text
✫50% скидка на подписку!>>> | Подробности по ☎ 8 800 550-15-57
Российский налоговый курьер

Как применять нормы естественной убыли в налоговом учете

  • 15 февраля 2006
  • 2765

Налоговое законодательство разрешает организациям включать в состав материальных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, потери в пределах норм естественной убыли. Но на практике это положение не применялось, поскольку для большинства отраслей экономики нормативы не были утверждены. Ситуация изменилась после вступления в силу Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ.

Вначале рассмотрим, что такое естественная убыль. Это понятие разъясняется в приказе Минэкономразвития России от 31.03.2003 № 95. Итак, естественной убылью являются потери, то есть уменьшение массы товара при сохранении его качества вследствие естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

Как правило, такие потери возникают при транспортировке и хранении материально-производственных запасов (далее — МПЗ). Это связано с тем, что часть МПЗ во время перевозки и хранения может испортиться или уменьшиться в массе.

К естественной убыли не относятся:

  • технологические потери;
  • потери от брака;
  • потери, возникающие при хранении и транспортировке МПЗ, если они вызваны нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования.

Применение норм естественной убыли

Для списания расходов, связанных с потерями МПЗ, в налоговом и бухгалтерском учете применяются нормы естественной убыли. Под нормой естественной убыли следует понимать величину безвозвратных потерь (естественной убыли), которая определяется путем сопоставления массы товара по окончании срока хранения с его массой при принятии на хранение.

До вступления в силу Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ (далее — Закон № 58-ФЗ) в налоговом и бухгалтерском учете порядок применения норм естественной убыли был различным. В бухгалтерском учете использовались нормы естественной убыли, утвержденные до 2002 года, то есть до начала действия главы 25 Налогового кодекса. А для реализации положений пункта 7 статьи 254 НК РФ Правительство РФ приняло постановление от 12.11.2002 № 814. Данный документ предписывал федеральным органам исполнительной власти утвердить до 1 января 2003 года новые нормы естественной убыли по отраслям и направить их на государственную регистрацию.

Таким образом, если по каким-либо товарным группам нормы естественной убыли не были утверждены в порядке, установленном Правительством РФ, то при определении налоговой базы по налогу на прибыль нельзя было отнести к материальным расходам потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке этих материально-производственных запасов.

К настоящему моменту вышло только три приказа, установивших нормы убыли для соответствующих отраслей. Это:

  • приказ Минсельхоза России от 23.01.2004 № 55 «Об утверждении норм естественной убыли» (определены нормы хранения зерна);
  • приказ Минпромнауки России от 31.01.2004 № 22 «Об утверждении норм естественной убыли при хранении химической продукции»;
  • приказ Минпромнауки России от 25.02.2004 № 55 «Об утверждении норм естественной убыли массы грузов в металлургической промышленности при перевозках железнодорожным транспортом».

При этом нельзя относить к материальным расходам потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке МПЗ в пределах норм естественной убыли, разработанных и утвержденных самими предприятиями.

Теперь согласно статье 7 Закона № 58-ФЗ до принятия новых норм естественной убыли для учета потерь от порчи и недостачи МПЗ можно применять нормы, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти. Действие этой статьи распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 года.

Кстати

Нормы естественной убыли, утвержденные до 2002 года
В настоящее время (до принятия новых норм) организации вправе применять нормы естественной убыли, утвержденные до вступления в силу главы 25 НК РФ соответствующими приказами федеральных органов исполнительной власти:

  • Минздрава России от 20.07.2001 № 284 «Об утверждении норм естественной убыли лекарственных средств и изделий медицинского назначения в аптечных организациях независимо от организационно-правовой формы и формы собственности»;
  • Минтопэнерго России от 01.10.98 № 318 «О введении в действие норм естественной убыли нефтепродуктов при приеме, транспортировании, хранении и отпуске на объектах магистральных нефтепродуктопроводов (РД 153-39.4-033-98)»;
  • Минздрава России от 13.11.96 № 375 «Об утверждении предельных норм естественной убыли (производственной траты) лекарственных средств на аптечных складах (базах)»;
  • Министерства рыбного хозяйства СССР от 30.07.90 № 322 «Об утверждении единых норм естественной убыли массы мороженой неглазированной рыбы при хранении на береговых холодильниках и судах»;
  • Минторга СССР от 18.08.88 № 150 «Об утверждении норм естественной убыли охлажденного мяса и субпродуктов при холодильной обработке и хранении на распределительных холодильниках торговли»;
  • МВД СССР от 11.08.88 № 173 «О нормах естественной убыли продовольственных товаров, фуража и посуды»;
  • Минторга РСФСР от 22.02.88 № 45 «Об утверждении норм естественной убыли свежих картофеля, овощей и плодов в городской и сельской розничной торговой сети и инструкции по их применению»;
  • Минторга РСФСР от 01.03.85 № 54 «О нормах естественной убыли и отходов продовольственных товаров в торговле»;
  • Минторга СССР от 29.12.84 № 342 «О нормах естественной убыли поваренной соли при фасовании машинным и ручным способами на солефасовочных предприятиях торговли»;
  • Минторга СССР от 27.12.83 № 309 «Об утверждении норм естественной убыли мяса и мясопродуктов при холодильной обработке и хранении на распределительных холодильниках торговли»;
  • Минторга СССР от 24.09.80 № 252 «Об утверждении норм естественной убыли массы свежих грейпфрутов при хранении и продаже»;
  • Минторга СССР от 26.03.80 № 75 «Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в торговле»;
  • Минторга СССР от 27.02.79 № 59 «Об утверждении норм естественной убыли свежих лимонов при хранении и продаже и инструкции по их применению»;
  • Минторга СССР от 08.07.76 № 120 «Нормы естественной убыли импортных колбас при хранении на распределительных холодильниках».

Документальное оформление недостачи и потерь МПЗ

Чтобы признать расходы в налоговом учете, необходимо их подтвердить документами, оформленными в соответствии с российским законодательством. Таково требование пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса.

Согласно статье 12 Федерального закона от 21.10.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 129-ФЗ) размер недостачи МПЗ определяется по итогам инвентаризации. Порядок и сроки проведения инвентаризации устанавливает руководитель организации.

Кроме того, в ряде ситуаций инвентаризация должна быть проведена обязательно. Например, если выявлены факты хищения, злоупотребления или порчи имущества.

Результаты инвентаризации оформляются по форме № ИНВ-26 «Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией»1. Сумма недостач МПЗ в пределах норм естественной убыли определяется после зачета излишков по пересортице. Нормы естественной убыли применяются только по тем запасам, по которым выявлена недостача. А как быть, если нормы убыли для определенного наименования МПЗ отсутствуют? В таком случае убыль рассматривается как недостача сверх норм.

Налоговый и бухгалтерский учет

Расходы в пределах норм естественной убыли в целях налогообложения прибыли учитываются в составе материальных расходов. Основанием служит подпункт 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ.

В бухгалтерском учете естественная убыль относится на затраты производства или расходы на продажу. Об этом говорится в пункте 3 статьи 12 Закона № 129-ФЗ.

Потери от недостачи и порчи МПЗ отражаются в налоговом и бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором был подписан акт (ведомость по форме № ИНВ-26) о результатах инвентаризации.

Порядок учета потерь от естественной убыли в налоговом и бухгалтерском учете поясним на примере.

Пример 1

ООО «АгроГруп» занимается производством и продажей химических средств защиты растений. В октябре 2005 года организация для своего производства приобрела 150 т карбамида по 6000 руб. за 1 т (6 руб. за 1 кг). В декабре 2005 года перед составлением годовой бухгалтерской отчетности ООО «АгроГруп» провело инвентаризацию. По ее результатам 29 декабря 2005 года была оформлена ведомость № ИНВ-26, согласно которой была выявлена недостача 550 кг карбамида.

В соответствии с приказом Минпромнауки России от 31.12.2004 № 22 норма естественной убыли по карбамиду составляет 0,3%.

Рассчитаем предельную величину естественной убыли:

150 000 кг ? 0,3% = 450 кг.

Фактическая убыль оказалась больше предельной величины.

Таким образом, за 2005 год в состав материальных расходов в целях налогового учета включается сумма 2700 руб. (6 руб. х 450 кг). Расходы сверх естественной убыли в размере 600 руб. (3300 руб. – 2700 руб.) не могут быть приняты в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

Для учета сумм недостач и потерь от порчи МПЗ в бухгалтерском учете используется счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

В бухучете ООО «АгроГруп» 29 декабря 2005 года были сделаны следующие записи:

Дебет 94 Кредит 10
— 3300 руб. (6 руб. ? 550 кг) — отражена недостача карбамида по результатам инвентаризации;

Дебет 20 Кредит 94
— 2700 руб. (6 руб. ? 450 кг) — списана недостача карбамида в пределах норм естественной убыли на затраты на производство.

Недостача сверх норм естественной убыли списывается на прочие расходы (не учитываемые при налогообложении прибыли):

Дебет 91 Кредит 94
— 600 руб. (3300 руб. – 2700 руб.) — списаны потери сверх норм естественной убыли.

Как списать естественную убыль за прошлые отчетные (налоговые) периоды

После вступления в силу Закона № 58-ФЗ, то есть с 15 июля 2005 года, организации имеют право пересчитать налог на прибыль начиная с 2002 года, включив в налоговую базу потери от недостач и порчи материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли.

Как сказано в статье 78 Налогового кодекса, сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам либо возврату. Для этого потребуется представить в налоговую инспекцию уточненную декларацию и письменное заявление.

На практике встречаются случаи, когда в прошлые налоговые периоды организация состояла на учете в одной налоговой инспекции, а в 2006 году — в другой. В такой ситуации заявление о возврате или о зачете налога надо подать в ту налоговую инспекцию, где организация в настоящее время состоит на учете.

Обратите внимание: заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога можно подать в течение трех лет со дня ее уплаты. Поэтому срок подачи заявления о возврате этих сумм за 2002 год истекает до 28 марта 2006 года. При перерасчете налога на прибыль за 2002—2004 годы необходимо применять налоговые ставки, которые действовали в этих налоговых периодах. А именно:

  • за 2002 год — 7,5% (федеральный бюджет), 14,5% (региональный бюджет) и 2% (местный бюджет);
  • за 2003 год — 6% (федеральный бюджет), 16% (региональный бюджет) и 2% (местный бюджет);
  • за 2004 год — 5% (федеральный бюджет), 17% (региональный бюджет) и 2% (местный бюджет).
Таблица. Перерасчет сумм налога на прибыль за 2002—2004 годы
Годы 2002 2003 2004
Сумма недостачи в пределах нормы естественной убыли 1000 руб. 1925 руб. 2240 руб.
Налог на прибыль к возврату,втомчислеиз 240 руб. (1000 руб. ? 24%) 462 руб. (1925 руб. ? 24%) 538 руб. (2240 руб. ? 24%)
— федерального бюджета 75 руб. (1000 руб. ? 7,5%) 116 руб. (1925 руб. ? 6%) 112 руб. (2240 руб. ? 5%)
—региональногобюджета 145 руб. (1000 руб. ? 14,5%) 308 руб. (1925 руб. ? 16%) 381 руб. (2240 руб. ? 17%)
— местного бюджета 20 руб. (1000 руб. ? 2%) 38 руб. (1925 руб. ? 2%) 45 руб. (2240 руб. ? 2%)

Кроме того, уточненные декларации представляются по формам, действовавшим в прошлых налоговых периодах. То есть исправленные декларации за 2002 и 2003 годы надо подать по форме, утвержденной приказом МНС России от 07.12.2001 № БГ-3-02/542, а за 2004 год — по форме, утвержденной приказом МНС России от 11.11.2003 № БГ-3-02/614.

Напомним, что кроме годовых уточненных деклараций надо подать налоговые декларации за соответствующие отчетные периоды, то есть за квартал, полугодие и 9 месяцев.

Поясним порядок перерасчета налога на прибыль за 2002—2004 годы на примере.

Пример 2

Предположим, что ООО «АгроГруп» в декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2005 года уже учло расходы в пределах норм естественной убыли начиная с 1 января 2005 года. Суммы недостач в пределах норм естественной убыли в период 2002—2004 годов, которые не были учтены ООО «АгроГруп» для целей налогообложения прибыли, и перерасчет сумм налога на прибыль за эти же налоговые периоды приведены в таблице.

Таким образом, ООО «АгроГруп» представляет в налоговую инспекцию уточненные декларации по налогу на прибыль за отчетные (налоговые) периоды 2002—2004 годов и письменное заявление о возврате налога в размере 1240 руб.

1: Утверждена постановлением Госкомстата России от 27.03.2000 № 26. — Примеч. ред.

Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Мы в соцсетях
Зарегистрируйтесь или войдите через соц.сети!

Чтобы обеспечить качество материалов и защитить авторские права редакции, многие статьи на нашем сайте находятся в закрытом доступе.

Предлагаем вам зарегистрироваться и продолжить чтение. Это займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Я тут впервые
Зарегистрируйтесь и продолжайте читать
Зарегистрироваться
Пожалуйста, зарегистрируйтесь на сайте и скачайте файл!

Чтобы обеспечить качество материалов и защитить авторские права редакции, многие статьи на нашем сайте находятся в закрытом доступе.

Предлагаем вам зарегистрироваться и продолжить чтение. Это займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Я тут впервые
и скачать файл
Зарегистрироваться
Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Посещая страницы сайта и предоставляя свои данные, вы позволяете нам предоставлять их сторонним партнерам. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.