уплачиваемым при применении УСН. А если нет? Если сразу разделить расходы, например общехозяйственные, по видам деятельности невозможно?

В этом случае для целей исчисления единого налога при УСН рекомендуем определять расходы пропорционально доле доходов организации от деятельности, им облагаемой, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Например, подобным образом определяются расходы в случае невозможности их разделения при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организацией, одновременно являющейся плательщиком ЕНВД (п. 9 ст. 274 НК РФ).

Поскольку отчетным периодом при УСН является квартал, распределять общехозяйственные расходы удобнее ежеквартально.

Рассчитать сумму общехозяйственных расходов, на которую уменьшаются доходы при применении УСН, можно в следующем порядке:

  • сумму дохода по деятельности, переведенной на УСН, разделить на общую сумму дохода организации по всем видам деятельности 6 ;
  • умножить полученное значение на сумму расходов, которые требуется распределить между видами деятельности.

Этот алгоритм расчета можно представить в виде формулы

Сумма общехозяйственных расходов, уменьшающая налоговую базу по единому налогу при применении УСН, за квартал

=

Сумма дохода по деятельности, переведенной на УСН, за квартал

:

Общая сумма дохода, полученного организацией по всем видам деятельности, за квартал

х

Общая сумма общехозяйственных расходов за квартал

Обратите внимание: в пункте 1 статьи 34616 НК РФ содержится закрытый список расходов, на которые налогоплательщик может уменьшить полученные доходы 7 . Кроме того, согласно пункту 2 этой же статьи расходы можно принять к учету в целях налогообложения, только если они удовлетворяют критериям, перечисленным в пункте 1 статьи 252 Кодекса. То есть расходы должны быть экономически оправданными, документально подтвержденными и направленными на извлечение дохода. Поэтому следует распределять только те общехозяйственные расходы, которые входят в приведенный в статье 34616 НК РФ перечень и соответствуют критериям 252-й статьи.

В учетной политике организации следует подробно прописать, какие расходы относятся к тому или иному виду деятельности и как распределять все общехозяйственные расходы между разными видами деятельности.

На некоторых видах расходов, уменьшающих доходы для целей обложения единым налогом при применении УСН, следует остановиться подробнее.

Основные средства

При применении УСН полученные доходы можно уменьшить на расходы на приобретение основных средств, что разрешено подпунктом 1 пункта 1 статьи 34616 НК РФ. Порядок признания таких расходов определен в пункте 3 этой же статьи и зависит от времени приобретения основных средств и срока их полезного использования (см. табл. 2).

Таблица 2. Порядок признания стоимости основных средств расходом, уменьшающим доходы, для целей обложения единым налогом при применении УСН
Время приобретения

Срок полезного использования

Порядок признания расходом

В период применения УСН

Не имеет значения

Единовременно в момент ввода основного средства в эксплуатацию

До перехода на УСН

До 3 лет включительно

В течение одного года применения УСН

От 3 до 15 лет включительно

В течение 1-го года применения УСН - 50% стоимости;

в течение 2-го года - 30% стоимости;

в течение 3-го года - 20% стоимости

Свыше 15 лет

В течение 10 лет применения УСН равными долями от стоимости

В течение налогового периода расходы на приобретение основных средств принимаются равными долями по отчетным периодам. За основу берется их остаточная стоимость на момент перехода на УСН.

Уменьшать доходы может только стоимость основных средств, используемых в деятельности, облагаемой единым налогом при применении УСН. Поэтому надо вести раздельный учет всех приобретенных основных средств.

Если нельзя точно определить, в какой деятельности используется то или иное основное средство, его стоимость можно признать расходом в соответствии с расписанным порядком. Но только в части, пропорциональной доле доходов по деятельности, переведенной на УСН, в общей сумме доходов по всем видам деятельности за соответствующий отчетный (налоговый) период.

Но учтите: расходом признается лишь стоимость оплаченных основных средств.

Налог на добавленную стоимость

Согласно статьям 34611 и 34626 НК РФ организации при совместном применении УСН и ЕНВД не признаются плательщиками НДС, за исключением налога, подлежащего уплате на таможне. Поэтому они не могут принять «входной» НДС к вычету в порядке главы 21 Кодекса.

Однако организация в целях исчисления единого налога при применении УСН может уменьшить полученные доходы на сумму НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам). Это разрешено подпунктом 8 пункта 1 статьи 34616 Кодекса.

Следовательно, необходимо вести раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым в деятельности, переведенной на УСН. Здесь хотелось бы отметить позицию МНС России: НДС можно признать расходом только по тем товарам (работам, услугам), которые перечислены в пункте 1 статьи 34616 НК РФ. Например, нельзя уменьшить доходы на сумму НДС, относящуюся к оказанным организации юридическим услугам, так как нельзя признать расходом сами эти услуги.

Кроме того, МНС России считает, что признать НДС можно лишь в определенный момент. Так, включить в расходы НДС по покупным товарам можно только после их реализации и оплаты покупателем. НДС по сырью и материалам - после списания их в производство. НДС по приобретенным основным средствам и нематериальным активам - в момент списания стоимости этих объектов в расходы.

С первой позицией МНС России автор согласен. Со второй - нет. Дело в том, что в главе 262 Кодекса сумма «входного» НДС не привязана к покупной стоимости товаров, сырья, материалов, основных средств и нематериальных активов. В подпункте 8 пункта 1 статьи 34616 Кодекса сказано, что полученные доходы уменьшают суммы НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам). И ничего более. Согласно пункту 2 статьи 34617 НК РФ расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Поэтому, по мнению автора, суммы НДС признаются расходом независимо от учета покупной стоимости сразу после фактической уплаты этих сумм.

Как уже отмечено выше, НДС по общехозяйственным расходам уменьшает полученные доходы по деятельности, переведенной на УСН, с учетом пропорции.

Расходы на оплату труда

Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 34616 Кодекса полученные доходы можно уменьшить на расходы на оплату труда. Поскольку расходами признаются только фактически оплаченные затраты, доходы уменьшат суммы заработной платы, выданные работникам на руки.

Обратите внимание: данные расходы признаются в соответствии со статьей 255 НК РФ.

Раздельный учет расходов на оплату труда персонала, занятость которого в том или ином виде деятельности можно определить, не составляет труда. Если же речь идет об административно-управленческом и вспомогательном персонале (АУиВП), который занят во всех видах деятельности, то расходы на оплату его труда придется делить. Исходить нужно из той же доли доходов от «упрощенной» деятельности в общей сумме доходов по всем видам деятельности.

Страховые взносы на травматизм

Федеральный закон от 24.07.98 № 125-ФЗ обязал организации перечислять в Фонд социального страхования РФ страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Эта обязанность распространяется и на организации, применяющие УСН и ЕНВД.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 34616 НК РФ эти взносы учитываются в расходах, уменьшающих доходы, облагаемые единым налогом при применении УСН. Однако только после того, как они фактически перечислены в фонд.

Раздельный учет ведется так же, как и учет расходов на оплату труда.

Раздельный учет страховых взносов в ПФР и пособий по временной нетрудоспособности

Такие виды затрат организации, как страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и пособия по временной нетрудоспособности, заслуживают отдельного разговора. Дело в том, что их учет имеет значение для исчисления как ЕНВД, так и единого налога при применении УСН вне зависимости от того, какой объект налогообложения был выбран.

Организации вправе уменьшить исчисленную за налоговый период сумму ЕНВД (но не более чем на 50%) на сумму уплаченных за этот же период страховых взносов в ПФР, начисленных на выплаты работникам, занятым в деятельности, облагаемой ЕНВД. Так сказано в пункте 2 статьи 34632 НК РФ.

Аналогичное положение приведено в пункте 3 статьи 34621 НК РФ в отношении плательщиков единого налога с доходов при применении УСН. В данном случае сумма единого налога уменьшается на сумму страховых взносов, начисленную на выплаты работникам, занятым в деятельности, переведенной на УСН.

Организации, которые применяют УСН и платят единый налог с доходов за вычетом расходов, включают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в расходы на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 34616 НК РФ.

Во всех случаях речь идет о страховых взносах, которые налогоплательщик начислил и фактически перечислил в ПФР за соответствующий отчетный (налоговый) период.

Согласно статье 2 Федерального закона от 31.12.2002 № 190-ФЗ «Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях, и индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан» пособие по временной нетрудоспособности (за исключением временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) выплачивается за счет средств:

  • Фонда социального страхования РФ - в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц 1 МРОТ, установленного с 1 октября 2003 года в размере 600 руб.;
  • работодателей - в части суммы пособия, превышающей 1 МРОТ, установленного федеральным законом.

Кроме того, за счет средств ФСС России выплачивается не вся сумма минимального размера оплаты труда, а лишь часть, пропорциональная количеству дней (часов) временной нетрудоспособности в общем количестве рабочих дней (часов) в соответствующем месяце. Об этом говорится в постановлении Минтруда России № 20 и ФСС России № 43 от 18.04.2003.

Сказанное не распространяется на случаи, когда налогоплательщик решил платить добровольные взносы в ФСС России на социальное страхование работников на случай временной нетрудоспособности. Такая возможность предусмотрена в статье 3 Закона № 190-ФЗ 8 .

Организации, которые перешли на УСН и выбрали объектом налогообложения доходы, могут уменьшить сумму исчисленного единого налога на сумму пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных работникам, занятым в «упрощенной» деятельности. Это разрешено пунктом 3 статьи 34621 НК РФ. Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы за вычетом расходов, на эти суммы уменьшают полученные доходы (пп. 6 п. 1 ст. 34616 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 34632 Кодекса сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, также уменьшается на сумму пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных работникам, занятым в деятельности, облагаемой ЕНВД.

Уменьшить сумму налога или доходов налогоплательщик может только на сумму пособий, которую он выплатил за счет собственных средств, а не за счет ФСС России. Кроме того, во всех случаях речь идет о фактически выплаченных пособиях.

Если нужно распределить страховые взносы в ПФР и пособия по временной нетрудоспособности, начисленные в пользу АУиВП, применяется та же пропорция, что и по всем общехозяйственным расходам. То есть сумму ЕНВД, например, уменьшат страховые взносы и пособия по временной нетрудоспособности в части, пропорциональной доле доходов по деятельности, облагаемой ЕНВД, в общей сумме доходов по всем видам деятельности.

Пример

Организация занимается розничной торговлей, по которой переведена на уплату ЕНВД, и оптовой. С 1 января 2004 года она перешла на упрощенную систему. Объектом налогообложения выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов. Розничную торговлю организация осуществляет через магазин с площадью торгового зала 50 кв. м.

В I квартале 2004 года доход организации от розничной торговли составил 250 000 руб., а от оптовых продаж - 750 000 руб.

Покупная стоимость товаров, приобретенных и реализованных за этот же период времени в розницу, - 177 000 руб. (в том числе НДС - 27 000 руб.), а оптом - 531 000 руб. (в том числе НДС - 81 000 руб.).

В январе 2004 года был приобретен компьютер, стоимость которого 59 000 руб. (в том числе НДС - 9000 руб.). Компьютер, введенный в эксплуатацию в следующем месяце, используется для ведения хозяйственного учета и в розничной, и в оптовой торговле.

Предположим, что все расходы полностью оплачены.

Кроме того, за январь и февраль начислена и выдана на руки заработная плата в размере 115 000 руб., в том числе:

  • работникам администрации - 50 000 руб.;
  • продавцам товаров в розницу - 25 000 руб.;
  • менеджерам, реализующим товары оптом, - 40 000 руб.

За март начислена заработная плата в сумме 55 000 руб., в том числе:

  • работникам администрации - 25 000 руб.;
  • продавцам товаров в розницу - 10 000 руб.;
  • менеджерам, реализующим товары оптом, - 20 000 руб.

Работники получили на руки зарплату за март только 2 апреля. Но страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (далее - СВОПС) и страховые взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее - СВОСНС) за этот месяц были перечислены 31 марта.

Для упрощения примера не будем брать в расчет суммы налога на доходы физических лиц, а также учитывать переходные положения, приведенные в статье 34625 НК РФ.

Расчет доли соответствующих доходов в общем объеме доходов

Рассчитаем долю доходов по деятельности, переведенной на УСН, и долю доходов по деятельности, облагаемой ЕНВД, в общей сумме доходов по всем видам деятельности за I квартал 2004 года.

Общая сумма доходов составляет 1 000 000 руб. (250 000 руб. + 750 000 руб.).

На деятельность, облагаемую ЕНВД, приходится 25% (250 000 руб. : 1 000 000 руб. х 100%).

На деятельность, облагаемую в соответствии с УСН, приходится 75% (750 000 руб. : 1 000 000 руб. х 100%).

Раздельный учет расходов на приобретение основных средств

Для целей исчисления единого налога при УСН стоимость основных средств, приобретенных в период ее применения, списывается единовременно в момент введения в эксплуатацию. Однако компьютер используется во всех видах деятельности организации. Поэтому рассчитаем, какую часть его стоимости можно признать расходом:

(59 000 руб. - 9000 руб.) х 75% = 37 500 руб.

Оставшаяся сумма (12 500 руб.) приходится на деятельность, облагаемую ЕНВД, и в целях налогообложения не учитывается.

«Входной» НДС признается отдельным расходом, уменьшающим доходы, облагаемые единым налогом при применении УСН. Следовательно, в расходы можно включить НДС в сумме 6750 руб. (9000 руб. х 75%). НДС в сумме 2250 руб. относится к деятельности, облагаемой ЕНВД, и соответственно не учитывается в целях налогообложения.

Раздельный учет СВОПС и СВОСНС

Всего за I квартал 2004 года работникам администрации была начислена зарплата в сумме 75 000 руб., продавцам товаров в розницу - 35 000 руб., менеджерам оптовой торговли - 60 000 руб.

СВОПС, начисленные на эти суммы и перечисленные в Пенсионный фонд, составили соответственно 10 500 руб. (75 000 руб. х 14%), 4900 руб. (35 000 руб. х 14%) и 8400 руб. (60 000 руб. х 14%).

Поскольку работники администрации заняты во всех видах деятельности, нужно распределить СВОПС, начисленные на их зарплату. На долю ЕНВД приходится 2625 руб. (10 500 руб. х 25%), а на долю УСН - 7875 руб. (10 500 руб. х 75%).

Поскольку СВОПС были полностью перечислены в Пенсионный фонд в I квартале, в расходы по УСН можно включить 16 275 руб. (8400 руб. + 7875 руб.).

Общая сумма СВОПС, приходящихся на деятельность, облагаемую ЕНВД, - 7525 руб. (4900 руб. + 2625 руб.). Она уменьшит размер налога, но не более чем на 50%.

Теперь рассчитаем СВОСНС.

Розничная и оптовая торговля в соответствии с постановлением Правительства РФ от 31.08.99 № 975 «Об утверждении Правил отнесения отраслей (подотраслей) экономики к классу профессионального риска» отнесена к первому классу профессионального риска. Страховой тариф для этого класса составляет 0,2%.

Значит, за I квартал были начислены и перечислены в ФСС России СВОСНС на зарплату:

  • работников администрации - в сумме 150 руб. (75 000 руб. х 0,2%);
  • продавцов товаров в розницу - в сумме 70 руб. (35 000 руб. х 0,2%);
  • менеджеров оптовой торговли - в сумме 120 руб. (60 000 руб. х 0,2%).

Так же, как и СВОПС, СВОСНС, начисленные на зарплату работников администрации, нужно распределить: на долю ЕНВД приходится 38 руб. (150 руб. х 25%), на долю УСН - 112 руб. (150 руб. х 75%).

Таким образом, в расходы, учитываемые при исчислении единого налога при применении УСН, включаются СВОСНС в сумме 232 руб. (120 руб. + 112 руб.).

К деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, относятся СВОСНС в размере 108 руб. (70 руб. + 38 руб.). Однако при расчете ЕНВД они не учитываются.

Раздельный учет заработной платы

Рассчитаем заработную плату, которую можно будет принять в расходы по упрощенной системе налогообложения. Поскольку можно признать только суммы, выданные работникам на руки, следует учесть только заработную плату за январь и февраль.

У менеджеров оптовых продаж она составила 40 000 руб.

У работников администрации - 50 000 руб. Однако эту сумму нужно распределить между видами деятельности, в которых заняты работники администрации. На долю деятельности, переведенной на УСН, придется 37 500 руб. (50 000 руб. х 75%), на долю деятельности, облагаемой ЕНВД, - 12 500 руб. (50 000 руб. х 25%).

Таким образом, в расходы на оплату труда нужно будет включить 77 500 руб. (40 000 руб. + 37 500 руб.).

Расчет суммы ЕНВД

Теперь можно рассчитать сумму ЕНВД, подлежащую уплате за I квартал 2004 года.

При исчислении налоговой базы (величины вмененного дохода) используется следующая формула расчета:

ВД = БД x (N1 + N2 + N3) x К1 x К2 x К3,

где ВД - величина вмененного дохода;

БД - значение базовой доходности в месяц по определенному виду предпринимательской деятельности;

N1, N2, N3 - физические показатели, характеризующие данный вид деятельности, в каждом месяце налогового периода;

К1, К2, К3 - корректирующие коэффициенты базовой доходности.

Корректирующий коэффициент базовой доходности К1 при определении величины базовой доходности в 2004 году не применяется. Это определено в статье 7.1 Федерального закона от 24.07.2002 № 104-ФЗ.

Корректирующий коэффициент базовой доходности К2 устанавливается региональным законом и может принимать значение от 0,01 до 1. Предположим, что в нашем случае К2 равен 1.

Коэффициент-дефлятор К3, соответствующий индексу изменения потребительских цен на товары (работы, услуги), в 2004 году равен 1,133. Так сказано в приказе Минэкономразвития России от 11.11.2003 № 337.

Согласно статье 34629 НК РФ базовая доходность в месяц по розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, составляет 1200 руб. за 1 кв. м.

Итак, налоговая база (величина вмененного дохода) по ЕНВД равна:

1200 руб. х 50 кв. м х 3 мес. х 1 х 1,133 = 203 940 руб.

Ставка ЕНВД равна 15% (ст. 34631 НК РФ).

Следовательно, ЕНВД, исчисленный за I квартал 2004 года, составил 30 591 руб. (203 940 руб. х 15%).

Как уже отмечено, его следует уменьшить на сумму СВОПС. Однако размер вычета не должен превышать половины исчисленного налога. Сумма СВОПС - 7525 руб. 50% от суммы ЕНВД - 15 296 руб. (30 591 руб. х 50%). А это больше, чем сумма СВОПС. Значит, налоговый вычет составит 7525 руб.

Таким образом, в бюджет нужно уплатить ЕНВД в размере 23 066 руб. (30 591 руб. - 7525 руб.).

Расчет суммы единого налога

Теперь рассчитаем сумму единого налога, уплачиваемого при применении УСН (правильнее было бы сказать - авансового платежа по единому налогу).

Чтобы определить налоговую базу, нужно рассчитать общую сумму расходов. Она равна 669 257 руб. и состоит из следующих сумм:

  • 450 000 руб. (покупная стоимость товаров, реализованных оптом, без НДС);
  • 81 000 руб. (НДС по этим товарам);
  • 37 500 руб. (расходы на приобретение компьютера без учета НДС);
  • 6750 руб. (НДС по нему);
  • 77 500 руб. (расходы на оплату труда);
  • 16 275 руб. (СВОПС);
  • 232 руб. (СВОСНС).

Налоговая база составляет 80 743 руб. (750 000 руб. - 669 257 руб.).

Налоговая ставка определена в пункте 2 статьи 34620 НК РФ и равна 15%.

Таким образом, по итогам I квартала 2004 года к уплате в бюджет подлежит единый налог при применении УСН в сумме 12 111 руб. (80 743 руб. х 15%).

Сведем все произведенные расчеты в табл. 3.

Таблица 3. Пример совместного расчета УСН и ЕНВД

№ строки

Показатель

Сумма, руб.

УСН

ЕНВД

Всего

1

Доходы, всего

750 000

250 000

1 000 000

2

Покупная стоимость товаров, всего

531 000

177 000

708 000

3

в том числе НДС

81 000

27 000

108 000

4

Покупная стоимость товаров, без учета НДС

450 000

150 000

600 000

5

Стоимость компьютера, всего

44 250

14 750

59 000

6

в том числе НДС

6750

2250

9000

7

Стоимость компьютера, без учета НДС

37 500

12 500

50 000

8

Оплата труда рабочего персонала, выданная на руки

40 000

25 000

65 000

9

СВОПС, перечисленные в ПФР

8400

4900

13 300

10

СВОСНС, перечисленные в ФСС России

120

70

190

11

Оплата труда администрации, выданная на руки

37 500

12 500

50 000

12

СВОПС, перечисленные в ПФР

7875

2625

10 500

13

СВОСНС, перечисленные в ФСС России

112

38

150

14

Оплата труда, всего (стр. 8 + стр. 11)

77 500

37 500

115 000

15

СВОПС, всего (стр. 9 + стр. 12)

16 275

7525

23 800

16

СВОСНС, всего (стр. 10 + стр. 13)

232

108

340

17

Расходы, всего (стр. 2 + стр. 5 + стр. 14 + стр. 15 + стр. 16)

669 257

236 883

906 140

Расчет единого налога (УСН):

18

Налоговая база (стр. 1 - стр. 17)

80 743

-

-

19

Налоговая ставка, %

15

-

-

20

Единый налог (УСН) к уплате (стр. 18 х стр. 19)

12 111

-

-

Расчет единого налога (ЕНВД):

21

Площадь торгового зала, кв. м

-

50

-

22

Базовая доходность

-

1200

-

23

К1

-

-

-

24

K2

-

1

-

25

К3

-

1,133

-

26

Налоговая база (стр. 21 х 3 мес. х стр. 22 х стр. 24 х стр. 25)

-

203 940

-

27

Налоговая ставка, %

-

15

-

28

Исчисленная сумма единого налога (стр. 26 х стр. 27)

-

30 591

-

29

Вычеты (стр. 15, но не более 50% стр. 28)

-

7525

-

30

ЕНВД к уплате (стр. 28 - стр. 29)

-

23 066

-

2: Раздельный учет самих выплат вести придется, так как от уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование ни УСН, ни ЕНВД организацию не освобождают. Объектом же налогообложения и налоговой базой по этим взносам являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации»).

3: Требование раздельного учета содержится в пункте 7 статьи 34626 НК РФ.

4: Напомним, что ранее налогоплательщики руководствовались Порядком заполнения сведений о численности работников и использовании рабочего времени, утвержденным постановлением Госкомстата России от 04.08.2003 № 72. Однако Минюст России отказал в регистрации этого документа. Поэтому Госкомстат России своим постановлением от 27.11.2003 № 104 отменил постановление № 72.

5: Подробнее об этом читайте в статье «Как перейти с 2004 года на упрощенную систему налогообложения» // РНК, 2003, № 19. - Примеч. ред.

6: При определении этих сумм не учитываются доходы, перечисленные в статье 251 НК РФ, как не подлежащие налогообложению.

7: Подробнее об этом читайте в статьях «Отчетность по “упрощенке”: на что обратить внимание» и «Переход на упрощенную систему налогообложения: семь раз отмерь…» // РНК, 2003, № 13 и 19. - Примеч. ред.

8: Подробнее об этом можно прочитать в статье «Добровольные взносы в ФСС: утверждена форма отчетности» // РНК, 2003, № 13. - Примеч. ред.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией




    © 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

    Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
    специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

    Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ. Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62249 от 03.07.2015

    Политика обработки персональных данных 

    
    • Мы в соцсетях
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
    Здравствуйте!

    Журнал Российский налоговый курьер

    Вы на сайте для профессиональных бухгалтеров. Пожалуйста, зарегистрируйтесь!

    С уважением,
    Ирина Хорошилова,
    шеф-редактор сайта "Российский налоговый курьер"

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль
    Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль