Специфика признания доходов и расходов в целях применения ЕСХН

2192

Вопрос

Ответ

Производство на арендованных землях

Основным видом деятельности ООО «Подсолнух» является выращивание зерновых и зернобобовых культур, а также масличных культур. Доля дохода от реализации сельскохозяйственных культур в общем доходе превышает 70%. Земли сельскохозяйственного назначения, используемые для указанных целей, ООО «Подсолнух» арендует. Для посева используются семена элитных сортов и высоких репродукций, которые организация закупает в специализированных семеноводческих хозяйствах. Может ли ООО «Подсолнух» перейти на уплату ЕСХН?

Организация может перейти на уплату ЕСХН в порядке, установленном главой 26.1 НК РФ, если она признается сельскохозяйственным товаропроизводителем. В частности, организации имеют такой статус в целях применения главы 26.1 НК РФ, если производят и реализуют сельхозпродукцию, осуществляют ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах). Кроме того, в пункте 2 статьи 346.2 НК РФ сказано, что доля дохода от реализации произведенной сельхозпродукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) должна составлять не менее 70%. Чтобы перейти на уплату ЕСХН, организация должна выполнять данное требование по итогам работы за календарный год, предшествующий тому году, в котором она подает заявление о переходе на уплату ЕСХН. Это предусмотрено в пункте 5 статьи 346.2 Налогового кодекса.

Значит, главный критерий отнесения организаций к сельскохозяйственным товаропроизводителям — это осуществление ими процесса производства и последующей переработки собственной сельхозпродукции, а также получение выручки от ее реализации.

Согласно пункту 3 статьи 346.2 НК РФ к сельхозпродукции в числе прочего относится продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства. Ее конкретные виды определяются Правительством РФ в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93, который утвержден постановлением Госстандарта России от 30.12.93 № 301. Классификатором зерновые и зернобобовые культуры (код 97 1000) и масличные культуры (код 97 2100) включены в продукцию растениеводства сельского и лесного хозяйства. Они также поименованы в Перечне видов продукции, относимой к сельскохозяйственной продукции, утвержденном постановлением Правительства РФ от 25.07.2006 № 458.

На основании изложенного организация, осуществляющая весь технологический процесс производства зерновых и зернобобовых культур, а также масличных культур и получающая доходы от их реализации (реализации продукции их первичной обработки), является сельскохозяйственным товаропроизводителем. В порядке, установленном в статье 346.3 НК РФ, она может перейти на уплату ЕСХН. Разумеется, при соблюдении вышеназванного условия пункта 5 статьи 346.2 НК РФ. Тот факт, что продукция растениеводства производится на арендованных землях и с применением не собственных, а покупных посадочных материалов, значения не имеет. Глава 26.1 Налогового кодекса не содержит ограничений на этот счет.

Определение дохода

ЗАО «Рассвет» ведет предпринимательскую деятельность с 2005 года. Но доходы от реализации сельхозпродукции получены только по итогам 2006 года. Все условия признания данной организации сельскохозяйственным товаропроизводителем, установленные пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, соблюдены. Могло ли ЗАО «Рассвет» перейти на уплату ЕСХН с 1 января 2007 года?

Организация вправе перейти на уплату ЕСХН с других налоговых режимов, если соответствует условиям признания сельскохозяйственным товаропроизводителем, установленным в пункте 2 статьи 346.2 НК РФ.

Организация — сельскохозяйственный товаропроизводитель имеет право перейти на уплату ЕСХН, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода от реализации произведенной сельхозпродукции составляет не менее 70% (п. 5 ст. 346.2 НК РФ). Причем эта доля рассчитывается по итогам работы за календарный год, предшествующий тому году, в котором организация подает заявление о переходе на уплату ЕСХН. При определении указанной доли в доход от реализации сельскохозяйственной продукции включается выручка от реализации продукции ее первичной переработки, произведенной данной организацией из сельскохозяйственного сырья собственного производства.

Сельхозтоваропроизводители, которые планируют перейти на уплату ЕСХН, должны подать заявление в налоговый орган по своему местонахождению. Так сказано в пункте 1 статьи 346.3 Кодекса. Заявление представляется в период с 20 октября по 20 декабря года, предшествующего году, начиная с которого сельскохозяйственные товаропроизводители переходят на уплату ЕСХН. Поэтому организация, которая собиралась применять ЕСХН с 1 января 2007 года, должна была подать соответствующее заявление в период с 20 октября по 20 декабря 2006 года.

В заявлении о переходе на уплату ЕСХН организации указывают данные о доле дохода от реализации произведенной ими сельхозпродукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг). Напомним, речь идет о доходах, полученных по итогам календарного года, предшествующего тому году, в котором подается заявление. Организация, которая планировала перейти на уплату ЕСХН в 2007 году, должна была представить информацию о доле дохода, полученного по итогам 2005 года.

Организация, которая в 2005 году не имела доходов от реализации произведенной ею сельхозпродукции, не могла представить данные, необходимые для определения ее права на применение системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей. Такая организация не вправе была с 1 января 2007 года перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога.

Реорганизация

ГУП «Плодопитомник» — плательщик ЕСХН в марте 2007 года изменило организационно-правовую форму путем реорганизации в акционерное общество. ЗАО «Плодопитомник» является правопреемником реорганизованного предприятия. Может ли оно продолжать применять систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, или ему следует подать заявление о переходе на этот спецрежим?

В пункте 5 статьи 58 Гражданского кодекса сказано, что при преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменении организационно-правовой формы) к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом. Но это касается только прав и обязанностей в сфере гражданских правоотношений. К налоговым и другим финансовым и административным отношениям гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством (п. 3 ст. 2 ГК РФ).

Реорганизация юридического лица в форме преобразования считается завершенной с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица. С того же момента преобразованное юридическое лицо признается прекратившим свою деятельность. Это установлено в пункте 1 статьи 16 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».

Таким образом, при изменении организационно-правовой формы юридического лица возникает новое юридическое лицо. В связи с этим на новое юридическое лицо распространяется порядок перехода на уплату ЕСХН для вновь созданных организаций, предусмотренный пунктом 2 статьи 346.3 Кодекса. Юридическое лицо, которое возникло в результате реорганизации и планирует применять систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей с даты постановки на учет в налоговом органе, вправе в пятидневный срок с этой даты подать заявление о переходе на уплату ЕСХН.

Расчеты векселями

ЗАО «Агромир» реализует плодоовощную продукцию собственного производства, а также продукцию ее первичной и промышленной переработки. Некоторые покупатели расплачиваются векселями третьих лиц. Одна часть векселей погашается третьими лицами, а другую ЗАО «Агромир» передает поставщикам товаров (работ, услуг) в качестве оплаты. Как в целях применения ЕСХН определить общий доход ЗАО «Агромир» от реализации товаров (работ, услуг) при расчетах векселями?

Порядок определения статуса сельскохозяйственного товаропроизводителя в целях применения системы налогообложения для указанных лиц установлен в пункте 2 статьи 346.2 НК РФ. Данный статус имеют организации, производящие и реализующие сельхозпродукцию, а также осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах). В общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций доля дохода от реализации произведенной ими сельхозпродукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельхозсырья собственного производства, составляет не менее 70%. Если указанная доля по итогам налогового периода, в котором применялся ЕСХН, окажется меньше 70%, организация утратит право на применение ЕСХН (п. 4 ст. 346.3 НК РФ).

При установлении объекта налогообложения ЕСХН берутся во внимание доходы от реализации, определяемые по статье 249 Кодекса (п. 1 ст. 346.5 НК РФ). Доходы от реализации учитываются исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (п. 2 ст. 249 НК РФ).

При использовании покупателем в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) и (или) имущественные права векселя датой получения доходов у налогоплательщика признается дата оплаты векселя или день передачи налогоплательщиком указанного векселя по индоссаменту третьему лицу. Датой оплаты векселя считается день поступления денежных средств от векселедателя либо иного обязанного по указанному векселю лица. Основание — подпункт 1 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ.

Итак, при определении общего дохода от реализации товаров (работ, услуг) в целях применения ЕСХН нужно исходить из следующего. Если организация в оплату за реализованные товары (работы, услуги) получила от покупателя векселя третьих лиц, то датой получения доходов от реализации товаров (работ, услуг) является дата погашения данных векселей или передачи их организацией по индоссаменту другим лицам.

Падеж птицы

ЗАО «Птицефабрика» применяет систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей. Относятся ли расходы, связанные с падежом птицы, к технологическим потерям? Вправе ли ЗАО «Птицефабрика» учитывать такие затраты при исчислении налоговой базы по ЕСХН?

Налогоплательщики ЕСХН могут уменьшать полученные доходы на сумму материальных расходов, которые определяются в соответствии со статьей 254 НК РФ (подп. 5 п. 2 и п. 3 ст. 346.5 НК РФ).

Согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения прибыли приравниваются технологические потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг). При этом технологические потери могут быть обусловлены лишь технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

Расходы, связанные с падежом животных (в том числе птицы), не соответствуют понятию технологических потерь и не поименованы в статье 254 НК РФ. Значит, они не включаются в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по ЕСХН. Аналогичная позиция по данному вопросу приведена в письмах Минфина России от 31.10.2005 № 03-11-04/1/33 и от 11.12.2006 № 03-11-02/273.

Выращивание молодняка

ГУП «Совхоз» применяет ЕСХН. В целях обновления дойного стада предприятие выращивает молодняк крупного рогатого скота (из собственного приплода). Расходы предприятия связаны с приобретением кормов и биопрепаратов, выплатой заработной платы обслуживающему персоналу и отчислениями с этих выплат на обязательное пенсионное страхование. Эти затраты составляют фактическую себестоимость молодняка, переводимого в основное стадо. В какой момент следует учитывать расходы — единовременно при переводе молодняка в основное стадо или после фактической оплаты затрат на выращивание молодняка?

Расходы, учитываемые при определении налоговой базы по ЕСХН, перечислены в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ. В частности, в нем указаны материальные расходы (в том числе на приобретение кормов, медикаментов, биопрепаратов) и расходы на оплату труда и выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством РФ (подп. 5 и 6). При этом расходы на оплату труда для целей исчисления ЕСХН принимаются в соответствии со статьей 255 НК РФ. Основание — пункт 3 статьи 346.5 НК РФ. Согласно пункту 16 статьи 255 НК РФ суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования относятся к расходам на оплату труда. Следовательно, плательщики ЕСХН могут учитывать отчисления по договорам обязательного пенсионного страхования как расходы на оплату труда.

Для целей главы 26.1 Налогового кодекса затраты считаются расходами налогоплательщика после их фактической оплаты (подп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ). Отдельные виды расходов налогоплательщики признают с учетом определенных особенностей.

Так, материальные расходы, в том числе расходы на приобретение сырья и материалов, а также расходы на оплату труда, учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности — в момент такого погашения.

Исходя из вышесказанного, затраты, связанные с выращиванием молодняка (на приобретение кормов, медикаментов, биопрепаратов, выплату заработной платы обслуживающему персоналу и на обязательное пенсионное страхование), отражаются в составе расходов в целях исчисления ЕСХН после их фактической оплаты.

Расходы под будущий урожай

Организация производит продукцию растениеводства и применяет ЕСХН. В связи с особенностями сельскохозяйственного производства затраты (зарплата работников, приобретение ГСМ, семян и др.) организация осуществляет в 2007 году. Однако доходы от реализации урожая, для получения которого понесены затраты, у организации появятся только в 2008 году. Каков порядок признания расходов в этом случае?

Порядок определения и признания расходов в целях исчисления ЕСХН регулируется статьей 346.5 НК РФ. В пункте 2 этой статьи перечислены расходы, которые уменьшают доходы, полученные налогоплательщиками. В частности, это материальные расходы, включая расходы на приобретение семян, рассады, саженцев и другого посадочного материала, удобрений, медикаментов, биопрепаратов и средств защиты растений. Расходы на оплату труда и выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством РФ также названы в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ.

По общему правилу для целей применения ЕСХН расходами налогоплательщика считаются затраты после их фактической оплаты. Так сказано в подпункте 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ. Отдельные виды затрат учитываются в составе расходов с учетом конкретных особенностей.

Так, материальные расходы и расходы на оплату труда учитываются для целей исчисления ЕСХН в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы. При ином способе погашения задолженности эти расходы признаются в момент такого погашения.

Значит, расходы на приобретение семян, посадочного материала, горюче-смазочных материалов, на оплату труда и др., осуществленные налогоплательщиками в текущем году, учитываются при исчислении налоговой базы по ЕСХН в том отчетном (налоговом) периоде, когда они были фактически оплачены. Это правило не зависит от даты признания доходов от реализации урожая, для получения которого были произведены данные расходы.

Внутренняя отделка фермы

ЗАО «Восход» в период применения ЕСХН начало строительство фермы подрядным способом. Основные затраты по строительству произведены в 2006 году. Цена за 1 кв. м передаваемого помещения не включала в себя стоимость внутренних отделочных работ, установки дверей и окон. Эти работы ЗАО «Восход» выполнило с привлечением подрядчика в 2007 году. Здание фермы введено в эксплуатацию в марте 2007 года. Тогда же ЗАО «Восход» подало документы на государственную регистрацию права собственности на здание. Как учесть расходы по внутренней отделке фермы?

Плательщики ЕСХН имеют право уменьшить полученные доходы на расходы, связанные с приобретением, сооружением и изготовлением основных средств (подп. 1 п. 2 ст. 346.5 НК РФ). При этом нужно учитывать положения пункта 4 и абзаца 6 подпункта 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 346.5 НК РФ расходы в отношении основных средств, сооруженных (изготовленных) в период применения ЕСХН, принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию. Затраты, связанные с теми основными средствами, права на которые подлежат государственной регистрации по законодательству РФ, учитываются в расходах с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. В течение налогового периода данные расходы принимаются за отчетные периоды равными долями и отражаются в последний день отчетного (налогового) периода. Они учитываются только по оплаченным основным средствам, используемым в предпринимательской деятельности. Это установлено в абзаце 6 подпункта 2 пункта 5 статьи 346.5 Налогового кодекса.

Налогоплательщики, перешедшие на уплату ЕСХН с момента постановки на учет в налоговых органах, принимают стоимость основных средств по их первоначальной стоимости. Она определяется в порядке, установленном законодательством РФ о бухгалтерском учете. Основание — пункт 4 статьи 346.5 НК РФ.

Согласно пункту 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются в том числе суммы, уплачиваемые организациям за выполнение работ по договору строительного подряда и иным договорам, а также за приведение объекта основных средств в состояние, пригодное для использования.

Расходы организации в виде оплаты работ по внутренней отделке фермы, выполненных подрядной организацией до введения данного объекта в эксплуатацию и в период применения ЕСХН, включаются в первоначальную стоимость объекта. Эти затраты учитываются при исчислении налоговой базы по ЕСХН в составе расходов на сооружение, изготовление основных средств после ввода здания фермы в эксплуатацию с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию прав. Непременным условием признания данных расходов является их фактическая оплата и использование организацией основного средства в предпринимательской деятельности.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Рассылка




© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Российский Налоговый Курьер» –
специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Российский Налоговый Курьер». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Журнал Российский налоговый курьер

«Российский налоговый курьер» — бесплатный профессиональный сайт для бухгалтеров. Читать без ограничений могут только зарегистрированные пользователи. Вам будут доступны:

  • • Новости для бухгалтеров про налоги, взносы и проверки
  • • Статьи по бухучету, отчетности в ФНС, пособиям и выплатам
  • • Формы и образцы бухгалтерских документов
  • • Бесплатная справочно-правовая система

Подарок за регистрацию — безлимитный доступ к сервису "Изменения для бухгалтеров". Очень нужен в мае!

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль