О налогообложении при погашении учредителями долгов общества

11 ноября 2013 1794
Участники ООО для погашения его задолженности по процентным займам могут, например, внести в организацию собственные денежные средства, или выкупить у кредиторов права требования по договорам займа и простить эти долги. В каком из этих случаев оснований для начисления и уплаты налога на прибыль не возникнет, рассказывают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Дмитрий Гусихин и Елена Королева.

ООО имеет большую задолженность по договорам займа с юридическими лицами (сумма основного долга и проценты), что в том числе негативно влияет на расчет чистых активов. Для исправления ситуации четырьмя учредителями организации (доли в уставном капитале - 35%, 25%, 20% и 20%) планируется внести в организацию собственные средства пропорционально долям учредителей и полностью погасить задолженность. Будут ли внесенные учредителями денежные средства облагаться налогом на прибыль? Если учредители не будут вносить денежные средства в организацию, а приобретут у кредиторов права требования к организации по договорам займа, после чего простят организации долг, имеются ли основания для начисления и уплаты налога на прибыль?

В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ (далее - Закон N 14-ФЗ) обществом с ограниченной ответственностью (далее - общество) признается созданное одним или несколькими лицами хозяйственное общество, уставный капитал которого разделен на доли.

Исходя из положений ст. 30 Закона N 14-ФЗ общество должно следить за соответствием стоимости чистых активов размеру уставного капитала общества.

При этом закон также не содержит запрета на увеличение стоимости чистых активов по волеизъявлению участников.

Внесение денежных средствВ целях налогообложения прибыли к доходам налогоплательщика относятся:

- доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном ст. 249 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 248 НК РФ);

- внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном ст. 250 НК РФ (пп. 2 п. 1 ст. 248 НК РФ).

При этом п. 8 ст. 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.

Согласно пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ при налогообложении прибыли не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов, соответствующими акционерами или участниками. Это правило распространяется также на случаи увеличения чистых активов с одновременным уменьшением либо прекращением обязательства перед акционерами или участниками, если такое увеличение чистых активов происходит в соответствии с законодательством РФ или учредительными документами хозяйственного общества или товарищества либо явилось следствием волеизъявления акционера или участника хозяйственного общества, товарищества, и на случаи восстановления в составе нераспределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества невостребованных акционерами или участниками дивидендов либо части распределенной прибыли.

На это также обращает внимание Минфин России в письмах от 17.02.2012 N 03-03-06/1/91, от 06.04.2011 N 03-03-06/1/221, от 05.03.2011 N 03-03-06/1/123.

Согласно п. 2 ст. 4 Федерального закона от 28.12.2010 N 409-ФЗ положения пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ (в редакции Закона N 409-ФЗ) распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2007.

При использовании этой нормы не имеет значения, какой долей в уставном капитале обладает участник, передающий обществу помощь в рассматриваемых целях (письма Минфина России от 20.04.2011 N 03-03-06/1/257, ФНС России от 22.11.2012 N ЕД-4-3/19653, от 23.05.2011 N АС-4-3/8157@). При получении помощи от участников основанием для применения пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ могут быть только документы, подтверждающие цель внесения имущества, имущественных и неимущественных прав - увеличение чистых активов (письмо Минфина России от 21.03.2011 N 03-03-06/1/160).

Пунктом 6 ст. 66 ГК РФ предусмотрено, что вкладом в имущество хозяйственного товарищества или общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку. Денежная оценка вклада участника хозяйственного общества производится по соглашению между учредителями (участниками) общества и в случаях, предусмотренных законом, подлежит независимой экспертной проверке.

На это также обращает внимание Минфин России в письме от 05.04.2012 N 03-03-05/32.

Таким образом, денежные средства, перечисленные обществу от его участников с целью увеличения чистых активов, не учитываются в составе доходов при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Прощение организации долга по договорам займа, приобретенным участниками у кредиторовСогласно п. 1 ст. 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

При этом для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором (п. 2 ст. 382 ГК РФ).

Если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты (ст. 384 ГК РФ).

Следовательно, после приобретения у сторонних кредиторов права требования к организации по договорам займа участники общества становятся кредиторами по указанным договорам займа и, соответственно, могут принять решение о прощении долга (ст. 415 ГК РФ).

По мнению Минфина России, выраженному, например, в письмах от 13.05.2010 N 03-03-06/1/329, от 07.12.2009 N 03-03-06/1/791, ООО для целей расчета стоимости чистых активов могут руководствоваться приказом Минфина России и ФКЦБ от 29.01.2003 NN 10н, 03-6/пз "Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ" (далее - Порядок). Аналогичной позиции придерживаются и суды (смотрите, например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.12.2012 N Ф04-6064/12 по делу NА70-4775/2012, ФАС Поволжского округа от 02.04.2009 N А72-7170/07).

Следовательно, в рассматриваемой ситуации для целей ст. 251 НК РФ применимо понятие "чистые активы" в соответствии с п. 1 Порядка, согласно которому под стоимостью чистых активов общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов общества, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету.

Соответственно, прощение долга на основании волеизъявления кредитора сопряжено с увеличением чистых активов общества (п.п. 1, 4 Порядка).

Полагаем, что в рассматриваемой ситуации участники общества, получившие права требования на займы, могут выразить желание простить обществу задолженность по договорам займа с целью увеличения стоимости чистых активов общества, в результате чего произойдет увеличение чистых активов общества с одновременным прекращением обязательства общества перед соответствующими участниками.

В таком случае, на наш взгляд, организация вправе применить пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ. Аналогичная позиция выражена в письме ФНС России от 02.05.2012 N ЕД-3-3/1581@.

При этом считаем необходимым оформить волеизъявление участников о прощении задолженности по договорам займа с целью увеличения чистых активов общества в письменной форме, например в дополнительном соглашении к договору займа или решении общего собрания участников.

В то же время из приведенного письма ФНС России от 02.05.2012 N ЕД-3-3/1581@ следует, что при формировании налогооблагаемой прибыли на основании пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ не будет учитываться лишь сумма ранее полученных по договору займа денежных средств. Суммы процентов по займу, списываемые в результате прощения долга, подлежат включению в состав внереализационных доходов общества на основании п. 18 ст. 250 НК РФ.

Однако в силу п. 2 ст. 248 НК РФ имущество или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество или имущественные права передающему лицу. Из содержания ст. 415 ГК РФ следует, что прощение долга является безвозмездной сделкой, поскольку отказ кредитора от права требования не обусловлен каким-либо встречным предоставлением со стороны должника (п. 2 ст. 423 ГК РФ). Прощение долга является самостоятельным основанием для прекращения обязательства (постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2012 N 15АП-6148/12).

Кроме того, вывод об отсутствии оснований для включения в состав внереализационного дохода общества суммы процентов за пользование заемными денежными средствами сделал и ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 05.05.2011 N Ф04-2326/11 по делу N А67-5830/2010.

В анализируемом случае займы являются процентными, при этом предполагается, что проценты по займам не будут оплачены денежными средствами, а будут прощены вместе с основной суммой займа.

В этой связи полагаем, что если организация не будет включать сумму указанных процентов в состав доходов, учитываемых при налогообложении прибыли, свою правоту ей, скорее всего, придется отстаивать в суде.

С текстами документов, упомянутых в ответе экспертов, можно ознакомиться в справочной правовой системе ГАРАНТ.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Ваша персональная подборка

    Подписка на новости

    Законодательство меняется чаще, чем вы заходите на наш сайт! Чтобы не пропустить ни одной важной новости, подпишитесь на ежедневную новостную рассылку. Это бесплатно.

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией




    © 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

    Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
    специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

    Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ. Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62249 от 03.07.2015

    Политика обработки персональных данных 

    
    • Мы в соцсетях
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
    Здравствуйте!

    Журнал Российский налоговый курьер

    Вы на сайте для профессиональных бухгалтеров. Пожалуйста, зарегистрируйтесь!

    С уважением,
    Ирина Хорошилова,
    шеф-редактор сайта "Российский налоговый курьер"

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль
    Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль